На практике часто случается, что производственное предприятие передает приобретенные товары, материалы или готовую продукцию своим непроизводственным подразделениям. Например, находящимся на балансе столовой или общежитию. В этом случае у бухгалтера возникает много вопросов. Нужно ли начислить НДС и как его исчислить? Можно ли «входной» налог принять к вычету? Как заполнить счет-фактуру? Об этом, а также о порядке отражения ситуации в учете – в нашей статье.
Что понимать под передачей актива для собственных нужд
Передача на территории России товаров для собственных нужд облагается НДС, если расходы на эти активы не уменьшают налогооблагаемую базу по прибыли. Так сказано в подпункте 2 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ. А какие именно операции соответствуют термину «передача для собственных нужд»?
Можно выделить следующие условия, при выполнении которых совершенные предприятием операции могут быть квалифицированы как «передача товаров для собственных нужд».
1. Имеет место фактическая передача товаров (работ, услуг) между структурными подразделениями предприятия (см. письма Минфина России от 16 июня 2005 г. № 03-04-11/132).
2. Расходы на приобретение (изготовление) передаваемых товаров (работ, услуг) налогооблагаемую прибыль предприятия не уменьшают.
При выполнении обоих этих условий операции подлежат обложению НДС.
Передаем продукцию
Чтобы решить вопрос о том, надо ли платить НДС при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) в непроизводственное подразделение предприятия, необходимо определить, как будут учтены эти расходы для целей налогообложения. Ответ на этот вопрос будет зависеть, в частности, от того, за счет каких источников финансируется это непроизводственное подразделение.
Пример 1
Лакокрасочный комбинат реализует продукцию собственного производства – лаки и краски для ремонтных работ. По решению директора производства в III квартале 2008 года 35 банок краски было передано для проведения ремонта на базе отдыха, находящейся на балансе комбината. На практике возможно два варианта развития событий. Рассмотрим оба.
Вариант первый. По решению учредителей комбината финансирование базы отдыха осуществляется за счет чистой прибыли. Работники комбината отдыхают на базе бесплатно.
Деятельности, связанной с получением доходов, база отдыха не осуществляет, а значит, затраты предприятия на производство переданной краски нельзя учесть при исчислении налога на прибыль (так как они не могут быть признаны экономически обоснованными). В этом случае передача краски облагается НДС.
Вариант второй. Финансирование базы отдыха осуществляется за счет получаемых ею доходов. Там на коммерческой основе отдыхают как работники предприятия, так и сторонние лица.
В данном случае деятельность базы отдыха направлена на получение дохода. А значит, затраты предприятия на производство переданной краски учитываются при исчислении налога на прибыль. А раз так, передача краски НДС не облагается.
Обратите внимание: если в структурное подразделение предприятия передаются товары (выполняются работы, оказываются услуги), не облагаемые НДС, то налог платить не надо. При этом в данной ситуации порядок финансирования структурного подразделения значения не имеет.
Пример 2
Предприятие занимается производством медтехники и, в частности, тонометров. Тонометры входят в Перечень важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, реализация которой на территории РФ не подлежит обложению НДС. При реализации тонометров предприятие использует освобождение по НДС в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ.
По решению директора производства в III квартале 2008 года 10 тонометров были переданы базе отдыха, находящейся на балансе предприятия. В данном случае передача активов НДС не облагается. Причем независимо от того, уменьшают или нет налогооблагаемую прибыль предприятия расходы на содержание базы отдыха.
Как рассчитать сумму налога
Предположим, что выполнены все условия для того, чтобы передача для собственных нужд товаров (работ, услуг) облагалась НДС. Как в этом случае рассчитать налог? Расскажем и об этом.
Первое. Нужно ответить на вопрос: когда начислить налог к уплате в бюджет. Это следует сделать в момент передачи имущества для собственных нужд (п. 11 ст. 167 Налогового кодекса РФ). Дату передачи определяют на основании соответствующих первичных документов. Например, если речь идет о товарах – это дата выписки накладной на внутреннее перемещение, передачу товаров, тары (форма № ТОРГ-13), если о выполненных работах (оказанных услугах) – дата подписания акта приема-передачи.
Второе. Следует определиться, какая ставка налога будет действовать в рассматриваемом случае. Использовать нужно ту ставку, которая предусмотрена для данного вида товаров в соответствии со статьей 164 Налогового кодекса РФ.
Третье, что нужно сделать, – исчислить величину налоговой базы. Здесь возможно два случая:
1) в предыдущем налоговом периоде предприятие реализовывало идентичные (а при их отсутствии – однородные) материальные ценности (работы, услуги);
2) в предыдущем налоговом периоде предприятие идентичные и однородные материальные ценности (работы, услуги) не продавало.
В первом случае НДС нужно рассчитать исходя из цен идентичных (однородных) материальных ценностей (работ, услуг), действовавших в предыдущем налоговом периоде. Во второй ситуации – для расчета НДС нужно использовать рыночные цены на переданные для собственных нужд предприятия товары (работы, услуги).
Пример 3
ЗАО «Первый деревообрабатывающий» (деревообрабатывающий комбинат) реализует продукцию собственного производства – мебель и межкомнатные двери. По решению директора производства в III квартале 2008 года 10 дверных полотен были переданы в детский сад, находящийся на балансе ЗАО «Первый деревообрабатывающий». Плата за содержание детей в детском саду с родителей – работников деревообрабатывающего комбината не взимается. Деятельности, связанной с получением доходов, детский сад не осуществляет.
Таким образом, поскольку расходы на содержание детского сада облагаемую базу по налогу на прибыль не уменьшают, передача готовой продукции облагается НДС.
Бухгалтер комбината определил налоговую базу по налогу на добавленную стоимость при передаче готовой продукции для собственных нужд (исходя из отпускных цен таких же активов, проданных комбинатом на сторону в предыдущем налоговом периоде). Всего за II квартал было продано 800 таких дверных полотен разным покупателям по следующим ценам (без учета НДС):
– 100 штук по 400 руб/шт.;
– 200 штук по 420 руб/шт.;
– 500 штук по 450 руб/шт.
В данном случае цена межкомнатной двери для расчета НДС, подлежащего уплате со стоимости имущества, переданного для собственных нужд предприятия, составит:
(400 руб/шт. x 100 шт. + 420 руб/шт. x 200 шт. + 450 руб/шт. x 500 шт.) : (100 шт. + 200 шт. + 500 шт.) = 436,25 руб/шт.
Таким образом, налог к уплате в бюджет будет равен:
10 шт. x 436,25 руб/шт. x 18% = 785,25 руб.
Себестоимость одного полотна межкомнатной двери в III квартале 2008 года составила 300 руб/шт.
Бухгалтер комбината записал:
Дебет 29 Кредит 43
– 3000 руб. (300 руб/шт.x 10 шт.) – передана продукция собственного производства в детский сад, находящийся на балансе комбината;
Дебет 91 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 785,25 руб. – начислен НДС к уплате в бюджет.
Оформляйте счет-фактуру верно
При передаче активов для собственных нужд есть сложность с оформлением счета-фактуры. А именно у бухгалтера возникает вопрос, как заполнять строки 4 «Грузополучатель и его адрес» и 6 «Покупатель».
Ведь специальный порядок составления счетов-фактур при совершении подобных операций законодательством не предусмотрен. По мнению автора, в этом случае нужно руководствоваться общими принципами оформления счетов-фактур. В указанных строках счета-фактуры нужно указать те же данные, что и в строках 3 «Грузоотправитель и его адрес» и 2 «Продавец», то есть реквизиты предприятия, передающего товары (работы, услуги) для собственных нужд.
Дополнительно на счете-фактуре можно сделать запись: «Передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд».
Вычет «входного» НДС по переданному имуществу возможен?
Предположим, что для собственных нужд предприятия переданы покупные товары. Можно ли принять к вычету «входной» налог на добавленную стоимость, уплаченный в составе стоимости этих товаров поставщику? Обратимся к статьям 171 и 172 Налогового кодекса РФ.
Из анализа положений этих статей следует, что «входной» НДС по приобретенным товарам принимается к вычету, если одновременно выполнены следующие условия:
– налог предъявлен поставщиком (исполнителем);
– приобретенные товары приняты на учет;
– имеется полученный от поставщика счет-фактура, оформленный в соответствии с законодательством;
– товары приобретены для осуществления операций, облагаемых НДС, или для перепродажи.
Передача товаров для собственных нужд, расходы на которые не принимаются в уменьшение налогооблагаемой прибыли, НДС облагается. Следовательно, если первичные документы на приобретенные товары оформлены верно и имеется счет-фактура от поставщика, «входной» налог на добавленную стоимость по таким товарам можно принять к вычету.
Пример 4
В январе 2008 года завод «Второй вагоностроительный» по безналичному расчету приобрел 300 банок масляной краски. Стоимость одной банки краски, согласно счету-фактуре поставщика, составляет 590 руб. (в том числе НДС – 90 руб.).
Проводки, связанные с оприходованием краски на балансе завода, выглядят так:
Дебет 10 Кредит 60
– 150 000 руб. ((590 руб/шт. – 90 руб/шт.) x 300 шт.) – оприходована краска (без учета НДС);
Дебет 19 Кредит 60
– 27 000 руб. (90 руб/шт. x 300 шт.) – учтена сумма «входного» НДС, указанная в счете-фактуре поставщика;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 27 000 руб. – принят к вычету «входной» НДС;
Дебет 60 Кредит 51
– 177 000 руб. (150 000 + 27 000) – перечислены деньги поставщику краски.
Партия из 250 банок краски была использована для ремонта здания заводоуправления. Оставшиеся 50 банок были переданы для ремонта здания детского сада, находящегося на балансе завода. Плата за содержание детей в детском саду с родителей – работников завода не взимается.
Деятельности, связанной с получением доходов, детский сад не осуществляет.
Таким образом, поскольку расходы на содержание детского сада налоговую базу по налогу на прибыль не уменьшают, передача краски в детский сад облагается НДС.
Предположим, что поставщик краски и завод не взаимозависимые лица. В этом случае считается, что стоимость краски, по которой она была закуплена у поставщика, соответствует уровню рыночных цен.
Сумму НДС к уплате в бюджет при передаче 50 банок краски детскому саду бухгалтерия завода рассчитала так:
500 руб/шт. x 50 шт. x 18% = 4500 руб.
Бухгалтер записал:
Дебет 26 Кредит 10
– 125 000 руб. (500 руб/шт. x 250 шт.) – использована краска для ремонта здания заводоуправления;
Дебет 29 Кредит 10
– 25 000 руб. (500 руб/шт. x 50 шт.) – передана краска для ремонта здания детского сада;
Дебет 91 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 4500 руб. – начислен НДС со стоимости краски, переданной на непроизводственные нужды (для ремонта детского сада).
Что такое идентичные и однородные товары
Идентичными считаются товары, которые имеют одинаковые основные признаки. Среди этих признаков можно выделить физические характеристики, качество и репутацию на рынке, страну происхождения и производителя (п. 6 ст. 40 Налогового кодекса РФ).
Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов. Это позволяет им выполнять одни и те же функции или быть коммерчески взаимозаменяемыми (п. 7 ст. 40 Налогового кодекса РФ).