При проверке сделка, заключенная аптекой с контрагентом (например, купли-продажи или договора комиссии), может быть признана неправомерной. Тогда контролеры имеют право взыскать доход, полученный от ее заключения. Но, как показывает практика, налоговики этим правом пользуются не всегда оправданно. Избежать ошибок и доказать свою правоту поможет постановление Пленума ВАС РФ от 10 апреля 2008 г. № 22. Ведь там разъяснены ограниченные случаи возможности применения такой меры наказания.
Незаконная сделка – ничтожна
Из положений статьи 169 Гражданского кодекса РФ следует, что сделка, совершенная с целью, заведомо противной основам правопорядка или нравственности, ничтожна. Нормы этой статьи устанавливают специальные последствия признания такой сделки недействительной.
В свою очередь пункт 1 статьи 166 Гражданского кодекса РФ определяет, что ничтожная сделка недействительна по основаниям, установленным гражданским законодательством, независимо от признания этого факта судом.
Налоговые преступления и правонарушения вместе с наказаниями за них четко указаны в уголовном, налоговом и административном кодексах. А наказание по статье 169 Гражданского кодекса РФ существует автономно.
Получается, что его можно применить в дополнение, например, к предусмотренному главным налоговым документом порядку взыскания недоимки и штрафов.
Противники такого подхода считают, что первоначально право налоговых органов предъявлять в суды иски о признании сделок недействительными и взыскивать в доход государства все приобретенное по ним было внесено в статью 31 Налогового кодекса РФ. Но потом эту норму убрали.
Однако высшие суды отмечают, что из налогового законодательства эту норму исключили, а в пункте 11 статьи 7 Закона РФ от 21 марта 1991 г. № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» (далее – Закон № 943-1) практически аналогичную норму оставили. Поэтому налоговики вправе к налоговой ответственности добавлять и гражданскую (см., например, определения Конституционного суда РФ от 8 июня 2004 г. № 225-О, постановления Президиума ВАС РФ от 15 марта 2005 г. № 13885/04 и от 7 июня 2005 г. № 924/05). Причем Конституционный суд РФ прямо заявил, что уклонение от уплаты налогов – это цель, заведомо противная основам правопорядка и нравственности.
Притязания налоговиков ограничили
И вот появились новые разъяснения по поводу применения статьи 169 Гражданского кодекса РФ. Они даны в постановлении Пленума ВАС РФ от 10 апреля 2008 г. № 22.
В нем судьи вновь подчеркнули, что на основании Закона № 943-1 налоговики имеют право предъявлять в суд иски о признании сделок недействительными и взыскании в доход государства всего полученного по ним.
Вместе с тем налоговикам рекомендовано ограничиться только рамками выполнения задач, которые поставлены перед ними в статье 6 Закона № 943-1. То есть им можно предъявлять «конфискационные» требования при контроле за производством и оборотом этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции. Также эта статья применима при оспаривании сделок, направленных на производство и сбыт продукции, обладающей свойствами, опасными для жизни и здоровья граждан.
Причем это должны быть сделки, которые не просто не соответствуют требованиям закона, а нарушают основы правопорядка, принципы общественной, политической и экономической организации общества, его нравственные устои.
Обычно такие сделки прикрываются «благородными» на вид действиями. Тогда сделку прикрытия можно признать ничтожной исключительно по статье 170 Гражданского кодекса РФ, а к настоящему замыслу уже применять «конфискационную» статью.
Отметим, что последствия, предусмотренные этой статьей, являются специальными и применяются только в гражданско-правовом споре.
За уклонение от налогов накажут. По каким основаниям?
Уклонение аптечной организации от уплаты налогов и иные публичные (например, административные) правонарушения не являются основанием для применения положений статьи 169 Гражданского кодекса РФ.
Пленум ВАС РФ в своем постановлении указал, что здесь нужно применять санкции, которые предусмотрены соответствующими кодексами. Причем в рамках налогового спора инспекторы вправе переквалифицировать сделку прикрытия, совершенную для уклонения от уплаты налогов (подп. 3 п. 2 ст. 45 Налогового кодекса РФ). После этого, исходя уже из реальной сделки, посчитать реальную сумму налога и штрафов. Однако только судьи могут оценить обоснованность переквалификации сделки и определить действительный объем прав и обязанностей в связи с такой «заменой».
Запрещено теперь использовать «конфискационную» статью и в случаях банкротства. Ведь при конфискации имущества банкрота в пользу государства пострадают его кредиторы. Здесь нужно применять основания, которые предусмотрены именно законодательством о банкротстве.
Пример из арбитражной практики
Приведем пример налогового спора, в котором были применены положения статьи 169 Гражданского кодекса РФ.
Итак, ООО «Башкирский капитал» безвозмездно передавало акции башкирских предприятий топливно-энергетического комплекса благотворительным фондам. Фонды вносили полученные ценные бумаги в уставные капиталы учрежденных ими коммерческих организаций для получения дивидендов, которые можно направлять на благотворительные цели. Все эти операции относились к льготируемым и не облагались налогами.
Вскоре после серии подобных «пожертвований» ООО «Башкирский капитал» попыталось самоликвидироваться.
Судьи согласились с налоговиками, что здесь благотворительность ни при чем. Единственная цель – вывод акций и получение налоговой выгоды. На основании статьи 169 Гражданского кодекса РФ сделки были признаны недействительными, а акции должны быть взысканы в доход государства (см. постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 7 декабря 2007 г. № 09АП-11511/2007-ГК и от 21 марта 2008 г. № 09АП-11520/ 2007-ГК и др.).
Будет ли пересмотр старых дел – покажет время
Как видим, высшие арбитры уточнили свою позицию в отношении применения статьи 169 Гражданского кодекса РФ в налоговых спорах. Причем в этом году Пленум ВАС РФ выпустил еще одно постановление от 14 февраля 2008 г. № 14.
В нем сказано, что арбитры оставляют за собой право отказывать заявителям в рассмотрении их дел, если аналогичные дела уже рассматривались и их позиция по спорному вопросу понятна. При этом в копии определения об отказе будет указано на аналогичное дело. Одновременно арбитры укажут и на возможность пересмотра оспариваемого судебного акта по вновь открывшимся обстоятельствам.
Если же ВАС РФ выработал или «освежил» свою позицию, пока стороны еще разбирались в нижестоящих судах, то это мнение судьи обязаны учесть «в рабочем порядке».
Насколько уточнение позиции ВАС РФ по поводу применения «конфискационных» положений гражданского законодательства в налоговых спорах поможет тем налогоплательщикам, к которым эту статью уже применили, или тем, к кому ее только планируют применить, – покажет время.
ПОСЛЕДСТВИЯ ПРИЗНАНИЯ СДЕЛКИ НЕДЕЙСТВИТЕЛЬНОЙ
Положениями статьи 169 Гражданского кодекса РФ установлены последствия признания сделки недействительной.
Если сделку обе стороны совершили намеренно, то в доход государства взыскивается все полученное ими по сделке.
При исполнении такой сделки лишь одной стороной с другой взыскивается в доход государства все полученное ею и все причитавшееся с нее первой стороне в возмещение полученного.
Если противоправный умысел в совершении сделки был только у одной организации, то она обязана вернуть другой стороне все полученное по сделке. Полученное этой организацией либо причитавшееся ей в возмещение исполнения по сделке взыскивается в доход государства.
ЧТО ТАКОЕ «АНТИСОЦИАЛЬНАЯ СДЕЛКА»
В статье 169 Гражданского кодекса РФ не раскрыто, что такое сделка, совершенная с целью, противной основам правопорядка и нравственности.
А вот Пленум ВАС РФ считает, что к таким сделкам следует, в частности, относить запрещенные сделки с наркотиками или иной опасной для жизни и здоровья граждан продукцией.