Общие положения о расчетах по аккредитиву устанавливает статья 867 Гражданского кодекса РФ. Аккредитив — это специальный счет, который открывается в банке. На этом счете покупатель может зарезервировать денежные средства для последующих расчетов с продавцами.
Какие бывают аккредитивы
Аккредитивы могут быть:
— отзывными и безотзывными;
— покрытыми и непокрытыми.
Чтобы иметь возможность изменить или аннулировать аккредитив без уведомления продавца, покупатель должен открыть отзывной аккредитив. Безотзывный аккредитив покупатель может изменить или отменить только с согласия продавца.
Если покупатель открывает покрытый аккредитив, то с его расчетного счета банк списывает денежные средства и резервирует их для последующих платежей продавцу. Распоряжаться деньгами, находящимися на покрытых аккредитивах, покупатель не может.
При непокрытом аккредитиве банк продавца списывает деньги с корреспондентского счета банка покупателя в пределах суммы, на которую открыт аккредитив. То есть средства самого покупателя с его расчетного счета не списываются и остаются в обороте до момента, определенного договором. И только потом банк покупателя списывает с его расчетного счета сумму, перечисленную продавцу. Произойти это может, например, в течение двух дней после использования аккредитива.
Что нужно сделать, чтобы открыть аккредитив
Покупатель может открыть аккредитив только в том банке, в котором у него есть расчетный или валютный счет.
Какие документы понадобятся для открытия аккредитива. Чтобы открыть аккредитив, покупатель должен оформить и представить в банк специальную форму № 0401063. Эта форма есть в Положении о безналичных расчетах, утвержденном Банком России от 3 октября 2002 г. № 2-П.
Форма аккредитива заполняется в четырех экземплярах:
— первый экземпляр банк возвращает покупателю после того, как сделает в нем необходимые отметки;
— второй — остается в банке;
— третий и четвертый экземпляры банк направляет в банк продавца.
В графе «Вид операции» аккредитива следует написать «08». А в поле «Срок действия аккредитива» — дату его закрытия. Эта дата устанавливается в договоре между продавцом и покупателем.
Надо ли сообщать в инспекцию об открытии аккредитива. По общему правилу о каждом банковском счете, который открывает организация, она обязана сообщить налоговикам. Однако об аккредитиве сообщать в налоговую инспекцию не надо. На это указал Банк России в письме от 4 ноября 2002 г. № 08-31-1/3922. Банкиры объяснили это тем, что аккредитив не является банковским счетом. Банковский счет, согласно пункту 2 статьи 11 Налогового кодекса РФ, должен соответствовать трем требованиям. Во-первых, счет должен быть открыт на основании специального договора с банком. Во-вторых, на него можно зачислять денежные средства. Кроме того, деньги со счета можно расходовать.
В письме Банка России говорится, что при открытии аккредитива договор банковского счета не заключается. Кроме того, распоряжаться деньгами, переведенными на аккредитив, продавец сможет только после выполнения определенных условий, предусмотренных в договоре поставки. Таким образом, аккредитив не соответствует понятию банковского счета. А раз так, сообщать о том, что он открыт, налоговикам не надо.
Когда продавец получит деньги
Получить деньги с аккредитива продавец может не сразу. Вначале он должен выполнить обязательства перед покупателем, а затем представить в банк документы, которые это подтверждают. Их перечень определяется в договоре.
Кроме того, продавец должен оформить и сдать в банк так называемый реестр счетов. В нем указываются дата отгрузки, вид транспорта, номера документов и сумма. Для этого документа также предусмотрена типовая форма в Положении о безналичных расчетах (приложение № 21).
Документы и реестр продавец должен сдать в банк до того, как окончится срок действия аккредитива. Реестр счетов оформляется также в четырех экземплярах:
— первый экземпляр остается в банке продавца;
— второй — банк продавца направляет в банк покупателя;
— третий экземпляр банк продавца направляет покупателю;
— четвертый — возвращается продавцу.
Если аккредитив оплачивается только с согласия организации-покупателя, то его представитель должен заполнить специально отведенную часть реестра. В этом случае представитель организации-покупателя должен представить в банк:
— доверенность, выданную организацией-покупателем, с образцом подписи представителя;
— паспорт или иной документ, который удостоверяет личность представителя.
Особо отметим, что аккредитив авансом не является. Поэтому в момент его открытия продавец не должен начислять НДС. Ведь возможность распоряжаться деньгами он получит только тогда, когда исполнит договор. Соответственно, только тогда у бухгалтера продавца и возникнет обязанность начислить НДС. Такой подход подтверждает письмо УМНС России по г. Москве от 5 февраля 2002 г. № 24-11/05141.
Как отразить расчеты по аккредитиву в бухучете
Бухгалтерские проводки, которые нужно сделать в учете покупателю, зависят от того, какой аккредитив открывается — покрытый или непокрытый. Если организация использует покрытый аккредитив, то перечисление денег на него отражается записью:
ДЕБЕТ 55 субсчет «Аккредитивы» КРЕДИТ 51 (52)
— переведены денежные средства с расчетного (валютного) счета на аккредитив.
Когда деньги с аккредитива будут перечислены продавцу, покупатель делает проводку:
ДЕБЕТ 60 (76) КРЕДИТ 55 субсчет «Аккредитивы»
— перечислены денежные средства с аккредитива на счет продавца.
Если покрытый аккредитив не использован, деньги возвращаются на расчетный или валютный счет:
ДЕБЕТ 51 (52) КРЕДИТ 55 субсчет «Аккредитивы»
— неиспользованные деньги возвращены банком.
Если организация использует непокрытый аккредитив, то сумма аккредитива учитывается на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». Открытие такого аккредитива в учете отражается проводкой:
ДЕБЕТ 009
— открыт непокрытый аккредитив.
Использование непокрытого аккредитива отражают так:
КРЕДИТ 009
— израсходованы средства непокрытого аккредитива;
ДЕБЕТ 60 (76) КРЕДИТ 51 (52)
— перечислены денежные средства на счет продавца.
Учет у продавца рассмотрим на примере.
ПРИМЕР
ОАО «Монолит», являясь заказчиком, открыло в банке безотзывный непокрытый аккредитив под изготовление и поставку оборудования на сумму 1 770 000 руб., в том числе НДС — 270 000 руб. Банк сообщил поставщику — ООО «Смена» об открытии аккредитива. Оборудование изготавливается в течение 60—90 дней.
Проводки в таком случае в учете ООО «Смена» будут такими.
В момент открытия аккредитива:
ДЕБЕТ 008
— 1 770 000 руб. — отражено открытие покупателем аккредитива.
После исполнения договора:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»
— 1 770 000 руб. — отражена выручка от продажи оборудования;
ДЕБЕТ 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
— 270 000 руб. — начислен НДС к уплате в бюджет;
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62
— 1 770 000 руб. — поступили деньги от покупателя;
КРЕДИТ 008
— 1 770 000 руб. — списана сумма аккредитива.
О чем стоит предупредить директора, который согласен на аккредитив
КОММЕНТИРУЕТ СПЕЦИАЛИСТ
Анна АЛЕКСАНДРОВА, главный редактор журнала «Юрист компании» специально для «Главбуха»:
1. Для плательщика расчеты по аккредитиву обходятся существенно дороже, чем с использованием платежных поручений. За открытие любого аккредитива банк взимает отдельную плату. Предоставление непокрытого аккредитива (когда банк производит платеж за счет своих средств, а плательщик их потом возмещает) фактически приравнивается к кредиту, что еще больше повышает его стоимость. А при покрытом аккредитиве банк снимает со счета компании-плательщика сумму, необходимую для оплаты, сразу после открытия аккредитива, то есть еще до перечисления оплаты поставщику. Поэтому такой аккредитив по своим последствиям для плательщика мало чем отличается от полной предоплаты. По этим причинам на расчеты по аккредитиву согласится только тот контрагент, который максимально заинтересован в сделке.
2. Для компании-получателя выгоднее безотзывный аккредитив. Это связано с тем, что отзывные аккредитивы могут изменяться или отменяться банком-эмитентом без предварительного письменного уведомления получателя средств, а безотзывные нельзя отменить или изменить без согласия получателя. Причем по российскому праву отзывность аккредитива предполагается. Поэтому в тексте договора с банком нужно особо оговорить, что аккредитив будет безотзывным (п. 3 ст. 868 Гражданского кодекса РФ). Но полной гарантии от непоступления платежа даже такой аккредитив не дает.
3. Банк не обязан проверять подлинность документов, которые предоставляет ему получатель средств. Для него важно, чтобы они просто соответствовали условиям аккредитива (например, представлен весь перечень документов, заявленный в условиях аккредитива). Отсутствие такой обязанности делает затруднительным привлечение банка к ответственности за необоснованную выплату сумм по аккредитиву (п. 9 информационного письма Президиума ВАС РФ от 15 января 1999 г. № 39 «Обзор практики рассмотрения споров, связанных с использованием аккредитивной и инкассовой форм расчетов»).
4. Для банка аккредитив и основная сделка, по которой он обеспечивает расчеты, между собой никак не связаны. Сотрудники банка не должны проверять, выполнил ли получатель средств свои обязанности по основной сделке. Например, если получатель средств предоставил в банк акт выполненных работ, подписанный заказчиком, то банк не должен проверять, были ли они выполнены на самом деле (п. 9 информационного письма Президиума ВАС РФ).
5. Аккредитив защищает от неплатежа со стороны должника, но никак не страхует от рисков неплатежеспособности банков. Если аккредитив покрытый (то есть для его исполнения плательщик заранее перечисляет банку необходимую сумму), то в случае неполучения платежа из-за проблем у банка истребовать долг у плательщика невозможно. Он считается исполнившим свою обязанность по оплате в момент перечисления денег на аккредитив (п. 2 ст. 867 Гражданского кодекса РФ). Поэтому если получатель платежа не может получить деньги из-за неплатежеспособности банка, то ему придется разбираться с банком, а не плательщиком. Расчеты платежными поручениями в этом плане надежнее: в этом случае, пока деньги не поступят на счет получателя или хотя бы на корсчет обслуживающего его банка, должник не считается исполнившим обязанность по оплате.
6. Плательщик в заявлении об открытии аккредитива может умышленно или ошибочно назвать какие-то условия аккредитива, которых нет в договоре. Если плательщик не сообщит об этом получателю платежа, тот представит в банк документы, не соответствующие условиям аккредитива, или неполный пакет документов. В таком случае банк совершенно обоснованно откажет в платеже, даже если речь идет о мелком, чисто формальном несоответствии (п. 1 ст. 870 Гражданского кодекса РФ). Поэтому отгрузку товара, выполнение работ или оказание услуг безопаснее начинать только после того, как плательщик подтвердит открытие аккредитива на оговоренных условиях — это тоже нужно указать в договоре.