Письмо Министерства финансов РФ от 19.02.09 № 03-11-06/3/36
ВАЖНО ОПРЕДЕЛИТЬ ИСТОЧНИК ДОХОДА
Работа на «вмененке» освобождает от обязанности платить ряд других налогов, в частности налог на прибыль с доходов, полученных от деятельности, облагаемой ЕНВД (п. 4 ст. 346.26 НК РФ). Но если компания - плательщик ЕНВД одновременно занимается видами деятельности, не подпадающими под этот спецрежим, она должна перечислять по ним налоги в соответствии с иными системами налогообложения (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Таким образом, чтобы определить, какими налогами облагаются банковские проценты, полученные плательщиком ЕНВД, нужно выяснить источник этого дохода. Если таким источником является деятельность, не переведенная на ЕНВД, то организация должна заплатить с суммы банковских процентов налог на прибыль. Такой подход использовали специалисты Минфина России в комментируемом письме.
Рассмотрим подробнее налогообложение процентов, полученных по договору банковского счета и по договору банковского вклада (депозита) (cм. также справку «Когда банк начисляет проценты»).
КОГДА БАНКОВСКИЕ ПРОЦЕНТЫ ВКЛЮЧАЮТСЯ В ДОХОДЫ, ОБЛАГАЕМЫЕ ЕНВД
Компания не может вести основную деятельность без расчетного счета. Если банковский (расчетный) счет используется исключительно для деятельности, переведенной на ЕНВД, то нет никаких оснований рассматривать доход в виде процентов, начисленных по этому счету, как доход, полученный в результате операций, не связанных с деятельностью на «вмененке». Такую позицию разделяют и в Минфине России. В письме от 27.11.06 № 03-11-04/3/506 (далее - письмо № 03-11-04/3/506) специалисты финансового ведомства справедливо отметили: если компания занимается только деятельностью, переведенной на «вмененку», и для этого открыла банковский счет, внереализационные доходы в виде процентов, полученных по договору банковского счета, не облагаются налогами в рамках общего режима и должны включаться в состав доходов, с которых платится ЕНВД.
Ситуация осложняется, если один расчетный счет используется для осуществления нескольких видов деятельности - как переведенных, так и не переведенных на «вмененку». Например, компания торгует в розницу и оптом, а вся выручка поступает на один расчетный счет. Согласно рекомендациям Минфина России, в такой ситуации банковские проценты следует учитывать в доходах в рамках общей системы налогообложения (письмо от 15.03.05 № 03-03-01-04/1/116). На наш взгляд, с подобным подходом можно поспорить, если компания организовала раздельный учет средств, поступающих от нескольких видов деятельности.
В этом случае не проблема достоверно определить, какая сумма начисленных процентов к какому виду деятельности относится. Правда, если величины процентов, а следовательно, начисленного с них налога на прибыль незначительная, организовывать такой учет может быть экономически нецелесообразно.
АРГУМЕНТЫ, КОТОРЫЕ ПОЗВОЛЯТ НЕ ПЛАТИТЬ НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ
В комментируемом письме специалисты Минфина России прямо указали: доходы, полученные плательщиком ЕНВД от размещения денежных средств на депозитном счете по договору банковского вклада, облагаются налогом на прибыль. Действительно, у контролеров имеется формальное основание считать получение процентов по договору банковского вклада (депозита) отдельным видом деятельности, не подпадающим под «вмененку». Особенно велик риск претензий, если депозит открыт не в том банке, где обслуживается компания. Ведь размещение денежных средств на депозитном счете с целью получения процентов рассматривается в бухгалтерском учете как финансовое вложение (п. 3 ПБУ 19/02 (Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02; утв. приказом Минфина России от 10.12.02 № 126н)).
Однако и в этом случае есть аргументы, воспользовавшись которыми, плательщик ЕНВД сможет доказать, что не должен платить налог на прибыль с банковских процентов.
Согласно пункту 7 ПБУ 9/99 (Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99; утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н), проценты, полученные как по договору банковского счета, так и по договору банковского вклада, являются прочими доходами. Признание таких доходов в бухгалтерском учете производится в порядке, аналогичном признанию выручки (п. 12, 16 ПБУ 9/99). Обязательные условия - компания имеет право на доход и возможно определить сумму дохода. Таким образом, получение компанией банковских процентов (независимо от того, по какому договору они начислены) не может рассматриваться как отдельный вид предпринимательской деятельности. Следовательно, такой доход облагается ЕНВД как составная часть общего дохода компании.
Арбитражная практика по рассмотренному вопросу пока не сложилась. Но если спор дойдет до суда, компания в качестве доказательства своей правоты может сослаться на упомянутые положения ПБУ 9/99, а также на письмо № 03-11-04/ 3/506. В этом письме специалисты финансового ведомства, в частности, отметили, что налогами в рамках общего режима не облагаются «в том числе доходы в виде процентов, полученных по договорам банковского вклада (депозит и т. п.)».
КОГДА БАНК НАЧИСЛЯЕТ ПРОЦЕНТЫ
Гражданский кодекс РФ предусматривает два вида договоров, на основании которых банк выплачивает проценты.
По договору банковского вклада (депозита) банк, принявший денежную сумму (вклад) от вкладчика или для него, обязуется возвратить сумму вклада и выплатить проценты на нее на условиях и в порядке, установленных этим договором (п. 1 ст. 834 ГК РФ). Обязательная письменная форма такого договора считается соблюденной, если внесение вклада удостоверено сберегательной книжкой, сберегательным или депозитным сертификатом либо иным выданным банком документом (п. 1 ст. 836 ГК РФ).
Назначение договора банковского счета иное. По нему банк обязуется принимать и зачислять денежные средства на счет клиента, выполнять распоряжения клиента о перечислении и выдаче сумм со счета и проведении других операций по счету (п. 1 ст. 845 ГК РФ). Если иное не предусмотрено договором банковского счета, за пользование денежными средствами, находящимися на счете клиента, банк платит проценты. Сумма процентов зачисляется на счет в сроки, прописанные в договоре, а если такие сроки не указаны, то по истечении каждого квартала (п. 1 ст. 852 ГК РФ).