Общество производит и реализует:
Однако предприятие может продавать свою готовую продукцию и без упаковки – на развес.
В технологических инструкциях процесс упаковки и маркировки отделен от производства и регламентирован отдельными ГОСТ. Вся потребительская и тарная упаковка для фасовки майонеза, маргарина и масел является безвозвратной.
Налогоплательщик не вполне уверен, что затраты на упаковку он может отнести к косвенным расходам. Цена вопроса может быть довольно существенной. Ведь все мы помним, что косвенные расходы можно списать в налоговые расходы единовременно – пункт 2 статьи 318 НК РФ, а вот прямые расходы, включенные в себестоимость продукции, – только по мере ее реализации.
В подпункте 2 пункта 1 статьи 254 НК РФ установлено, что к материальным расходам относятся, в частности, затраты налогоплательщика на приобретение материалов, используемых для упаковки и иной подготовки произведенных или реализуемых товаров, включая предпродажную подготовку.
При этом в соответствии с пунктом 1 статьи 318 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного или налогового периода, подразделяются на прямые и косвенные.
К прямым расходам могут быть отнесены, в частности, материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ.
К косвенным относятся все иные (кроме прямых и внереализационных) суммы расходов.
Налогоплательщик должен самостоятельно определить в учетной политике для целей налогообложения прибыли перечень прямых расходов, связанных с производством. Единственное условие – выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведённой и реализованной продукции, должен быть экономически обоснованным.
Вообще-то, в вопросе распределения затрат финансисты довольно лояльны к налогоплательщикам.
Так, при определенных условиях в составе прямых расходов могут остаться только материальные затраты, а оплата труда и амортизация целиком включаться в косвенные (письма Минфина России от 07.02.11 № 03-03-06/1/79 и от 15.05.07 № 03-03-06/1/274).
То, что список прямых расходов для налогоплательщиков открыт, финансисты указывают очень давно. Можно посмотреть, например, письма от 28.03.08 № 03-03-06/1/207, от 16.01.06 № 03-03-04/4/5, от 29.12.05 № 03-03-04/1/469, от 17.11.05 № 03-03-04/1/377.
Кроме того, отметим также постановление ФАС Уральского округа от 25.02.10 № Ф09-799/10-С3, где сказано, что перечень прямых расходов компания может по своему усмотрению как сузить, так и расширить.
Тем не менее, конфликт с налоговиками вполне возможен. Это доказывает письмо Минфина России от 05.12.11 № 03-03-06/1/803. Общество не могло однозначно отнести к конкретному виду продукции расходы на оплату труда рабочих, страховые взносы и амортизационные отчисления. Поэтому в учетной политике общество без указания каких-либо экономически обоснованных показателей отнесло данные затраты к косвенным расходам.
Налоговики потребовали от компании экономического обоснования такого распределения.
Общество отказалось это сделать, упирая на пункт 1 статьи 318 НК РФ, где сказано, что налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике перечень прямых расходов.
Однако налоговиков этот ответ не устроил, и они эти показатели потребовали. А в обоснование сослались на пункт 1 статьи 319 НК РФ. Там сказано, что если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции, работ или услуг невозможно, то налогоплательщик в своей учетной политике самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.
Общество настаивало, что в данном случае речь идет о распределении уже избранных прямых расходов, и к распределению затрат на прямые и косвенные этот пункт отношения не имеет.
Так что во избежание конфликта разумное обоснование выбранного распределения затрат привести все же стоит.
По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации следует применять такое универсальное правило. Если какой-либо вид затрат можно отнести непосредственно на изготавливаемый продукт, выполняемую работу или оказываемую услугу, то этот расход – прямой. В том случае, когда какой-либо вид затрат можно отнести на продукт, работу или услугу только с помощью некой условно избранной базы для распределения, то такой расход является косвенным.
И вот в этой связи в данном конкретном случае у нас появляются обоснованные сомнения в возможности списания упаковки в составе косвенных расходов. Согласитесь, что распределить упаковочный материал на конкретную готовую продукцию – задача вполне реальная. Никакой условной базы для распределения здесь не понадобится. Поэтому, несмотря на все доводы налогоплательщика, расходы на упаковку следует признать прямыми.
Александр Анищенко,
аудитор