Экономическая обоснованность расходов на оплату мобильной связи для работников компании в первую очередь обусловлена тем, что мобильное общение позволяет оперативно решать многие производственные задачи, что в конечном итоге положительно сказывается на деятельности компании.
По общему правилу компания вправе учесть затраты на оплату услуг связи на основании подпункта 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Поскольку Налоговый кодекс не уточняет, какие именно расходы относятся к указанной норме (например, оплата стоимости деловых разговоров по личному или по служебному мобильному телефону, абонентская плата по безлимитной тарификации), компании целесообразно разработать внутреннее положение об обеспечении работников мобильной связью.
Положение об обеспечении работников мобильной связью (далее — положение) подтвердит обоснованность расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, а также поможет избежать возможных споров с налоговиками в отношении НДС и НДФЛ.
1. Перечень сотрудников, которым предоставляется мобильная связь. Указание в Положении перечня сотрудников, которым предоставляется мобильная связь, подтвердит производственный характер соответствующих расходов и позволит идентифицировать сотрудников, с доходов которых удерживается НДФЛ. Налоговики указывают, что если компания указывает во внутреннем документе перечень должностных лиц, которым в силу должностных обязанностей предоставляется возможность пользоваться услугами сотовой связи, то расходы на мобильную связь она вправе учесть в составе налоговых расходов (письмо УФНС России по г. Москве от 05.10.10 № 16-15/104055@).
При этом контролеры подчеркивают, что обязанность сотрудника использовать сотовый телефон в служебных целях необходимо закрепить и в должностной инструкции.
Минфин России также не раз обращал внимание на обязательное указание во внутреннем документе компании перечня конкретных сотрудников, которым предоставляется мобильная связь (письма от 19.01.09 № 03-03-07/2, от 05.06.08 № 03-03-06/1/350 и от 13.10.06 № 03-03-04/2/217).
Кроме того, если в компании утверждены лимиты предоставления работнику сотовой связи, то оплата сверхлимитных разговоров будет доходом такого работника, полученным в натуральной форме. Следовательно, со стоимости сверхнормативных расходов на мобильную связь компания в качестве налогового агента удерживает НДФЛ на основании подпункта 1 пункта 2 статьи 211 НК РФ (постановление ФАС Дальневосточного округа от 28.10.09 № Ф03-5415/2009). В этом случае указание в положении фамилий сотрудников, которым переданы мобильные телефоны, поможет идентифицировать лиц, с доходов которых компания удерживает НДФЛ.
2. Лимит затрат на сотовую связь. Отражение в Положении лимита затрат на использование сотовой связи и документов, подтверждающих длительность служебных телефонных переговоров, обоснует величину налоговых расходов.
По мнению Минфина России, компания по своему усмотрению определяет экономически обоснованный лимит расходов на использование мобильной связи, предоставляемой сотрудникам (письмо от 13.10.10 № 03-03-06/2/178). Стоимость телефонных звонков сверх установленного лимита работник компенсирует работодателю за счет собственных средств. Сумму такого возмещения организация учитывает в налоговых доходах на основании пункта 3 статьи 250 НК РФ.
Нередко сотрудники используют служебные телефоны для личных звонков. В этом случае определить характер разговора (разделить деловые переговоры и личное общение) поможет детализированный отчет оператора связи. Обращаем внимание, что финансовое и налоговое ведомства неоднократно отмечали, что для подтверждения экономической обоснованности расходов на корпоративную связь детализированный отчет телефонных переговоров обязателен (например, письма Минфина России от 19.01.09 № 03-03-07/2, от 05.06.08 № 03-03-06/1/350, от 27.07.06 № 03-03-04/3/15 и от 23.05.05 № 03-03-01-04/1/275, УФНС России по г. Москве от 05.10.10 № 16-15/104055@ и от 25.06.10 № 16-15/066760@).
Некоторые суды соглашаются с тем, что без детализированного отчета компания не может подтвердить деловой характер переговоров ее работников по мобильным телефонам, а также их связь с предпринимательской деятельностью. Следовательно, расходы на оплату таких телефонных звонков организация учесть не вправе (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10.06.08 № А29-2210/2007).
Однако в одном из дел столичные арбитры пришли к выводу, что содержание служебных переговоров составляет охраняемую законом тайну связи (ст. 63 Федерального закона от 07.07.03 № 126-ФЗ «О связи» и определение Конституционного суда РФ от 02.10.03 № 345-О). Соответственно детализация счета с указанием номеров телефонов, по которым осуществлялись и принимались звонки, является документом, разглашающим тайну телефонных переговоров. В связи с этим суд отверг довод инспекции о том, что детализация телефонных счетов и расшифровка с указанием номеров телефонов абонентов, с которыми велись переговоры, подтверждает производственную направленность переговоров (постановление ФАС Московского округа от 03.06.09 № КА-А40/4697-09-2, оставлено в силе определением ВАС РФ от 18.09.09 № ВАС-11654/09).
Более того, НК РФ не требует представлять расшифровку произведенных переговоров и детализированный отчет по каждому звонку в целях подтверждения расходов на мобильную связь. Следовательно, перечень подтверждающих такие расходы документов компания вправе определить самостоятельно (постановления ФАС Северо-Кавказского от 31.08.11 № А32-884/2010 и Московского от 29.01.10 № КА-А40/14759-09-2 округов).
Таким образом, для подтверждения расходов на корпоративную мобильную связь компании целесообразно иметь:
— утвержденный руководителем организации перечень должностей работников, которым в силу исполняемых ими обязанностей необходимо использование сотовой связи по безлимитному тарифу;
— договор с оператором на оказание услуг связи;
— счета оператора связи.
Кроме того, компания вправе передать работникам для служебного пользования сим-карты, обслуживаемые по безлимитному тарифу. В этом случае организация оплачивает фиксированную сумму ежемесячной абонентской платы, которая не зависит от продолжительности и количества звонков. Минфин России позволяет учесть расходы на безлимитную связь в налоговых расходах при условии, что такие затраты удовлетворяют общим признакам налоговых расходов, установленных в пункте 1 статьи 252 НК РФ (письмо от 23.06.11 № 03-03-06/1/378).
Судебная практика подтверждает правомерность учета при налогообложении прибыли стоимости безлимитной мобильной связи. Поскольку в этом случае большое количество служебных разговоров необходимо для достижения целей деятельности организации (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 27.10.09 № А32-246/2008-12/27).
3. Отметка о сроке службы мобильного телефона и его стоимости обоснует налоговый учет расходов на его приобретение. По общему правилу расходы на приобретение имущества стоимостью свыше 40 000 руб. и сроком полезного использования более года компания списывает в налоговые расходы посредством начисления амортизации (п. 1 ст. 256 НК РФ). Как правило, срок службы мобильного телефона указан на сертификате от завода-изготовителя и составляет 36 месяцев. Этот срок компания может использовать в качестве срока полезного использования.
Соответственно, если стоимость мобильного телефона составляет менее 40 000 руб., ее можно учесть единовременно в составе материальных расходов (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ и письмо Минфина России от 28.06.12 № 03-03-06/1/327). Стоимость дорогих мобильных телефонов организация списывает посредством амортизации начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором мобильный телефон был передан в пользование конкретному сотруднику (п. 4 ст. 259 НК РФ).
4. Дата возврата сотрудником мобильного телефона подтвердит отсутствие объекта обложения НДС и НДФЛ. В случае если работник не возвращает работодателю мобильный телефон, то имеет место безвозмездная передача имущества, которая облагается НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). В этом случае налог рассчитывается исходя из рыночных цен (ст. 154 НК РФ). Также стоимость полученного безвозмездно телефона образует доход работника в натуральной форме, который на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 211 НК РФ облагается НДФЛ.
Следовательно, закрепив в положении обязанность работника возвратить служебный телефон, компания подтвердит отсутствие безвозмездной реализации и соответственно объекта обложения НДС и НДФЛ.
5. Условия использования работниками личных мобильных телефонов. Отразив в Положении условия использования работниками личных мобильных телефонов, компания подтвердит, что выплачиваемая при этом компенсация не облагается страховыми взносами и НДФЛ.
Трудовое законодательство обязывает работодателя возместить работнику затраты, связанные с использованием им личного имущества в служебных целях (ст. 188 ТК РФ). По общему правилу такая компенсация не облагается страховыми взносами (подп. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.09 № 212-ФЗ, письма Минздравсоцразвития России от 06.08.10 № 2538-19 и Пенсионного фонда РФ от 29.09.10 № 30-21/10260). Однако контролеры из фондов зачастую настаивают на необходимости начисления взносов на такую компенсацию. Особенно если между работником и работодателем отсутствует соглашение об использовании собственного мобильного телефона для нужд компании.
Суды указывают, что в спорной ситуации достаточно оформить приказ руководителя, в котором указать размер компенсации (постановление ФАС Московского округа от 25.09.12 № А40-104646/11-119).
Не удалось найти официальных разъяснений налогового и финансового ведомств по вопросу обложения НДФЛ спорных компенсаций. По мнению судов, объект обложения НДФЛ в этом случае отсутствует. Поскольку работники используют личные телефоны в служебных целях на основании приказа руководителя и затраты подтверждаются соответствующими документами (постановления ФАС Московского от 28.01.10 № КА-А40/15468-09 и Северо-Кавказского от 18.06.09 № А53-14011/2008-С5-14 округов).
А. Каспер,
аудитор московской аудиторской компании