Трудовое законодательство предусматривает два типа выплат для работников, которые трудятся во вредной среде. Это обязательная надбавка к зарплате и компенсация за вредность. Рассмотрим каждую из них подробнее.
Если сотрудники заняты на вредных работах, то их труд компания обязана оплачивать в повышенном размере. Это предусмотрено статьями 146 и 147 Трудового кодекса РФ. При этом суммы доплат являются частью зарплаты работников, и компании уплачивают с них ЕСН, НДФЛ, пенсионные взносы и взносы на травматизм, а также учитывают при расчете налога на прибыль в качестве расходов на оплату труда.
Размеры доплат компания закрепляет в коллективном договоре по результатам проверки (аттестации) рабочих мест. Эта аттестация проводится силами организации в соответствии с постановлением Минтруда России от 14 марта 1997 г. № 12 «О проведении аттестации рабочих мест по условиям труда». Обратите внимание, что с 1 сентября 2008 года вступит в действие новый Порядок проведения аттестации, который утвержден приказом Министерства здравоохранения и социального развития РФ от 31 августа 2007 г. № 569.
В дополнение к повышенной оплате труда организация может выплачивать своим сотрудникам компенсации за вредность (ст. 219 Трудового кодекса РФ). Но это является правом, а не обязанностью работодателя. Например, если компания решит проявить заботу о своих сотрудниках.
Компенсации за вредные условия являются самостоятельным видом выплат. Они не входят в оплату труда работника и не облагаются ЕСН и НДФЛ. Основание – пункт 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ и подпункт 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ.
Также на компенсации не начисляют пенсионные взносы и взносы на травматизм (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ и п. 10 Перечня выплат, утвержденного постановлением Правительства РФ от 7 июля 1999 г. № 765).
А суммы, истраченные на компенсации без каких-либо ограничений, уменьшают налогооблагаемую прибыль (п. 3 ст. 255 Налогового кодекса РФ).
Само собой, работодатель не вправе выплачивать компенсации безосновательно. А основанием для компенсаций, каким в случае с доплатами, является результат аттестации рабочих мест, который отражается в соответствующем протоколе. Это прописано в пунктах 1.4 и 3.1.4 Положения «О порядке проведения аттестации рабочих мест по условиям труда», утвержденного постановлением Минтруда России от 14 марта 1997 г. № 12. Если по результатам аттестации на местах установлен третий класс вредности, то у компании появляется законное право на выплаты компенсаций.
Что касается размеров компенсаций, то их должно устанавливать Правительство РФ с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений. Но до настоящего времени эти размеры еще не определены и находятся в стадии разработки в Минздравсоцразвития России. Поэтому Минфин России пока рекомендует компаниям самим устанавливать размеры выплат и прописывать в коллективном договоре (см. письмо от 4 июля 2007 г. № 03-04-06-01/211).
Таким образом, на сегодняшний день компаниям предоставлено право самостоятельно устанавливать размеры доплат и компенсаций.
Значит, установив доплату в сравнительно невысоком размере, а компенсацию – в сумме более существенной, можно значительно сэкономить на «зарплатных» налогах. Потому что платить их придется только с доплат. Закон компания в этом случае не нарушит. Однако это, возможно, привлечет внимание налоговиков.
Проверяя компенсации за вредность, инспекции руководствуются письмом Минфина России от 21 августа 2007 г. № 03-04-07-02/40 (было доведено до сведения налоговиков письмом ФНС России от 18 октября 2007 г. № ГИ-6-04/793@).
Но и компании могут использовать его в своих интересах, чтобы подготовиться к проверкам налоговиков. Посмотрим, на что они обращают внимание.
До недавнего времени многие компании выплачивали компенсации за сам факт работы во вредных условиях. При этом фиксированные суммы выплат были прописаны в коллективном договоре. А так как, согласно статье 219 Трудового кодекса РФ, каждый работник, трудящийся во вредных условиях, имеет право на компенсации, если они предусмотрены коллективным договором, то с точки зрения закона все было в порядке.
Но финансовое ведомство посчитало эти действия организаций неправомерными. И в письме указало инспекциям, что компенсации «должны подтверждаться наличием количественной оценки расходов, понесенных физическим лицом» либо «денежной оценки ущерба здоровью». Что понимать конкретно под этими фразами, Минфин России не поясняет. Но одна из возможных трактовок такова: теперь, чтобы выплатить работнику компенсацию, компания должна получить от него документ об оплате за проведенное лечение или купленное лекарство. А выплатить компенсации просто так, исходя только из своего желания, компания не вправе. Даже если они будут прописаны в коллективном договоре.
Признав, что компенсации теперь должны подтверждаться денежными расходами сотрудников, компания никакой налоговой экономии не получит. А если проигнорировать выводы Минфина России, то, вероятно, придется вступить в конфликт с инспекторами.
Конечно, можно попытаться разрешить ситуацию мирным путем. Для этого обратите внимание инспекторов на статью 164 Трудового кодекса РФ. Там сказано, что компенсации представляют собой денежные выплаты, возмещающие работнику затраты, связанные с исполнением им трудовых обязанностей.
При этом в законе не уточнено, что затраты должны быть выражены именно в денежной форме. Повышенные физические, эмоциональные и умственные нагрузки людей при работе во вредных условиях также можно считать их затратами. И потому как организация ценит своих сотрудников, она добровольно (по мере возможности) возмещает им эти затраты.
Кроме того, в статье 164 Трудового кодекса РФ ничего не сказано о том, что эти затраты должны быть документально подтверждены.
Если инспекторов эти доводы не убедят, придется привести их в суде.
– Документального подтверждения расходов от сотрудников, которым выплачиваются компенсации, компании не нужно. Это не предусмотрено законом. Основанием для выплат компенсаций, указанных в статье 219 Трудового кодекса РФ, являются результаты аттестации рабочих мест. Они должны быть оформлены протоколом и подтверждать неблагоприятные условия на рабочих местах. Компенсации работодатель выплачивает добровольно в дополнение к повышенной зарплате. Они не являются оплатой труда работников и, соответственно, не облагаются ЕСН и НДФЛ. При этом расходы по выплатам компания вправе учесть при расчете налога на прибыль. Что касается размеров компенсаций, то правительство до настоящего времени их не установило. Поэтому пока компании самостоятельно определяют размер и периодичность выплат исходя из своего финансово-экономического положения. И прописывают эти сведения в коллективном договоре.
Но при этом организациям стоит помнить, что инспекторы обязательно будут проверять обоснованность компенсационных выплат. Конкретные действия инспекций можно узнать из письма Минфина России от 21 августа 2007 г. № 03-04-07-02/40.
Рассмотрим, что еще может привлечь внимание налоговиков в ходе проверок «вредных» компенсаций.
Закон не поясняет, в каких пропорциях между собой должны быть установлены доплата и компенсация за вредность. Однако если сумма компенсации будет значительно больше доплаты, налоговики потребуют аргументировать размер выплат.
Чтобы обосновать суммы доплаты и компенсации, представьте инспекторам протокол аттестации рабочих мест. Неблагоприятные результаты, зафиксированные в нем, и будут являться основанием для выплат. Это следует из пункта 1.4 Положения... утвержденного постановлением Минтруда России от 14 марта 1997 г. № 12.
Кроме того, нелишним будет напомнить инспекторам о следующем. Компенсации за вредность – выплаты добровольные. И компания сама вправе устанавливать их размеры исходя из своих возможностей. Тем более что закон не запрещает, чтобы размер компенсации превышал доплату.
Если налоговики сочтут, что компания могла устранить вредные условия труда (например, сменить устаревшее оборудование), то затраты на компенсации будут признаны необоснованными.
В принципе здесь компания может воспользоваться Типовыми отраслевыми перечнями работ с тяжелыми и вредными условиями труда, утвержденными постановлениями Госкомтруда СССР и ВЦСПС (ст. 423 Трудового кодекса РФ). Если организация обнаружит в них свою деятельность, то это будет для нее весомым доказательством, что вредные условия устранить было невозможно.
Компенсации за вредные работы, с которых работодатель не платит ЕСН и НДФЛ, организация вправе выплачивать лишь в дополнение к повышенной оплате труда.
Поэтому, чтобы получить законное право на компенсацию, в коллективном договоре стоит прописать сначала размер надбавок к зарплате, а затем суммы компенсаций. Если компания пропишет в договоре только последние, то инспекторы в любом случае определят их как повышенную оплату труда и доначислят по ним налоги.
Если инспекторы озадачат компанию таким вопросом, то можно сослаться на письмо Федеральной службы по труду и занятости от 20 марта 2008 г. № 1500-ТЗ. А там говорится следующее. Право проводить независимую экспертизу предоставлено профсоюзным инспекторам труда. Но их выводы согласно письму носят для компании лишь рекомендательный характер. Поэтому организации, решая выплачивать компенсации, учесть их могут. Но не обязаны. Обратите внимание, что данные рекомендации станут для компании обязательными, если она пропишет это в коллективном договоре (в силу ст. 22 Трудового кодекса РФ). Поэтому логичнее этого не делать.
Некоторые инспекторы на местах придерживаются мнения, что с компенсаций, как и с доплат, необходимо платить ЕСН и НДФЛ. Обосновывают они свою позицию следующим образом. В статье 129 Трудового кодекса РФ прописано, что зарплата помимо вознаграждения за труд включает в себя компенсационные выплаты за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных. Следовательно, компенсации за вредность являются частью заработной платы и компания обязана заплатить с них все «зарплатные» налоги.
Однако Минфин России и суды этой позиции не разделяют. Финансовое ведомство в письме от 4 июля 2007 г. № 03-04-06-01/211 указало, что компенсации за вредную работу не должны облагаться ЕСН и НДФЛ. Президиум ВАС РФ позицию в отношении соцналога подтвердил в своем постановлении от 24 июля 2007 г. № 4419/07.
Так что если во время проверки возникнут разногласия с инспектором, сошлитесь на официальное разъяснение Минфина России. Возможно, этого будет достаточно. Если же инспекторы не снимут свои претензии, то можно обратиться в суд. Учитывая позицию ВАС РФ, судьи обязаны поддержать налогоплательщика. На настоящий момент такая практика существует (см. постановление ФАС Северо-Западного округа от 15 апреля 2008 г. № А56-24620/2007).
На работах с вредными условиями законодательством предусмотрена бесплатная выдача компаниями своим сотрудникам молока. Статья 222 Трудового кодекса РФ позволяет заменить молоко денежной компенсацией в размере, эквивалентном его стоимости. Для этого компания:
во-первых, должна получить от сотрудника соответствующее заявление в письменной форме;
во-вторых, оговорить данную замену в трудовом договоре.
При выполнении указанных условий суммы «молочных» компенсаций организация вправе включить в расходы при расчете налога на прибыль, а также не облагать «зарплатными» налогами. Это подтверждается решениями судов (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 6 февраля 2007 г. № А11-2308/2006-К2-19/223, ФАС Западно-Сибирского округа от 29 января 2007 г. № Ф04-4385/2006(30286-А27-37)).