Действительно, такой вид деятельности, как оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов, которые осуществляют организации, имеющие на праве собственности или ином праве (пользования, владения или распоряжения) не более 20 транспортных средств, в некоторых случаях может облагаться ЕНВД. Это установлено в подпункте 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ.
В отличие от «упрощенки» «вмененка» носит обязательный характер и не зависит от желания налогоплательщика.
При возникновении обязанности по уплате ЕНВД организации придется выполнять трудоемкую работу по ведению раздельного учета доходов и расходов по видам деятельности. При этом снижения налоговой нагрузки в данном случае может и не произойти. Поэтому, по мнению автора, строительной компании следует по возможности избегать возникновения необходимости перехода на ЕНВД.
Прежде всего следует проверить, отвечает ли организация критериям применения указанной системы налогообложения. Ведь с этого года установлены некоторые дополнительные ограничения. Так, согласно пункту 2.2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ, с 2009 года его не применяют организации со среднесписочной численностью работников более 100 человек (порядок расчета среднесписочной численности приведен в постановлении Росстата от 20 ноября 2006 г. № 69). Не нужно и организациям, доля участия в которых других юридических лиц составляет более 25 процентов.
Подробнее об изменениях в системе ЕНВД читайте в журнале «Учет в строительстве» № 1, 2009.
Таким образом, если среднесписочная численность работников строительной компании превышает 100 человек либо более четверти ее уставного капитала принадлежит другой организации, то теперь у нее не возникнет обязанности по уплате ЕНВД при любом варианте оформления услуг по перевозке грузов. Если же указанные показатели не позволяют организации «отказаться» от уплаты данного налога, существуют и другие возможности.
Необходимо более внимательно отнестись к оформлению документов и соблюдению норм законодательства. На что обратить внимание?
По месту регистрации строительной компании в отношении оказания транспортных услуг данный налог должен быть введен в действие местными органами власти.
Постановка на учет в качестве плательщика ЕНВД в отношении такого вида предпринимательской деятельности, как оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов, производится в налоговом органе по местонахождению организации. Данный порядок закреплен законодательно – в пункте 2 статьи 346.28 Налогового кодекса РФ. Действует он с 1 января 2009 года. Ранее об этом упоминалось лишь в разъяснениях чиновников (см. письма Минфина России от 6 февраля 2008 г. № 03-11-05/23, от 30 октября 2007 г. № 03-11-05/257 и др.).
Перевозка грузов должна осуществляться по договору перевозки груза (ст. 785 Гражданского кодекса РФ). Согласно указанному договору, перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его «управомоченному» на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.
Если перевозка грузов осуществляется строительной компанией в рамках выполнения работ по договору подряда, то отдельного вида деятельности по оказанию услуг по перевозке грузов не возникает, ЕНВД в этом случае платить не нужно.
Именно к такому выводу пришли специалисты главного финансового ведомства, рассматривая аналогичные ситуации при оказании услуг по доставке товара покупателю в рамках договора поставки. Так, в письмах Минфина России от 29 июля 2008 г. № 03-11-04/3/358 и от 14 июля 2006 г. № 03-11-04/3/349 сказано, что если договором предусмотрена обязанность продавца по доставке товара покупателю, то его доставка за дополнительную плату – это не самостоятельный вид предпринимательской деятельности, а способ исполнения обязательств.
В этом случае деятельность организации по доставке является составной частью ее основной деятельности или сопутствующей услугой, неразрывно с ней связанной, и потому дополнительно – в соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ – единым налогом на вмененный доход не облагается. Если же стоимость доставки выделена отдельно в договоре и не включается в цену товара или доставка осуществляется по отдельному договору за плату, то такая доставка признается самостоятельным видом предпринимательской деятельности и подпадает под систему налогообложения в виде ЕНВД. На это указано в письмах Минфина России от 31 января 2008 г. № 03-11-04/3/33, от 7 августа 2007 г. № 03-11-04/3/314 и др.
Аналогичная позиция изложена в постановлениях ФАС Московского округа от 22 марта 2007 г., от 29 марта 2007 г. № КА-А41/2005-07 по делу № А41-К2-12222/06, Центрального округа от 18 июля 2006 г. по делу № А64-11624/05-13 и т. д.
Таким образом, распространяя эту логику на договор подряда, чтобы избежать споров по поводу уплаты ЕНВД, строительной компании в договоре (а также в формах № КС-2 и № КС-3) отдельно выделять стоимость перевозки грузов не следует.
Только систематическое (то есть два и более раза) оказание платных услуг сторонним организациям по перевозке грузов является предпринимательской деятельностью (п. 1 ст. 2 Гражданского кодекса РФ), облагаемой ЕНВД. Такой вывод подтверждается арбитражной практикой, в частности постановлением ФАС Северо-Западного округа от 23 мая 2007 г. по делу № А52-2523/2006/2.
Заметим, что даже если оказание транспортных услуг сторонним организациям носит эпизодический, но в то же время неоднократный характер, данная деятельность подлежит обложению «вмененным» налогом.
Здесь тоже все не так просто. Помогут следующие рекомендации и разъяснения. Физическим показателем для исчисления налога при осуществлении «автотранспортной» деятельности признается количество транспортных средств, используемых для перевозки грузов. Однако весь имеющийся у организации транспорт сюда относить нельзя.
Во-первых, важно отметить, что под количеством имеющихся в организации транспортных средств следует понимать только количество техники, предназначенной для оказания платных услуг по перевозке грузов, в целях осуществления данной предпринимательской деятельности. Прицепы, полуприцепы и прицепы-роспуски транспортными средствами не являются.
К транспортным средствам не относятся также имеющиеся у организации автомобили, которые используются для хозяйственных нужд или в качестве служебного транспорта. Исключением является техника, используемая одновременно и для оказания платных услуг по перевозке грузов, и для собственных хозяйственных нужд, – ее нужно учитывать (письмо Минфина России от 22 февраля 2008 г. № 03-11-04/3/87).
Во-вторых, при расчете учитывается как собственный, так и находящийся в пользовании (например, взятый в аренду) транспорт. Значит, «отрегулировать» количество можно путем заключения договоров аренды автомобилей так, чтобы общее их количество превысило 20 единиц.
Есть и еще некоторые специфические нюансы.
Имеет значение принадлежность автомобиля к определенному классу. Так, в письме ФНС России от 30 января 2008 г. № 02-7-11/26 обращено внимание на то, что Общероссийским классификатором основных фондов (далее – Классификатор) грузовые автомобили классифицированы в подразделе 15 «Транспортные средства» (код подкласса – 15 3410020).
А вот автобетоносмесители, согласно Классификатору, относятся не к грузовым автомобилям, а к машинам и оборудованию для горнодобывающей промышленности, строительства и эксплуатации карьеров (подраздел 14 «Машины и оборудование», код класса – 14 2924000, код вида – 14 2924634, 14 2924635).
Следовательно, как пояснили чиновники, деятельность по перевозке бетона автобетоносмесителями или автобетономешалками не относится к вышеуказанному виду предпринимательской деятельности. И ее налогообложение осуществляется либо по общей, либо по упрощенной системе налогообложения.