С2011 года действует подпункт 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ, согласно которому стоимость имущества или прав, полученных от акционера или участника в счет увеличения чистых активов, не облагается налогом на прибыль у компании-получателя. Причем распространяет свое действие эта льгота на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года (п. 2 ст. 4 Федерального закона от 28.12.10 № 409-ФЗ). Рассмотрим ситуации, в которых чаще всего на практике допускаются ошибки.
Ошибка! Льгота не применяется
Ситуация первая: в документах на передачу имущества или прав не указано, что они передаются в счет увеличения чистых активов общества. Ошибка! Без такого указания компания не сможет воспользоваться льготой, так как не выполняются условия НК РФ. В этом случае стороны могут либо переделать соглашение о передаче, либо воспользоваться льготой подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, по которой от налога на прибыль освобождаются поступления от основного учредителя с долей более 50% уставного капитала.
Ситуация вторая: имущество получено от участника, который владеет 1% уставного капитала общества. Это не препятствует применению льготы. Она действует независимо от того, какой долей в уставном капитале или процентом акций владеет участник. Аналогичное мнение выражено в совместном письме Минфина и ФНС России от 23.05.11 № АС-4-3/8157@ , а также в письмах Минфина России от 20.04.11 № 03-03-06/1/257 и от 21.03.11 № 03-03-06/1/160 .
Ситуация третья: участник, внесший имущество или права, является иностранной организацией. Это не препятствует применению льготы, так как подпункт 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ не устанавливает никаких ограничений по поводу резидентности участника или акционера (к примеру, письмо УФНС России по г. Москве от 17.02.11 № 16-15/015048@).
Ошибка! Льгота не применяется
Ситуация четвертая: участник в 2012 году простил долг по займу, выданному в ноябре 2006 года, в счет увеличения чистых активов общества. Ошибка! Данная льгота применяется только по отношениям, возникшим с 1 января 2007 года. В данном случае компания, которой простили этот долг, обязана включить его сумму в состав внереализационных доходов. Такие выводы содержатся в совместных письмах Минфина и ФНС России от 02.05.12 № ЕД-3-3/1581@ и от 20.07.11 № ЕД-4-3/11698@).
Ситуация пятая: участник простил долг обществу по процентному займу в счет увеличения чистых активов. Это не препятствует применению льготы. В подпункте 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ прямо указано, что она распространяется на случаи увеличения чистых активов общества с одновременным уменьшением или прекращением обязательств общества перед этим участником. Конечно, если это явилось следствием волеизъявления последнего.
Однако здесь есть один нюанс. Налогом на прибыль не будет облагаться только сумма прощенного займа. К суммам процентов эта льгота, по мнению ведомств, не относится, поскольку здесь нет как таковой безвозмездной передачи средств обществу. Такой вывод содержится в том же совместном письме ведомств № ЕД-3-3/1581@ .
Поэтому участнику выгоднее безвозмездно передать денежные средства обществу в сумме процентов в счет увеличения чистых активов, а потом получить эти же деньги в счет уплаты процентов.
Ошибка! Льгота не применяется
Ситуация шестая: получателем активов является некоммерческая организация. Ошибка! В данном случае льгота не применяется. В подпункте 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ прямо указано, что не облагаются налогом на прибыль доходы хозяйственного общества или товарищества.
А общества, в силу пункта 3 статьи 66 Гражданского кодекса, могут создаваться в форме акционерного общества, общества с ограниченной или дополнительной ответственностью. Следовательно, на некоммерческие организации рассматриваемая норма НК РФ не распространяется (письмо Минфина России от 06.10.11 № 03-03-07/39).
Cитуация седьмая: компания, получившая имущество в счет увеличения чистых активов, продала его третьим лицам в течение одного месяца. Это не препятствует применению льготы. Норма подпункта 3.4 пункта 1 статьи 254 НК РФ не ставит ее в зависимость от дальнейшего использования полученного имущества (письмо Минфина России от 18.04.11 № 03-03-06/1/243).
Рассматриваемая льгота намного удобнее нормы подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ, по которой компания не включает в доход стоимость имущества, полученного от основного учредителя только в том случае, если не передает его третьим лицам в течение одного года с момента получения.
Cитуация восьмая: компания получила имущество в счет увеличения чистых активов в 2007 году, уплатила с его стоимости налог на прибыль, а в 2011 году заявила налог к уменьшению на основании введенной льготы. Это не препятствует применению льготы. Раз она распространяет свое действие на период с 1 января 2007 года, то, по мнению Минфина России, компания может пересчитать налог на прибыль в периоде образования переплаты или в любом последующем периоде в пределах трехлетнего срока с момента обнаружения переплаты (письмо Минфина России от 05.03.11 № 03-03-06/1/123).
В то же время если с даты, установленной для уплаты налога на прибыль за период, в котором образовалась переплата, прошло более трех лет, налоговые органы могут отказать в возврате налога или в его зачете. Пункт 7 статьи 78 Налогового кодекса допускает подачу заявления на возврат или зачет только в пределах этого срока.
При его пропуске компании, скорее всего, придется возвращать налог уже через суд. В этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности — со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. Такие пояснения даны, к примеру, в письме УФНС России по г. Москве от 22.03.10 № 16-15/029270@