Отпускной резерв. Для равномерного учета предстоящих расходов на оплату отпусков работников в рамках внебюджетной деятельности учреждения может быть создан резерв на оплату отпусков.
Основной целью создания подобного резерва является минимизация колебаний налоговых обязательств по налогу на прибыль в течение года.
Общие правила создания и использования резерва, а также отражения соответствующих операций в налоговом учете определены нормами статьи 324.1 Налогового кодекса РФ.
Решение о создании резерва на выплату отпускных необходимо закрепить в учетной политике учреждения.
В частности, в указанном документе для целей налогообложения должны быть отражены следующие пункты: принятый способ резервирования, предельная годовая сумма и ежемесячный процент отчислений в резерв.
Причем данные элементы следует подтвердить специальной справкой (сметой), в которой отражается расчет размера ежемесячных отчислений в отпускной резерв исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму страховых взносов с этих расходов.
Унифицированной формы данного документа нет, поэтому бухгалтер вправе разработать ее по своему усмотрению. Главное – отразить в ней всю требуемую информацию.
Процент отчислений в отпускной резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда.
Расчет резерва оформляется один раз в году – при создании учетной политики.
Для наглядности рассмотрим числовой пример.
Отпускной резерв. Данные о предполагаемых размерах отпускных работников учреждения, занятых внебюджетной деятельностью, характеризуются такими показателями (размер страховых взносов условно принят на уровне 30 процентов):
Бухгалтер оформил расчет предельной суммы предстоящих расходов на оплату отпусков. Он приведен в справке-расчете (см. таблицу 1).
Обратите внимание: если создастся ситуация, что в каком-либо месяце до декабря сумма ежемесячных отчислений, рассчитанная нарастающим итогом с начала года, превысит предельную сумму, установленную в учетной политике, то со следующего месяца отчисления в резерв делать не надо. Причем средства резервного фонда можно расходовать только на оплату основного и дополнительного отпусков, реально использованных работниками. Что касается компенсаций за неиспользованный отпуск, их нужно сразу относить на расходы по оплате труда согласно пункту 8 статьи 255 Налогового кодекса РФ.
Весьма полезным может оказаться ежемесячное оформление справки (без отражения в налоговом учете) о состоянии резерва (см. таблицу 2).
Аналогично создается и ведется учет резерва на выплату вознаграждения за выслугу лет.
Очевидно, что планируемые при создании резерва расходы на выплату отпускных и оплату труда в целом будут отличаться от реально произведенных расходов. Ведь в течение года работники учреждения могут увольняться, кто-то может вновь трудоустроиться и запросить отпуск. Поэтому на конец отчетного периода (календарного года) в учреждении следует провести инвентаризацию указанного резерва.
Причем недоиспользованные на последний день текущего налогового периода суммы отпускного резерва относятся на увеличение налоговой базы по налогу на прибыль.
При недостатке средств фактически начисленного резерва, подтвержденного инвентаризацией на последний рабочий день календарного года, учреждение может по состоянию на 31 декабря года, в котором резерв был начислен, включить в расходы сумму фактических расходов на оплату отпусков.
Как бы точно ни был определен размер резерва, полное соответствие фактических расходов на оплату труда сумме созданного резерва на практике возможно только в том случае, когда текучесть кадров в учреждении нулевая, а размер оплаты труда (и соответственно размер отпускных) не меняется в течение года.
Кроме того, следует учитывать, что часть работников может не использовать отпуск в том году, когда на него возникло право, и, следовательно, часть резерва, предназначенная для выплаты таким работникам, останется неиспользованной.
Исходя из практики предоставления отпусков, можно с большой долей вероятности утверждать, что в течение первых двух календарных кварталов (до начала июля) сумма резерва будет превышать сумму произведенных расходов, по итогам третьего квартала (по состоянию на 1 октября) будет наблюдаться обратная картина (резервов будет недостаточно для финансирования всех фактически осуществленных расходов), а к концу года сумма расходов будет примерно равна общей сумме произведенных отчислений.
Резерв предстоящих расходов на оплату отпусков работникам уточняют исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетом установленной методики расчета среднего заработка) и страховых взносов.
Резерв на оплату отпусков можно сформировать только для целей налогового учета. Инструкцией по применению Единого плана счетов это не предусмотрено. То есть бюджетные учреждения в рамках бухгалтерского учета такой резерв не создают.