Когда единый налог можно уменьшить на страховые взносы, уплаченные после того, как год закончился? Удастся ли снизить налог на добровольно уплаченные взносы? Повлияют ли на сумму налога взносы, начисленные с выплат, не относящихся к производственной деятельности?
«Упрощенцы», выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, расходы не учитывают. Однако они могут снизить единый налог на страховые взносы и выплаченные пособия по временной нетрудоспособности. При этом сумму налога разрешается уменьшить не более чем на 50% по всем основаниям (п. 3 ст. 346.21 НК РФ). Взносы должны быть уплачены в пределах исчисленных сумм за тот же период, что и единый налог. Общий порядок включения страховых взносов в вычет представлен на схеме. Поговорим о наиболее частых вопросах, возникающих у бухгалтеров, считающих единый налог с доходов.
Порядок, в котором страховые взносы уменьшают «упрощенный» налог
Ситуация № 1. Взносы перечислены после того, как отчетный период закончился
Это наиболее часто возникающая ситуация. Дело в том, что согласно пункту 5 статьи 15 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ взносы, начисленные за текущий месяц, нужно уплатить не позднее 15-го числа следующего месяца. Поэтому ситуация, когда взносы за последний месяц отчетного или налогового периода перечислены после того, как он закончился, достаточно типична. И нет ясности, в каком периоде включать такие перечисленные страховые взносы в вычет.
Вначале разберем ситуацию, когда взносы уплачены по окончании отчетного периода, например в октябре 2011 года за сентябрь. Можно ли на эту сумму уменьшить единый налог к уплате за девять месяцев года?
Обратимся к пункту 3 статьи 346.21 НК РФ. В нем дословно сказано следующее: «налог можно уменьшить на уплаченные взносы в пределах исчисленных за этот же период времени». То есть в вычет нельзя включать взносы, перечисленные авансом, а можно лишь те, что относятся к отчетному периоду. Правда, из формулировки не совсем понятно, к чему относится фраза «за этот же период времени» – к начисленным или уплаченным.
По мнению Минфина, высказанному в письме от 09.09.2011 № 03-11-06/2/126, взносы нужно включать в вычет в том отчетном периоде, в котором они уплачены. То есть взносы, перечисленные в октябре, уменьшат налог, уплачиваемый по итогам налогового периода – календарного года, а не девяти месяцев. Специалисты финансового ведомства считают, что при уменьшении налога «упрощенцы» с объектом доходы должны придерживаться тех же принципов, что и налогоплательщики, выбравшие упрощенную систему с объектом доходы минус расходы. А именно: уменьшать налог на фактически уплаченные взносы в том периоде, когда погашается задолженность, как указано в подпункте 3 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ. Конечно, аргументы не особо убедительные, так как в пункте 2 статьи 346.17 НК РФ говорится исключительно об учете расходов, включаемых в налоговую базу. И применять эти нормы к уменьшению налога при «упрощенке» с объектом доходы означает расширять их толкование, что недопустимо.
Однако при этом с позицией Минфина все равно стоит согласиться, но уже по другим причинам. Ведь если включать взносы в вычет в том периоде, когда они уплачены, то будут выполнены все условия пункта 3 статьи 346.21 НК РФ. Взносы и начислены за этот отчетный период, и уплачены. Так что все правильно, налог уменьшен вполне законно. Таким образом, взносы, перечисленные в октябре, единый налог за девять месяцев не уменьшают.
Ситуация № 2. Взносы за декабрь перечислены в следующем календарном году
Теперь другая ситуация – взносы перечислены уже в следующем налоговом периоде, например в январе 2012 года за декабрь 2011-го. Как быть с вычетом? Если включать их в вычет за 2011 год, не будет выполнено условие о том, что взносы должны быть уплачены за этот налоговый период. Если за I квартал 2012 года, не выполняется условие о том, что взносы начислены за этот отчетный период.
На этот счет мнения Минфина и ФНС разделились. Минфин придерживается той же позиции, что и в предыдущей ситуации (см., например, письмо от 22.08.2011 № 03-11-11/215). И говорит о том, что взносы нужно включать в вычет в том периоде, когда они перечислены, то есть в I квартале следующего года.
По мнению Федеральной налоговой службы (письмо от 12.05.2010 № ШС-17-3/210), уменьшить налог к уплате за налоговый период разрешается на страховые взносы, перечисленные к моменту подачи налоговой декларации по УСН. Чтобы было понятнее, поясним на цифрах. Предположим, что взносы за декабрь вы перечислили 15 января, а декларацию по «упрощенному» налогу сдаете 10 марта. То есть к моменту сдачи декларации все взносы за прошлый год уже уплачены. Соответственно все их можно включить в вычет. Если же взносы уплачены уже после того, как была представлена декларация, необходимо подать уточненную, указав в ней уже всю сумму перечисленных страховых взносов.
Памятка Организации должны представить декларацию по УСН не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, а индивидуальные предприниматели – не позднее 30 апреля (ст. 346.23 НК РФ).
Чьей же позиции придерживаться налогоплательщикам? Самое простое, конечно, перечислять взносы, начисленные за декабрь, не позднее 31-го числа этого месяца, тогда и раздумывать не придется. Если по каким-то причинам это сделать невозможно, то придется выбирать одну из двух озвученных позиций.
В принципе, поскольку формулировка Налогового кодекса РФ неоднозначна, можно остановиться на любом варианте. Никаких санкций ни в том, ни в другом случае быть не должно. Напомним, что согласно пункту 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения в законодательстве должны трактоваться в пользу налогоплательщиков. Позиция ФНС на руку налогоплательщикам, которые хотят уменьшить налог быстрее.
Если же 50-процентное ограничение по итогам года превышено уже и без взносов за декабрь, то выгоднее учесть эти взносы уже при уменьшении налога за I квартал. Особо осторожным бухгалтерам советуем выяснить в своей территориальной инспекции, какой там позиции придерживаются – Минфина или ФНС России.
Ситуация № 3. «Упрощенец» платит дополнительные взносы на пенсионное страхование
«Упрощенный» налог можно уменьшить на обязательные страховые взносы во внебюджетные фонды. Это понятно. Но кроме обязательных платежей, организации могут уплачивать еще и дополнительные страховые взносы в ПФР на накопительную часть трудовой пенсии для своих работников. А индивидуальные предприниматели могут дополнительно платить пенсионные взносы, а также страховые взносы в Фонд социального страхования на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством за себя.
Памятка Уплата дополнительных пенсионных взносов регулируется Федеральным законом от 30.04.2008 № 56-ФЗ, добровольных взносов в ФСС – Федеральным законом от 29.12.2006 № 255-ФЗ.
Соответственно вопрос: можно ли уменьшить налог при УСН еще и на эти взносы? К сожалению, нет. В пункте 3 статьи 346.21 НК РФ указаны взносы на обязательное страхование. А дополнительные пенсионные взносы и взносы в ФСС для предпринимателей уплачиваются добровольно. Поэтому при расчете вычета они не участвуют. Это подтверждает и Минфин России (например, письма от 18.05.2010 № 03-11-11/142 и от 29.04.2010 № 03-11-11/125).
Ситуация № 4. Страховые взносы начислены на «непроизводственные» выплаты
Взносы с непроизводственных выплат чаще всего возникают у некоммерческих организаций, занимающихся предпринимательской деятельностью. А также у коммерческих, начисляющих работникам суммы, не относящиеся к заработной плате.
Если на выплаты, не относящиеся к предпринимательской деятельности, нужно начислять страховые взносы, то можно ли на эти взносы уменьшить налог при УСН? Согласно пункту 3 статьи 346.21 НК РФ налог при УСН разрешается снизить на страховые взносы, перечисленные в соответствии с законодательством. Поэтому, если на выплаты взносы начислены законно, на них можно снизить налог, но при выполнении всех необходимых условий.
Таким образом, некоммерческие организации вправе включить в вычет страховые взносы с выплат всем работникам, в том числе и не занятым в коммерческой деятельности. С этим согласен и Минфин России (письма от 22.06.2011 № 03-11-06/2/96 и от 24.11.2010 № 03-11-06/2/179).
Ситуация № 5. Предприниматель на патенте уменьшает единый налог на взносы
Индивидуальные предприниматели, применяющие УСН на основе патента, перечисляют в бюджет плату за патент двумя частями. Первая часть составляет 1/3 стоимости патента, вторая – 2/3. И именно вторую часть разрешается уменьшить на перечисленные страховые взносы во внебюджетные фонды согласно пункту 10 статьи 346.25.1 НК РФ.
И здесь вопрос такой: можно ли уменьшить стоимость патента на всю сумму перечисленных обязательных взносов? Или следует придерживаться 50-процентного ограничения? Непосредственно об ограничении в пункте 10 статьи 346.25.1 НК РФ не сказано. Однако УСН на основе патента является разновидностью упрощенной системы, применение которой регулируется главой 26.2 НК РФ. Так что ограничения, о котором говорится в пункте 3 статьи 346.21 НК РФ, предпринимателям на патенте также стоит придерживаться. Соответственно общая стоимость патента не может быть уменьшена на сумму уплаченных страховых взносов больше чем на 50%. Это разъяснено и в письме Минфина России от 04.02.2011 № 03-11-11/29.
Ситуация № 6. Размер возмещения из ФСС России превышает начисленные взносы
Разберем последний вопрос. С 2011 года «упрощенцы» начали уплачивать взносы в ФСС на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством. Причем в ФСС они должны перечислять ежемесячно не всю сумму начисленных взносов, а разницу между начисленными взносами и произведенными расходами, которые финансируются за счет ФСС. А как быть с вычетом по налогу при УСН, если эта разница получилась отрицательной? То есть перечислять в ФСС ничего не нужно. Можно ли уменьшить налог при УСН на переплату, образовавшуюся в результате превышения расходов над начисленными взносами? К сожалению, нет. В пункте 3 статьи 346.21 НК РФ говорится, что налог можно уменьшить на уплаченные взносы. Расходы, осуществленные за счет ФСС, не упоминаются. Поэтому, если платить в ФСС за текущий месяц нечего, то и в вычет взносы, начисленные в соцстрах, не включаются.
Для справки
В 2010 году для «упрощенцев» были установлены льготные ставки по взносам в ФСС и ФОМС в размере 0% (подп. 2 п.2 ст. 57 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ).
Нюансы, требующие особого внимания
Страховые взносы, перечисленные по окончании отчетного периода, уменьшат налог за тот период, когда эти взносы уплачены.
В отношении включения в вычет страховых взносов, перечисленных по окончании налогового периода, Минфин России и ФНС придерживаются противоположных точек зрения.
Налог при УСН разрешается уменьшить на все страховые взносы, не зависимо от того, на какие выплаты они начислены -- производственные или непроизводственные.
Мы рассмотрели, как производится уплата стразховых взносов,
Читайте также:
ИФНС - уплата страховых взносов
Уплата страховых взносов индивидуальными предпринимателями