Учет и оценка

Типовые проводки и первичные документы
ОПЕРАЦИЯДЕБЕТКРЕДИТПЕРВИЧНЫЕ ДОКУМЕНТЫ
Оприходовано приобретенное основное средство0860Отгрузочные документы от продавца
Отражен входной НДС по купленному основному средству1960Счет-фактура
Оплачено основное средство поставщику6051Платежное поручение
Введено основное средство в эксплуатацию0108Акт приемки-передачи, инвентарная карточка

Какое имущество относится к основным средствам. В бухгалтерском учете имущество относят к основным средствам при одновременном выполнении следующих условий (п. 4 ПБУ 6/01):

– объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд либо для передачи в аренду;

– объект предназначен для использования в течение длительного времени – свыше 12 месяцев;

– предприятие не предполагает последующую перепродажу объекта;

– объект способен приносить организации доход в будущем.

Имущество может обладать всеми признаками основного средства и иметь первоначальную стоимость, равную или менее 40 000 руб. Любой объект в пределах этой стоимостной группы организация вправе учитывать:

– в составе основных средств;

– в составе материально-производственных запасов (МПЗ).

Конкретный лимит стоимости для отнесения имущества к той или иной категории активов установите в учетной политике для целей бухучета (п. 5 ПБУ 6/01).

Например, в состав основных средств могут входить здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, земельные участки, объекты природопользования, капитальные вложения в земельные участки (затраты на коренное улучшение земель) и в арендованные основные средства.

В налоговом учете лимит стоимости амортизируемого имущества – 100 000 руб., а не 40 000 руб., как в бухучете. Таким образом, в налоговом учете имущество признают основным средством при одновременном выполнении таких условий (п. 1 ст. 257 НК):

– имущество используется в качестве средств труда для производства и реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг или для управления организацией;

– срок полезного использования более 12 месяцев;

– первоначальная стоимость имущества превышает 100 000 руб.

Между бухгалтерским и налоговым учетом возникают разницы, поскольку стоимостные лимиты отличаются.

Пример 

Компания в январе 2019 года купила и ввела в эксплуатацию компьютер стоимостью 86 400 руб., в том числе НДС – 14 400 руб.

Срок полезного использования – 36 месяцев. Ежемесячная амортизация – 2000 руб.

Бухгалтер сделал проводки:

ДЕБЕТ 08 субсчет «Приобретение основных средств» КРЕДИТ 60
– 72 000 руб. (86 400 – 14 400) – приобрели компьютер;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
– 14 400 руб. – отразили входной НДС;

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08 субсчет «Приобретение основных средств»
– 72 000 руб. – ввели компьютер в эксплуатацию;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19
– 14 400 руб. – приняли к вычету НДС со стоимости компьютера;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» КРЕДИТ 77
– 14 400 руб. (72 000 ₽ × 20%) – отразили отложенное налоговое обязательство.

В налоговом учете по условиям учетной политики стоимость компьютера списали в расходы единовременно в момент покупки. В периоде начисления амортизации в бухгалтерском учете часть отложенного налогового обязательства будет погашена:

ДЕБЕТ 20 (25, 26) КРЕДИТ 02
– 2000 руб. – начислили ежемесячную амортизацию;

ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 400 руб. (2000 ₽ × 20%) – погашена часть отложенного налогового обязательства по ежемесячной амортизации.

Когда основное средство надо принять к учету. К бухгалтерскому учету основное средство принимайте на дату, когда объект полностью готов к эксплуатации. То есть момент, когда сформирована его первоначальная стоимость (п. 4, 7 ПБУ 6/01). К налоговому учету основное средство примите на дату ввода объекта в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК).

В некоторых случаях право собственности на имущество должно пройти государственную регистрацию. Например, в ситуации с недвижимостью. Однако даже если право собственности на объект еще не зарегистрировано, основное средство принимается к учету вне зависимости от того, подали документы на госрегистрацию или нет (п. 4 ст. 259 НК, п. 52 Методических указаний, утв. приказом Минфина от 13.10.2003 № 91н). Для таких объектов нужно предусмотреть отдельный субсчет к счету учета основных средств.

В настоящее время кадастровый учет, госрегистрация возникновения и перехода права собственности подтверждается выпиской из ЕГРН, а госрегистрация договора – специальной регистрационной надписью на документе. Бумажное свидетельство госрегистрации прав больше не выдают.

Можно ли применять разные величины стоимостного лимита в отношении отдельных групп основных средств, а не ко всем основным средствам. Организация вправе установить только единую величину стоимостного лимита. В то же время активы, стоимость которых не превышает установленного лимита, можно учесть как основные средства. Объясняется это следующим образом.

Активы, одновременно удовлетворяющие критериям, указанным в пункте 4 ПБУ 6/01, относятся к основным средствам. При этом организация вправе самостоятельно определить порядок учета имущества, стоимость которого не превышает 40 000 руб. и отвечает всем признакам объекта основных средств, как в составе основных средств, так и в составе МПЗ (п. 5 ПБУ 6/01).

Из буквального прочтения пункта 5 ПБУ 6/01 следует, что организация может установить единую величину лимита для признания учета активов в качестве МПЗ. При этом организация вправе, но не обязана применять единый порядок учета всех активов, удовлетворяющих критериям отнесения к основным средствам.

Таким образом, при установленном стоимостном лимите 40 000 руб. и соблюдении прочих условий отдельные активы или их группы организация может принимать к бухучету в составе объектов основных средств.

Признаки таких активов или их групп организация должна предусмотреть в своей учетной политике для целей бухучета.

Что включается в первоначальную стоимость основного средства. В первоначальной стоимости основных средств, приобретенных за плату, учитывайте следующие суммы:

– стоимость покупки объекта;

– затраты на доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования. Например, стоимость услуг транспортной организации или зарплату сотрудников, которые собирали и монтировали объект;

– предъявленный НДС. Правда, поступают так, только если планируют использовать основное средство в деятельности, не облагаемой этим налогом. В остальных случаях НДС и акцизы в первоначальной стоимости не учитывают.

Такой порядок следует из положений пунктов 7 и 8 ПБУ 6/01. Подробный перечень расходов, формирующих первоначальную стоимость основных средств, приведен в таблице ниже.

Компании, которые вправе применять упрощенные способы учета, принимают на учет основные средства по цене продавца плюс затраты на монтаж. А если речь о сооружении, а не о покупке, то по договорной стоимости. Остальные расходы на покупку можно списать сразу. Упрощенный учет вправе вести, например, малые предприятия, которые не подлежат обязательному аудиту.

 

Формирование первоначальной стоимости основных средств
ВИД РАСХОДОВПЕРВОНАЧАЛЬНАЯ СТОИМОСТЬ
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ    НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ
Суммы, уплаченные продавцуВключают (п. 8 ПБУ 6/01)Включают (п. 1 ст. 257 НК)
Расходы на сооружение, изготовление объекта основных средствВключают (п. 8 ПБУ 6/01)Включают* (п. 1 ст. 257 НК)
Суммы, уплаченные за доставкуВключают (п. 8 ПБУ 6/01)Включают (п. 1 ст. 257 НК)
Суммы, уплаченные за информационные, консультационные и посреднические услуги, связанные с покупкой основного средстваВключают (п. 8 ПБУ 6/01)Включают* (п. 1 ст. 257 НК)
Расходы на доведение основного средства до состояния, пригодного к использованию (например, монтаж)Включают (п. 8 ПБУ 6/01)Включают* (п. 1 ст. 257 НК)
Суммы таможенных пошлин и таможенных сборовВключают (п. 8 ПБУ 6/01)Включают* (п. 1 ст. 257 НК)
Возмещаемые суммы НДС и акцизовНе включают (п. 8 ПБУ 6/01)Не включают (п. 1 ст. 257 НК)
Невозмещаемые суммы НДС и акцизовВключают (п. 8 ПБУ 6/01)Включают (п. 2 ст. 170, п. 2 ст. 199, п. 1 ст. 257 НК)
Взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхованиеВключают (п. 8 ПБУ 6/01)Включают* (п. 1 ст. 257 НК)
Проценты по кредитам, полученным для покупки (строительства) основного средства – инвестиционного актива, начисленные с момента начала покупки до конца месяца, в котором основное средство ввели в эксплуатациюВключают (п. 9, 12 ПБУ 15/2008)Не включают (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК – внереализационные расходы)
Проценты по кредиту, полученному для покупки (строительства) основного средства, не являющегося инвестиционным активом, либо начисленные после ввода основного средства в эксплуатациюНе включают (п. 9, 12 ПБУ 15/2008)Не включают (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК – внереализационные расходы)
Разницы, связанные с покупкой основного средства, стоимость которого выражена в иностранной валюте, но оплата производится в рублях (за исключением курсовых разниц по процентам за кредиты (займы), полученные организацией в иностранной валюте на покупку основных средств – инвестиционных активов)Не включают (п. 3, 5, 13 ПБУ 3/2006 – прочие расходы или доходы)Не включают (подп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК – внереализационные расходы, п. 11.1 ст. 250 НК – внереализационные доходы)
Разницы, связанные с покупкой основного средства за иностранную валюту (за исключением курсовых разниц по процентам за кредиты (займы), полученные организацией в иностранной валюте на покупку основных средств – инвестиционных активов)Не включают (п. 3, 13 ПБУ 3/2006 – прочие расходы или доходы)Не включают (подп. 5 п. 1 ст. 265 НК – внереализационные расходы, п. 11 ст. 250 НК – внереализационные доходы)
Разницы по процентам за кредиты (займы), полученные организацией в иностранной валюте на покупку основных средств – инвестиционных активовНе включают (п. 13 ПБУ 3/2006 – прочие расходы или доходы)Не включают (подп. 5 п. 1 ст. 265 НК – внереализационные расходы, п. 11 ст. 250 НК – внереализационные доходы)

* Этот вид расходов может не включаться в первоначальную стоимость основного средства, изготовленного своими силами, если подобная продукция производится на постоянной основе (п. 1 ст. 257 НК). В первоначальную стоимость в данном случае включаются только прямые расходы (п. 2 ст. 319 НК).

Компания для покупки основного средства взяла кредит. При расчете налога на прибыль проценты по кредитам и займам, которые привлечены для приобретения основных средств, не увеличивают их первоначальную стоимость. Такие суммы надо учитывать как внереализационные расходы на конец каждого месяца, в течение которого компания пользовалась займом (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК).

Об этом говорят как в Минфине, так и в ФНС (письма от 10.03.2015 № 03-03-10/12339, от 29.09.2014 № ГД-4-3/19855 соответственно). Эту позицию разделяют и судьи (постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.11.2013 по делу № А26-7196/2011).

В бухучете проценты по кредиту или займу, привлеченному для приобретения, сооружения или создания основного средства, включаются в его стоимость, если одновременно выполняются следующие условия (п. 7, 12 и 13 ПБУ 15/2008):

– имущество является инвестиционным активом;

– проценты начислены до перевода этого актива в состав основных средств, если работы по его приобретению, сооружению и (или) созданию завершены;

– проценты начислены до начала использования инвестиционного актива в деятельности, если работы по его приобретению, сооружению и (или) созданию не завершены.

Под инвестиционными активами понимают те объекты имущества, подготовка к использованию которых требует длительного времени и существенных затрат. Проценты по займам, взятым на покупку остальных основных средств, надо учитывать отдельно, в составе текущих затрат.

Однако законодательство не уточняет, как определить длительность подготовки или строительства. Поэтому организация имеет право установить этот критерий самостоятельно в своей учетной политике для целей бухучета (п. 7 ПБУ 1/2008).

Можно сблизить налоговый учет с бухгалтерским, если предусмотреть в бухгалтерской учетной политике критерии инвестиционного актива. Выбрать их надо так, чтобы большинство покупаемых компанией объектов не являлись для нее инвестиционными активами. Например, компания может установить, что длительный период времени – это два года, а существенные затраты – это 10 млн руб. Тогда проценты в большинстве случаев не придется включать в стоимость имущества.

Если условия для признания процентов в первоначальной стоимости основных средств не соблюдаются, то их надо включить в состав прочих расходов единовременно в том периоде, к которому относится начисление той или иной суммы процентов (п. 11 ПБУ 10/99, п. 7 ПБУ 15/2008). То есть, например, сумма процентов по кредиту за ноябрь в полном объеме включается в состав прочих расходов в ноябре.

Компании, которые вправе вести бухучет в упрощенном порядке, в том числе сдавать упрощенную бухгалтерскую отчетность, могут отражать любые проценты в прочих расходах.

Для покупки основного средства сотрудник компании ездил в командировку. В бухгалтерском учете в первоначальную стоимость основного средства включаются затраты, непосредственно связанные с его приобретением, за исключением возмещаемых налогов. Поэтому расходы работника, командированного для покупки основного средства, полностью учитываются в его первоначальной стоимости (п. 8 ПБУ 6/01).

Безопаснее так же поступить и в налоговом учете. Включать в стоимость основного средства расходы, связанные с его приобретением, предписывает пункт 1 статьи 257 НК. В нем сказано, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, за исключением возмещаемых налогов. Несмотря на это, некоторые региональные УФНС разрешают принять расходы работника, командированного для покупки основного средства, единовременно как прочие на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 264 НК (письмо УФНС по г. Москве от 19.05.2009 № 16-15/049826).

Такой же позиции придерживаются судьи. В частности, ФАС Северо-Западного округа отметил, что положениями пункта 1 статьи 257 и пункта 5 статьи 270 НК определен исчерпывающий перечень расходов, увеличивающих стоимость основного средства. Расходы на командировки работников к числу таких затрат не относятся (постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.05.2013 по делу № А26-6845/2012). Но других официальных разъяснений по этому поводу нет. А ранее некоторые судьи придерживались противоположного мнения (постановление ФАС Московского округа от 04.03.2011 по делу № А40-51805/09-20-309).

Компания приобрела автомобиль, оплатила полис ОСАГО и поставила машину на учет в ГИБДД. Первоначальную стоимость автомобиля формируйте с учетом расходов на его регистрацию. Ведь при определении первоначальной стоимости любого основного средства необходимо учитывать расходы, непосредственно с ним связанные. При этом без регистрации автомобиля эксплуатировать его на дорогах общего пользования запрещено. Собственник или владелец автомобиля обязан зарегистрировать его в установленном законом порядке в течение 10 суток после приобретения (таможенного оформления) или в течение срока действия знака «Транзит». Такое указание есть в пункте 3 постановления Правительства от 12.08.1994 № 938.

Поэтому расходы по уплате госпошлины и прочие затраты на регистрацию учтите на счете 08 как фактические расходы по приобретению основного средства. В дальнейшем при отражении автомобиля в составе основных средств расходы на его регистрацию в ГИБДД учитывайте в первоначальной стоимости этого объекта (п. 8 ПБУ 6/01). Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина от 29.09.2009 № 03-05-05-04/61.

Расходы на обязательное страхование автогражданской ответственности в первоначальную стоимость автомобиля не включаются. Их нужно списывать на текущие расходы. Основание – пункт 11 ПБУ 10/99 и статья 263 НК. И не важно при этом, что автомобиль без полиса ОСАГО не зарегистрируют в органах ГИБДД. От этого сущность расходов по страхованию не меняется. Ведь и в дальнейшем нужно ежегодно получать полис ОСАГО и уплачивать страховые взносы. А это уже никак не связано с регистрацией автомобиля.

Обязанность предъявлять страховой полис ОСАГО при регистрации автомобиля в ГИБДД предусмотрена только затем, чтобы водители не уклонялись от этого вида страхования. Так что напрямую расходы ОСАГО с приобретением автомобиля не связаны. Поэтому их не нужно включать в его первоначальную стоимость (письмо УФНС по г. Москве от 02.03.2006 № 20-12/16322).

Оборудование первоначально купили для использования в деятельности компании, но впоследствии стали сдавать в аренду. В таком случае компании не нужно переводить имущество на счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности» со счета 01 «Основные средства». Купленное оборудование, впоследствии переданное в аренду, по-прежнему следует отражать на счете 01.

Проводка, которая переводит основное средство со счета 01 на счет 03, не предусмотрена Планом счетов и Инструкцией по его применению (утв. приказом Минфина от 31.10.2000 № 94н).

А вот обратная ситуация возможна. Если назначение основного средства, числящегося на счете 03, изменилось, то такое имущество нужно принять к учету на счете 01 (Дебет 01 Кредит 03). Например, когда организация решила больше не сдавать недвижимость в аренду, а использовать его в производственных целях или для управленческих нужд.

Для целей расчета налога на имущество не важно, на каком счете учтено оборудование – 01 или 03. В любом случае в состав основных средств включаются также и те активы, которые предназначены для предоставления за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (п. 4 ПБУ 6/01).

Компания приобрела здание и намерена часть помещений сдавать в аренду. В таком случае не нужно учитывать часть здания на счете 03 как доходные вложения в материальные ценности. В бухгалтерском учете не допускается отражение стоимости единого объекта основных средств на разных счетах. В составе доходных вложений в материальные ценности учитываются только те объекты, которые полностью предназначены для передачи во временное владение или пользование третьим лицам. Такой вывод следует из ПБУ 6/01. Поэтому если компания использует часть помещений в здании для себя, а часть помещений сдает в аренду, то всю стоимость здания нужно учесть на счете 01 в составе основных средств.

Компания купила основное средство за границей. Стоимость основных средств, купленных за иностранную валюту, пересчитывается в рубли по курсу на дату их учета на счете 08 (п. 9, 10 ПБУ 3/2006). В дальнейшем при изменении курса валют стоимость объекта уже не пересчитывают.

Пример

ООО «Радуга» 5 сентября 2018 года купило у иностранной компании оборудование за 15 000 евро. Как только объект доставили, его передали в монтаж. Расходы по монтажным работам, выполненным собственными силами, составили 150 000 руб. Оборудование оплатили 7 сентября 2018 года. В тот же день его ввели в эксплуатацию и учли на счете 01. Официальный курс евро равен:

– на дату получения оборудования (5 сентября 2018 года) – 79,02 руб/EUR;

– на дату учета оборудования в ООО «Радуга» на счете 01 (7 сентября 2018 года) – 79,3685 руб/EUR.

Бухгалтер организации сделал в бухучете такие проводки:

5 сентября

ДЕБЕТ 07 КРЕДИТ 60
– 1 185 300 руб. (15 000 € × 79,02 ₽/€) – оприходовано оборудование;

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 07
–1 185 300 руб. – передано оборудование в монтаж;

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 70 (10, 69 …)
–150 000 руб. – отражены затраты на монтаж оборудования.

7 сентября 

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 52
– 1 190 527,50 руб. (15 000 € × 79,3685 ₽/€) – оплачено оборудование;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 60
– 5227,50 руб. (15 000 € × (79,3685 ₽/€ – 79,02 ₽/€)) – отражена курсовая разница по кредиторской задолженности перед поставщиком;

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08
–1 335 300 руб. (1 185 300 + 150 000) – включено оборудование в состав основных средств.

Суммы уплаченных таможенных сборов и пошлин при ввозе импортного имущества на территорию РФ включите в первоначальную стоимость основного средства (п. 7, 8 ПБУ 6/01). В налоговом учете можно выбрать один из двух вариантов. Первый – включить таможенные сборы и ввозные пошлины в первоначальную стоимость основного средства. Второй – сразу списать их в расходы.

Таможенные платежи, как и другие налоги, относятся к прочим расходам (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК). В то же время налоговое законодательство требует включать таможенные пошлины и сборы в первоначальную стоимость основных средств. Ведь по статье 257 НК эта стоимость, так же как в бухучете, формируется за счет всех затрат, так или иначе связанных с покупкой объекта.

Затраты, которые с равными основаниями можно отнести к нескольким группам расходов, налогоплательщик может учитывать по своему выбору (п. 4 ст. 252 НК). Следовательно, если необходимо уменьшить текущие налоговые платежи, то можно списать таможенные платежи на прочие расходы.

Если же важнее сделать равными бухгалтерскую и налоговую стоимость импортных основных средств, то в налоговом учете следует отнести пошлины и сборы на увеличение первоначальной стоимости имущества.

Разъяснения чиновников сводятся к тому, что в налоговом учете таможенные пошлины нужно включать в первоначальную стоимость основных средств (письма ФНС от 22.04.2014 № ГД-4-3/7660, Минфина от 08.07.2011 № 03-03-06/1/413).

По мнению судей, таможенную пошлину в состав первоначальной стоимости имущества можно не включать, так как прямого требования статья 257 НК не содержит. Поэтому компания вправе учитывать уплаченные на таможне суммы в прочих расходах (постановления ФАС Московского округа от 09.08.2011 № КА-А40/8328 – 11, ФАС Дальневосточного округа от 26.12.2013 № Ф03-6587/2013).

Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.