Вопрос: Компания А реорганизуется в форме присоединения к компании Б. (Обе на УСН 15%) 15.07.2018. При этом в июне 2018г компания А реализовала актив и получила оплату в том же месяце. По итогам 1-го полугодия 2018г. компания А начислила и оплатила авансовый платеж по единому налогу. В компании Б сумма расходов за 1 полугодие 2018г превысила сумму доходов, учитываемых для налогообложения единым налогом. При присоединении компании А к компании Б каким образом объединяются активы и финансовые результаты по итогам 2018г в бухгалтерском и налоговом учете? Как компании Б сдавать Единую декларацию по УСН? Возможно ли объединить доходы и расходы двух компаний в целях расчета налога УСН за 2018г.?
Ответ: Никак финансовые результаты и операции, влияющие на налогообложение не объединяются. Объединяются только активы и обязательства (все пассивы) по балансовым данным.
Так, числовые показатели отчетов о финансовых результатах, отчетов о движении денежных средств реорганизованной в форме присоединения организации и присоединяющейся организации за период с начала года, когда было присоединение, до даты государственной регистрации прекращения деятельности присоединяющейся организации не суммируют. Об этом прямо сказано в пункте 23 Методических указаний, утвержденных Приказом Минфина РФ от 20.05.2003 № 44н «Об утверждении Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций» и в п. 2 Рекомендации Р-75/2016 – КпР «Присоединение» от 12 сентября 2016.
О том, как объединяются балансовые показатели см. информацию файла ответа.
На дату реорганизации присоединяемая организация формирует заключительную бухгалтерскую отчетность. Для присоединенного лица период с 01.01.2018 по дату реорганизации – последний финансовый год. Заключительная отчетность может быть подана уже правопреемником.
Аналогичная ситуация складывается в налоговом учете. Так, на дату присоединения налоговый период по УСН у присоединяемого лица прерывается. А значит за этот период все операции, влияющие на расчет единого налога, отражаются в последней декларации. Последний налоговый период – 01.01.2018 по 15.07.2018. По этому периоду правопреемник отчитается за присоединенное лицо по общеустановленному сроку.
Значит все налоговые операции присоединенного лица не влияют на базу правопреемника.
Подробнее
- Как сдавать налоговую отчетность в случае реорганизации
- Порядок оформления и подачи налоговых деклараций за последний налоговый период при реорганизации организаций
Вместе с тем, для определения возможности применения УСН за указанный налоговый период складываются показатели доходов (подробнее см. файл ответа)
Обоснование
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
Как вести бухучет и составлять бухотчетность при реорганизации в форме присоединения
Инвентаризация
Чтобы определить перечень активов и обязательств, которые присоединяющаяся организация передаст основной компании после реорганизации, проводят инвентаризацию. Сроки проведения инвентаризации определяют учредители в решении о реорганизации (п. 27 Положения по ведению бухучета и отчетности, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 № 34н, п. 3 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 20 мая 2003 № 44н).
Инвентаризация должна быть сплошной. То есть нужно проверить все имущество, дебиторскую и кредиторскую задолженность.
Имущество присоединяемой организации можно отражать в инвентаризационных описях в оценке, отличающейся от сформированной в бухгалтерском учете к моменту проведения инвентаризации. Способ оценки передаваемого имущества определяют в решении о присоединении. Например, основные средства и нематериальные активы можно оценивать как по остаточной, так и по текущей рыночной стоимости, а материалы и товары – по рыночной стоимости либо по фактической себестоимости (п. 7 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 20 мая 2003 № 44н).
В процессе инвентаризации проверяют правоустанавливающие документы, например документы о праве собственности на отдельные объекты недвижимости и на право использования нематериальных активов.
Перед инвентаризацией дебиторской и кредиторской задолженности проводят сверку расчетов с контрагентами, а также с ИФНС и фондами. А по ее итогам составляют акт инвентаризации расчетов.
Если обнаружили расхождения данных инвентаризации с данными бухгалтерского учета, по результатам инвентаризации вносят необходимые корректировки в бухучет по правилам ПБУ 22/2010.
Заключительная бухгалтерская отчетность
Дата реорганизации – день, когда в ЕГРЮЛ сделана запись о том, что присоединяемая организация прекратила свою деятельность. На день, предшествующий этой дате, присоединяющаяся компания должна составить последнюю отчетность. Если присоединяется несколько организаций, то последняя отчетность составляется на день, предшествующий дате внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций (п. 4 ст. 57 ГК РФ, п. 9 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 20 мая 2003 № 44н, ч. 3 ст. 16 Закона от 6 декабря 2011 № 402-ФЗ).
Состав отчетности
Период с 1 января года, в котором произведена государственная регистрация последнего из присоединенных юридических лиц, до даты такой государственной регистрации – последний отчетный год для присоединяемых организаций. Поэтому последняя бухгалтерская отчетность этих организаций является их годовой отчетностью. В этой связи к этой отчетности применяют все положения законодательства для годовой отчетности.
Состав последней отчетности присоединяемой организации:
– бухгалтерский баланс;
– отчет о финансовых результатах;
– отчет об изменении капитала;
– отчет о движении денежных средств;
– пояснения.
В пояснениях описывают:
1) основание проведения реорганизации (решение учредителей, решение уполномоченных государственных органов и т. д.);
2) сведения о компаниях, которые участвуют в реорганизации;
3) сумму расходов, связанных с реорганизацией;
4) прочие события, связанные с реорганизацией.
Если отчетность компании подлежит обязательному аудиту, к ней также прилагают аудиторское заключение.
Срок представления
Представлять последнюю бухгалтерскую отчетность присоединяемая организация должна в срок не позднее трех месяцев со дня, который предшествует дате внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица. После представления последней бухгалтерской отчетности присоединенная организация не должна представлять никакие отчеты. Ведь последний отчетный период для нее – время от начала года до даты реорганизации. Данный вывод следует из частей 2 и 3 статьи 16, статьи 18 Закона от 6 декабря 2011 № 402-ФЗ.
Пример, как составить заключительную бухгалтерскую отчетность
30 апреля 2017 года на общем собрании участников принято решение о присоединении ООО «Гермес» к ООО «Альфа».
До даты завершения реорганизации присоединяемая компания продолжала вести деятельность и отражать текущие операции в учете.
Документы на регистрацию реорганизации представлены в ИФНС 1 августа. В этот день в «Гермесе» провели инвентаризацию. По ее результатам никаких расхождений не выявлено, соответственно, корректировки не вносились.
Запись в ЕГРЮЛ о прекращении деятельности ООО «Гермес» внесена в ЕГРЮЛ 3 августа 2017 года. По состоянию на 2 августа 2017 года «Гермес» составляет заключительную бухгалтерскую отчетность. Все данные подтверждены результатами инвентаризации.
Данные для заключительного баланса:
Наименование показателя | Код | Баланс на 2 августа 2017 года, тыс. руб. |
АКТИВ | ||
I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ | ||
Основные средства | 1150 | 1485 |
Итого по разделу I | 1100 | 1485 |
II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ | ||
Запасы | 1210 | 1780 |
Дебиторская задолженность | 1230 | 6490 |
Денежные средства и денежные эквиваленты | 1250 | 4086 |
Итого по разделу II | 1200 | 12 356 |
БАЛАНС | 1600 | 13 841 |
ПАССИВ | ||
III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ | ||
Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вклады товарищей) | 1310 | 5050 |
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) | 1370 | 1109 |
Итого по разделу III | 1300 | 6159 |
V. КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА | 1510 | |
Кредиторская задолженность | 1520 | 7682 |
Итого по разделу V | 1500 | 7682 |
БАЛАНС | 1700 | 13 841 |
За период с 1 января по 2 августа 2017 года «Гермес» реализовал товары на сумму 7 080 000 руб. (в т. ч. НДС – 1 080 000 руб.).
Сумма расходов, понесенных «Гермесом», составила:
– 3 400 000 руб. – себестоимость продаж;
– 160 000 руб. – коммерческие расходы;
– 1 501 000 руб. – управленческие расходы;
– 54 000 руб. – расходы, связанные с реорганизацией.
Чистая прибыль по результатам деятельности составила 708 800 руб.
На 1 января остаток денежных средств на счете составил 1 030 000 руб. За период с 1 января по 10 августа 2017 года общая сумма денежных поступлений составила 10 560 000 руб. Общая сумма платежей составила 7 504 000 руб., в том числе:
– на оплату товаров поставщикам – 4 630 000 руб.;
– на выплаты зарплаты – 1 374 000 руб.;
– на уплату налогов и взносов – 1 500 000 руб.
Остаток денежных средств на 10 августа составил 4 086 000 руб.
Графы баланса (отчетов о финансовых результатах, о движении денежных средств, об изменении капитала) за предыдущие годы бухгалтер заполнил на основании отчетности за 2016 год.
Последняя бухгалтерская отчетность представлена в ИФНС 14 августа 2017 года в составе:
– бухгалтерский баланс;
– отчет о финансовых результатах;
– отчет о движении денежных средств;
– отчет об изменении капитала;
– пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.
Учет у основной компании
Порядок бухгалтерского учета основной компании при присоединении к ней другой организации с подробным обоснованием изложен в Рекомендации Национального негосударственного регулятора бухгалтерского учета «Бухгалтерский методологический центр» (Рекомендация Р-75/2016 – КпР «Присоединение» от 12 сентября 2016).
Основная компания до даты завершения реорганизации ведет свою деятельность в обычном порядке. После присоединения у нее лишь изменится величина имущества и обязательств (п. 21 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 20 мая 2003 № 44н).
Текущий отчетный год у основной компании не прерывается, счета учета прибылей и убытков не закрывают, поэтому заключительную бухгалтерскую отчетность и вступительный баланс не составляют.
Данные заключительной бухгалтерской отчетности присоединенной компании суммируют с данными реорганизованной организации на день, который предшествует дате внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединяемой организации (приложение к письму Минфина от 28 декабря 2016 № 07-04-09/78875).
Реорганизованная компания принимает к учету имущество и обязательства присоединяемой, записи такие:
Дебет 01
– принята стоимость полученных основных средств;
Дебет 10,41,45
– принята стоимость полученных товарно-материальных ценностей;
Дебет 50
– приняты денежные средства в кассе;
Дебет 51
– приняты денежные средства на расчетном счете;
Кредит 60
– принята кредиторская задолженность перед поставщиками;
Дебет 62
– принята дебиторская задолженность покупателей;
Кредит 66 (67)
– принята кредиторская задолженность по кредитам (займам);
Кредит 68 (69)
– принята кредиторская задолженность по налогам (взносам);
Кредит 76
– принята кредиторская задолженность прочих кредиторов;
Дебет 76
– принята дебиторская задолженность прочих дебиторов.
Корреспонденция этих записей зависит от условий присоединения, от сложности реорганизации, от объема отражаемых фактов, способа оценки активов и обязательств, изменений величины уставного капитала, наличия и размера каких-либо выплат, которые основная компания производит акционерам (участникам) присоединяемых компаний, компенсаций им в форме предоставления им прав на акции (доли) основной компании.
При простых реорганизациях можно использовать прямую корреспонденцию счетов – обычные проводки по дебету и кредиту счетов 01, 10 и других. При сложных реорганизациях желательно применять транзитный счет (например, под номером 00), с которым корреспондируют все другие счета бухгалтерского учета, задействованные в отражении реорганизации. Остаток по этому счету после отражения всех связанных с реорганизацией операций закрывают на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
При суммировании данных заключительной бухгалтерской отчетности присоединенной компании с данными реорганизованной организации должны быть исключены взаимные расчеты. Например, это показатели:
– взаимная дебиторская и кредиторская задолженность (включая расчеты по дивидендам);
– финансовые вложения одних реорганизуемых организаций в уставные капиталы других реорганизуемых организаций;
– иные активы и обязательства, характеризующие взаимные расчеты реорганизуемых организаций (включая прибыль и убытки в результате взаимных операций).
Об этом сказано в пунктах 13, 23 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 20 мая 2003 № 44н.
Пример учета взаимных расчетов у присоединяющейся организации и основной компании при формировании показателей вступительного бухгалтерского баланса
ООО «Гермес» присоединилось к ООО «Альфа».
Кредиторская задолженность ООО «Гермес» перед ООО «Альфа» на момент государственной регистрации составила 50 000 руб. Поэтому при принятии «Альфой» к учету активов и обязательств «Гермеса» кредиторская задолженность «Гермеса» на 50 000 руб. из этих операций была исключена и одновременно списана на те же 50 000 руб. дебиторская задолженность «Альфы».
Статьи капитала основной компании изменяют в зависимости от условий присоединения. В частности, важно, как меняется уставный капитал, происходит или нет дополнительная эмиссия акций, какое соотношение этих величин с разницей между суммарной величиной присоединяемых активов и суммарной величиной присоединяемых обязательств.
Показатели по статьям капитала основной компании формируют так:
1) уставный капитал организации, к которой присоединяют другие компании, увеличивают до величины, определенной договором о присоединении, вне зависимости от величины уставного капитала присоединяемой организации;
2) при конвертации акций в случае превышения стоимости чистых активов организации после присоединения над величиной уставного капитала неурегулированные разницы относят на добавочный капитал (за исключением добавочного капитала в результате переоценки активов);
3) в остальных случаях, если стоимость чистых активов организации после присоединения окажется больше величины уставного капитала, неурегулированные разницы относятся на нераспределенную прибыль (убыток);
4) остальные статьи капитала остаются без изменений.
Такой порядок изложен в пункте 3 Рекомендации Р-75/2016 – КпР «Присоединение» от 12 сентября 2016.
Нужно ли учитывать доходы присоединенной организации, подсчитывая лимит для подтверждения права применять УСН после реорганизации
Да, нужно.
Дело в том, что доходы присоединенной организации после реорганизации становятся доходами реорганизованной компании. Новое юридическое лицо при этом не образуется. Присоединенная организация прекращает свою деятельность, а ее права и обязанности переходят к реорганизованной. Это следует из пункта 4 статьи 57 и пункта 2 статьи 58 ГК.
Если с учетом доходов присоединенной организации общая их сумма с начала года будет больше действующего лимита – в 2018 году это 150 000 000 руб., то от УСН придется отказаться. Перейти на другой режим налогообложения такая организация должна будет с начала квартала, в котором завершилась реорганизация. Это следует из пункта 2 статьи 346.12, пунктов 4, 4.1 статьи 346.13 НК, пункта 4 статьи 5 Закона от 03.07.2016 № 243-ФЗ и подтверждается письмами Минфина от 16.06.2009 № 03-11-06/2/104, от 07.09.2005 № 03-11-04/2/70.
Реорганизацию считают завершенной в момент, когда в ЕГРЮЛ внесена запись о том, что присоединенная организация прекратила свою деятельность (абз. 2 п. 4 ст. 57 ГК).
Пример расчета показателей для применения УСН после реорганизации в форме присоединения
В ООО «Альфа» прошла реорганизация в форме присоединения. К организации присоединилось ООО «Торговая фирма "Гермес"». Обе организации до реорганизации применяли УСН. До реорганизации (на момент присоединения) у организаций были следующие показатели:
Показатели | ООО «Альфа» | ООО «Торговая фирма "Гермес"» |
Доходы, руб. | 100 700 000 | 50 300 000 |
Средняя численность сотрудников, чел. | 24 | 11 |
Остаточная стоимость ОС, руб. | 43 500 000 | 32 100 000 |
20 октября в ЕГРЮЛ внесена запись о том, что ООО «Торговая фирма "Гермес"» прекратило свою деятельность. По состоянию на 20 октября доходы «Альфы» с учетом доходов «Гермеса», полученных до реорганизации, составили 151 000 000 руб. (100 700 000 + 50 300 000). Поскольку эта сумма превышает установленную предельную величину, с 1 октября «Альфа» теряет право на применение УСН.