Уважаемая Любовь Владимировна!гражданское законодательство не предусматривает возможности обмена товара на услуги (п. 1 ст. 567 ГК РФ), поэтому в данном случае лучше заключить два отдельных договора:
- розничной купли-продажи ГСМ (с указанием в нем цены и количество бензина)
- договор доставки.
После этого стороны вправе будут произвести взаимозачет, когда стоимость переданного бензина частично (или полностью) покроет стоимость доставки.
Это оформление взаимоотношений сторон не несет никаких рисков для хозяйствующих субъектов со стороны контролирующих органов.
Каких-либо особых требований к оформлению взаимозачета гражданское законодательство не предъявляет, кроме того, что взаимозачет должен быть оформлен письменно.
Допускается два способа оформления взаимозачета. Во-первых, один из контрагентов может просто письменно заявить другому о зачете (ст. 410 Гражданского кодекса РФ). Для этого достаточно наличия взаимной денежной задолженности. Однако более безопасный вариант – составление двустороннего документа о взаимозачете.
Также следует отметить, что розничная торговля бензином (ГСМ) не подлежит лицензированию. В силу п. 1 ст. 9 ФЗ от 21.07.1997 г. № 116-ФЗ «О промышленной безопасности опасных производственных объектов» организация, эксплуатирующая опасный производственный объект, обязана иметь лицензию на осуществление конкретного вида деятельности в области промышленной безопасности, подлежащего лицензированию в соответствии с законодательством РФ. Ранее согласно действующему п. 1 ст. 17 Закона N 128-ФЗ деятельность по эксплуатации пожароопасных производственных объектов подлежала лицензированию. Постановлением Правительства РФ от 02.10.2007 г. № 632 в пп. «а» п. 1 Закона внесены изменения, на основании которых объекты, предназначенные для осуществления розничной торговли бензином и дизельным топливом, не признаются пожароопасными. Изменения вступили в силу 16.10.2007.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух».
1. Рекомендация: Как провести и оформить зачет взаимных требований
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
Одним из способов расчетов между организациями является зачет взаимных требований (ст. 410 ГК РФ).
Условия проведения взаимозачета
Зачет возможен при одновременном выполнении трех условий.
Во-первых, организации, которые намерены провести взаимозачет, должны иметь друг к другу встречные требования. Это означает, что между ними заключены как минимум два разных договора, в одном из которых организация является дебитором, а в другом – кредитором.
Во-вторых, встречные требования организаций должны быть однородными.
В-третьих, взаимозачет возможен, если срок исполнения встречного однородного требования:
- уже наступил;
- не был указан в договоре;
- был определен моментом востребования.
Если срок исполнения обязательства точно прописан в договоре, то до наступления этой даты хотя бы у одной из сторон сделки зачет взаимных требований невозможен.
Такой порядок следует из положений статьи 410 Гражданского кодекса РФ.*
Ситуация: какие встречные требования признаются однородными для проведения взаимозачета
Условие о том, что взаимозачет возможен в отношении однородных встречных требований, содержится в статье 410 Гражданского кодекса РФ. Однако само понятие «однородное требование» гражданским законодательством не определено.
В пункте 7 приложения к информационному письму Президиума ВАС РФ от 29 декабря 2001 г. № 65 сказано, что законодательство не настаивает на том, чтобы предъявляемое к зачету требование вытекало из того же обязательства или из обязательств одного вида. Из этого следует, что однородными можно признать обязательства, которые связаны с исполнением разных договоров, но предполагающих одинаковый способ их погашения. Например, если договоры купли-продажи и подряда, заключенные между одними и теми же организациями, изначально предполагали денежную форму расчетов, то при соблюдении остальных условий эти организации вправе провести зачет взаимных требований. То есть обязательства покупателя по оплате поставленных ему товаров могут быть зачтены в счет исполнения обязательств заказчика по оплате выполненных для него работ. Если же обязательства организаций по одному договору (например, по договору мены) выражены в натуральных единицах, а по другому (например, по договору возмездного оказания услуг) – в денежной форме, то однородными эти обязательства не признаются.
Также не признаются однородными денежные требования, одно из которых выражено в рублях, а другое – в валюте. Это связано с тем, что иностранная и российская валюта являются самостоятельными видами имущества (ст. 140, 141ГК РФ). К аналогичному выводу пришел суд в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 1 декабря 1999 г. № Ф08-2593/99.
Следовательно, провести взаимозачет по таким договорам невозможно.
Документальное оформление
Зачет взаимных требований, как и любая хозяйственная операция, должен быть оформлен документально (п. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).
Каких-либо особых требований к оформлению взаимозачета гражданское законодательство не предъявляет. В то же время в статье 410 Гражданского кодекса РФ указано, что для проведения взаимозачета достаточно заявления одной из сторон.*
На практике это означает, что погасить встречные требования можно в одностороннем порядке, предварительно известив об этом контрагента в письменном виде. Типовой образец заявления о проведении взаимозачета законодательно не установлен, поэтому его можно составить в произвольной форме.
Сторона, направившая заявление о зачете встречных однородных требований, должна иметь подтверждение, что документ получен контрагентом и у него нет возражений на проведение взаимозачета.
Главбух советует: заявление о проведении взаимозачета контрагенту лучше отправить заказным письмом с уведомлением*. Если при возникновении спора организация не сможет доказать, что контрагент получил это заявление, зачет встречного обязательства может быть признан недействительным (п. 4 информационного письма ВАС РФ от 29 декабря 2001 г. № 65, постановления ФАС Поволжского округа от 28 января 2008 г. № А55-6395/2007, Центрального округа от 31 августа 2006 г. № А23-3149/03Г-10-121, Западно-Сибирского округа от 2 мая 2006 г. № Ф04-1722/2006(21923-А81-10)).
Если инициатор зачета укажет в заявлении конкретную дату, с которой обязательства сторон считаются исполненными, зачет признается состоявшимся с этой даты. Если такая дата не указана, то зачет считается состоявшимся со дня получения заявления контрагентом.
Второй вариант оформления зачета встречных обязательств – составление акта взаимозачета. Акт взаимозачета также не является унифицированным бухгалтерским документом, поэтому он может быть составлен в любой форме с соблюдением требований, предъявляемых к первичным учетным документам бухучета (ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ, постановление ФАС Северо-Западного округа от 21 мая 2007 г. № А05-12882/2006-25). *
Если в акте взаимозачета не указана дата, на которую проводится зачет, моментом взаимного погашения обязательств признается день подписания акта сторонами.
Главбух советует: независимо от того, как оформляется взаимозачет (по заявлению одной из сторон или на основании совместного акта), в составленных документах подробно опишите все обстоятельства проведения зачета*. Отсутствие таких данных может привести к спорам с контрагентом и с налоговой инспекцией.
Подробно отразите в заявлении (акте) следующую информацию:
- какие обязательства сторон погашаются зачетом;
- основания возникновения данных обязательств (со ссылками на подтверждающие документы: договоры, накладные, акты выполненных работ (оказанных услуг), номера выставленных счетов-фактур);
- на какую сумму проводится зачет взаимных требований.
В заявлении (акте) следует отдельно выделить сумму НДС по каждому встречному обязательству. Это позволит организациям, проводившим взаимозачет, правильно отразить данную операцию в бухгалтерском и налоговом учете.
Отсутствие такой информации может привести к возникновению споров, в результате которых организация может понести договорные санкции. Есть примеры судебных решений, которые подтверждают такую позицию (см., например, определение ВАС РФ от 12 ноября 2007 г. № 14790/07,постановление ФАС Волго-Вятского округа от 26 сентября 2007 г. № А11-13478/2006-К1-11/612). Кроме того, неправильное оформление взаимозачета может повлечь за собой и налоговые санкции. Например, при кассовом методе расчета налога на прибыль налоговая инспекция может не признать расходы, задолженность по оплате которых погашена документально не подтвержденным зачетом (п. 3 ст. 273, п. 1 ст. 252 НК РФ).
Частичный зачет
Организация может провести как полный, так и частичный зачет взаимных требований. Полный зачет возможен в том случае, если встречные однородные требования полностью эквивалентны.
Если встречные требования не эквивалентны, зачет может быть проведен на сумму наименьшей задолженности (частичный зачет). В этом случае обязательство, по которому предъявлено наибольшее требование, частично сохраняется, а обязательство, по которому предъявлено меньшее требование, прекращается в полном объеме.*
Пример проведения частичного взаимозачета
ЗАО «Альфа» имеет задолженность перед ОАО «Производственная фирма "Мастер"» по оплате товаров, поставленных по договору купли-продажи. Сумма задолженности – 50 000 руб. (в т. ч. НДС – 7627 руб.). «Мастер» имеет перед «Альфой» встречную задолженность по оплате работ, выполненных по договору подряда. Сумма задолженности – 35 000 руб. (в т. ч. НДС – 5339 руб.). По заявлению «Альфы» стороны приняли решение провести взаимозачет.
После проведения взаимозачета обязательство «Альфы» перед «Мастером» сохраняется в сумме 15 000 руб. (в т. ч. НДС – 2288 руб.). Обязательство «Мастера» перед «Альфой» в сумме 35 000 руб. погашается в полном объеме.
Олег Хороший,
государственный советник налоговой службы РФ III ранга
2. Рекомендация: Как документально оформить продажу товаров оптом
Состав документов, которые нужно выставить покупателю, различается в зависимости от того, продает организация товар в розницу или оптом.
Оптовая торговля осуществляется на основе любого договора купли-продажи (поставки товаров) за исключением договора розничной купли-продажи. Покупателем по договору может выступать организация или предприниматель. Форма расчета по договору также может быть любой – как наличной, так и безналичной. Это следует из пункта 5статьи 454, пункта 1 статьи 492, статьи 506 Гражданского кодекса РФ.*
Договор купли-продажи
При оптовой торговле момент передачи товара и оплаты, как правило, не совпадает, поэтому необходимо составить письменный договор (п. 1 ст. 161, п. 2 ст. 159 ГК РФ). Заключением письменного договора может считаться не только составление единого документа, но и обмен документами по электронной, почтовой или иной связи. Примером такого обмена документами может служить переписка сторон, из которой явно следуют намерения продать и купить определенное количество товара по определенной цене. Такие правила установлены в пункте 2 статьи 434 ГК РФ. В договоре (или документе, его заменяющем, например счете) должны быть указаны все существенные условия (п. 1 ст. 432 ГК РФ), то есть товар и его цена (п. 1 ст. 454 ГК РФ).
Расчеты наличными
При продаже товаров оптом за наличный расчет выдайте покупателю кассовый чек (п. 1 ст. 2 Закона от 22 мая 2003 г. № 54-ФЗ). Предельный размер расчета наличными с другими организациями или предпринимателями в рамках одного договора составляет 100 000 руб. (указание Банка России от 20 июня 2007 г. № 1843-У).
Елена Попова,
государственный советник налоговой службы РФ I ранга
3. Гражданский кодекс Российской Федерации
«Статья 454. Договор купли-продажи
1. По договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).*
Статья 455. Условие договора о товаре
1. Товаром по договору купли-продажи могут быть любые вещи с соблюдением правил, предусмотренных статьей 129 настоящего Кодекса*.
2. Договор может быть заключен на куплю-продажу товара, имеющегося в наличии у продавца в момент заключения договора, а также товара, который будет создан или приобретен продавцом в будущем, если иное не установлено законом или не вытекает из характера товара.
3. Условие договора купли-продажи о товаре считается согласованным, если договор позволяет определить наименование и количество товара.
Статья 567. Договор мены
1. По договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой*».
4. Статья: Почему взаимозачет удобнее и выгоднее бартера
Контрагент пожелал расплатиться по договору не деньгами, а товаром (работой, услугой, имущественным правом). Это не только решает проблему нехватки финансов, но и позволяет обойтись без рискованного в условиях кризиса посредничества банков. Оформить же такие расчеты можно двумя способами – в виде взаимозачета или бартера. Разберемся, какой из них предпочтительнее.
Препятствий для использования в сделках взаимозачета и бартера в 2009 году стало меньше. Ведь главная проблема, из-за которой эти операции были неудобны раньше, наконец-то решена.
Перечислять друг другу НДС отдельными платежными поручениями при товарообменных сделках, взаимозачете и расчетах ценными бумагами с 2009 года не нужно. Требовавший делать это второй абзац пункта 4 статьи 168 Налогового кодекса РФ утратил силу. Не действует с этого года и пункт 2 статьи 172 Налогового кодекса РФ. Напомним, что он разрешал принимать НДС к вычету, лишь если выполнено условие второго абзаца пункта 4 статьи 168.
Правда, в переходный период возможна ситуация, в которой предъявлять НДС к вычету придется по старым правилам. Она возникает, если одна из сторон бартера, взаимозачета или расчетов ценными бумагами приняла полученное по сделке имущество к учету до 31 декабря 2008 года включительно. В этом случае, даже если обязательство по оплате данного имущества погашено в 2009 году, нужно применять прежний порядок.
Теперь проанализируем те особенности взаимозачета и бартера, с которыми бухгалтер может столкнуться в ситуации, когда все операции по сделкам оформлены в 2009 году.
Юридическая сторона вопроса
Рассмотрим юридические особенности двух сделок.
Взаимозачет проще оформить
Обмен с помощью взаимозачета предполагает, что стороны заключают два договора. По одному из них компания обязуется поставить контрагенту товары (выполнить работы, оказать услуги, передать имущественные права). А по другому – приобрести у него какие-либо другие товары (работы, услуги, имущественные права). Изначально условия договоров предполагают расчеты деньгами. Но в итоге задолженности погашаются зачетом взаимных обязательств (ст. 410 Гражданского кодекса РФ).
Чтобы провести взаимозачет, достаточно заявления одной из сторон. Но состоявшимся зачет будет считаться, если контрагент подтвердит, что он это заявление получил (п. 4 приложения к информационному письму Президиума ВАС РФ от 29 декабря 2001 г. № 65). Поэтому на практике зачет взаимных обязательств чаще всего оформляют в виде двустороннего акта.
Обратите внимание: решение о взаимозачете может быть принято лишь в отношении встречных и однородных требований. То есть таких, которые вытекают из договоров, предполагающих одинаковый способ погашения обязательств (как правило, деньгами).*
Бартер считают более безопасным
На практике под бартером понимают сделки, в результате которых стороны обмениваются товарами, работами, услугами или имущественными правами. Однако в законодательстве такого понятия, как бартер, не существует. В Гражданском кодексе РФ отдельный вид договора предусмотрен лишь для сделок, в результате которых происходит обмен товарами. Их заключают в виде договоров мены (ст. 567 Гражданского кодекса РФ).
К договорам мены применяются те же правила, что и к договорам купли-продажи. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который обязуется принять взамен. По умолчанию фигурирующие в договорах мены товары признаются равноценными (ст. 568 Гражданского кодекса РФ). А право собственности на них партнеры получают только после того, как обязательства по передаче имущества будут выполнены обеими сторонами (ст. 570 Гражданского кодекса РФ). Вероятно, именно поэтому в периоды финансовой нестабильности руководство часто предпочитает договоры мены, считая их наиболее безопасными.
Но еще раз подчеркнем: заключить договор мены можно только в отношении товаров, то есть вещей (п. 1 ст. 454 Гражданского кодекса РФ). Если же по условиям соглашения хотя бы одна из сторон выполняет работы (услуги) или передает имущественные права, назвать его договором мены нельзя. С юридической точки зрения такой договор считается смешанным. То есть таким, в котором одновременно присутствуют признаки договора купли-продажи (поставки товаров) и договора выполнения работ (оказания услуг, передачи имущественных прав). Условия о цене и моменте перехода права собственности в таком договоре должны быть прописаны отдельно.
Сложности с оформлением договора могут возникнуть и в ситуации, когда обмен является неравноценным. В этом случае важно грамотно прописать условия, на которых одна из сторон будет погашать разницу в стоимости.*
Бухгалтерский учет
Как показывает практика, в отличие от взаимозачета, при бартере часто возникают специфические ситуации, отразить которые в бухучете бывает непросто.
Взаимозачет не создает проблем с бухучетом
При отгрузке товаров (оказании услуг, выполнении работ, передаче имущественных прав), стоимость которых впоследствии будет решено погасить взаимозачетом, стороны делают обычные проводки по реализации. А зачет взаимных обязательств каждая из них отражает проводкой:
Дебет 60 Кредит 62 (76)
– проведен зачет встречного однородного обязательства.
Обратите внимание: с 2009 года такой зачет возможен на сумму с учетом НДС. Ведь, как мы уже говорили выше, перечислять сумму налога отдельными платежками стороны взаимозачета с 2009 года не должны.
Три сложности с бухучетом бартера
Вот какие проблемы могут возникнуть, если стороны заключили договор мены.
При бартере возникают постоянные разницы. Правила, по которым положено приходовать материально-производственные запасы и основные средства, оплата за которые производится не деньгами, заключаются в следующем. Оценивать такие объекты нужно исходя из стоимости переданных (подлежащих передаче) ценностей. Она принимается равной стоимости аналогичных ценностей в сравнимых обстоятельствах (п. 10 ПБУ 5/01 и п. 11 ПБУ 6/01). В ситуации, когда данный способ применить невозможно, следует ориентироваться на обычную закупочную стоимость. То есть ту, по которой компания приобретает аналогичные ценности в сравнимых обстоятельствах. Способ расчета стоимости для каждого из этих случаев необходимо прописать в учетной политике и раскрыть в пояснительной записке к отчетности (п. 27 ПБУ 5/01, п. 32 ПБУ 6/01).
Соответственно, по таким же правилам в бухучете оценивается и величина оплаты (кредиторской задолженности) за поступившее по бартеру имущество (п. 6.3 ПБУ 10/99).
Теперь о правилах учета бартерной выручки. Отражать ее нужно по стоимости полученного (подлежащего получению) имущества. Эту стоимость следует определять исходя из суммы, в которую компания оценивает аналогичные ценности в сравнимых обстоятельствах. И только если эту стоимость определить невозможно, выручку разрешено оценивать по стоимости реализованных товаров. Эта стоимость равна выручке по аналогичным продажам (п. 6.3 ПБУ 9/99).
Заметим, что для налоговых целей применяется иной подход. Оценивать приобретенное здесь положено по стоимости, которая указана в договоре. При этом, пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен (п. 1 ст. 40 Налогового кодекса РФ). Если же в договоре цена не указана (как нередко бывает при бартере), приходится определять рыночную стоимость имущества и рассчитывать налоги исходя из нее.
Этот же подход применяется в налоговом учете и при оценке выручки, которая получена в натуральной форме (п. 4 ст. 274 Налогового кодекса РФ), а также при расчете налоговой базы по НДС (п. 1 ст. 154 Налогового кодекса РФ).
Как видим, налоговые и бухгалтерские правила учета различаются. Это приводит к тому, что в бухучете могут возникать постоянные разницы (см.пример), которые, в свою очередь, приводят к образованию постоянных налоговых активов или обязательств (п. 4 и 7 ПБУ 18/02).
При неодновременном обмене полученный товар числится за балансом. Стандартный товарообменный договор предполагает, что обе стороны передают друг другу имущество в один день. И после взаимного выполнения своих обязательств одновременно получают права собственности на приобретенные ценности.
Однако на практике сроки поставки товаров по договорам мены совпадают не всегда. Такое случается, во-первых, когда одна из сторон предоставляет товар в установленный договором срок, а вторая нет. Однако к расторжению соглашения эта просрочка не приводит. А во-вторых, условие о несовпадении сроков поставки может быть напрямую прописано в договоре мены.
В этой ситуации сторона, которая получила товар первой, не вправе считать его своей собственностью. Пока не будет исполнено встречное обязательство по поставке, она должна учитывать его на забалансовомсчете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение». Использовать такое имущество по своему усмотрению компания не может.
Сторона, которая передала товар первой, в свою очередь должна учитывать его на счете 45 «Товары отгруженные». Отразить его на счете 90«Продажи» она сможет, только когда получит от контрагента все причитающееся ей по договору мены. Исключение из этой ситуации возможно, лишь если товарообменный договор предусматривает особые условия перехода права собственности.
Обмен неравноценными товарами создает дополнительные доходы или расходы. Как мы уже говорили выше, передаваемые по договору мены товары по умолчанию считаются равноценными (ст. 568 Гражданского кодекса РФ). Тем не менее нередки случаи, когда стороны указывают в договоре, что стоимость обмениваемых товаров является разной. Вопрос о том, будет ли такой обмен считаться равноценным, участники сделки вправе решить самостоятельно. При этом возможно два варианта.
Первый вариант – стороны указали в договоре, что обмен является неравноценным. В этом случае сторона, передающая товар меньшей стоимости, должна оплатить разницу в ценах (п. 2 ст. 568 Гражданского кодекса РФ). Перечислить необходимую сумму она обязана непосредственно до или после передачи товара (если в договоре не предусмотрен иной порядок). В бухгалтерском учете такие доплаты учитываются так же, как и платежи по обычной купле-продаже, – по дебету счета 51 и кредиту счета 62 у продавца и по кредиту счета 51 и дебету счета 60 – у покупателя.
Второй вариант – стороны не указали в договоре, что обмен является неравноценным. В этом случае применяются правила статьи 568Гражданского кодекса РФ. То есть переданные по договору мены товары считаются равноценными, несмотря на то, что имеют разную стоимость. Законность такой ситуации Президиум Высшего арбитражного суда РФ подтвердил в пункте 7 приложения к информационному письму от 24 сентября 2002 г. № 69. Судьи разъяснили, что равноценность обмена в данном случае заключается в том, что по результатам сделки стороны не имеют по отношению друг к другу никаких взаимных обязательств.(
В данной ситуации в бухучете участников обмена возникают дополнительные доходы или расходы. По нашему мнению, учитывать их следует на соответствующих субсчетах счета 91 «Прочие доходы и расходы».
Налоговые аспекты
По налоговым последствиям обмен товарами (работами, услугами, имущественными правами) с помощью взаимозачета также однозначно предпочтительнее бартера.*
Две налоговые проблемы с бартером
При налогообложении «бартерные» неприятности связаны с рыночной оценкой сделок и с НДС по авансам.*
Налоговики проверяют цены на «рыночность». Делать это им позволяет подпункт 2 пункта 2 статьи 40 Налогового кодекса РФ. Заметим, что в этом пункте упомянуты «товарообменные (бартерные)» операции. Налоговые инспекторы считают, что эта формулировка дает им право контролировать цены не только по договорам мены, но и по сделкам, при которых в обмене участвуют работы, услуги или имущественные права.
По нашему мнению, спорить с этим достаточно сложно. Хотя прецедент подобного спора в арбитражной практике существует (см. постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25 июня 2003 г. № Ф04/2862-809/А27-2003). Сославшись на неоднозначность вышеуказанной формулировки, компании удалось доказать, что подпункт 2 пункта 2 статьи 40 Налогового кодекса РФ распространяется лишь на товарообменные сделки. И все же подчеркнем – данное судебное дело является единичным. Поэтому рассчитывать на приведенные в нем аргументы небезопасно.
Отсюда вывод. Если компания заключает любые бартерные сделки, бухгалтеру имеет смысл следить, чтобы цены по ним в течение непродолжительного времени не отличались от рыночных цен более чем на 20 процентов. Если же отклонение неизбежно, начислять налоги безопаснее исходя из рыночных цен. Тогда вероятность того, что при проверке инспекторы доначислят пени и штрафы, существенно снизится.
В то же время исключить риск полностью практически невозможно. Ведь правила расчета рыночной цены, которые приведены в пунктах 4–11статьи 40 Налогового кодекса РФ, достаточно сложны и запутанны. Поэтому у налоговиков всегда есть возможность заявить, что рыночная цена определена неверно. И применить свой (более выгодный для бюджета) способ расчета.
В этой ситуации отстаивать свою правоту компаниям приходится в суде. Сразу скажем – большинство судебных дел на эту тему в настоящее время решается в пользу налогоплательщиков. Дело в том, что обязанность доказывать, что фирма занизила или завысила цену, возложена на инспекцию. Доказательства же проверяющие зачастую собирают весьма небрежно.
Один из примеров тому – постановление ФАС Волго-Вятского округа от 23 июня 2008 г. № А29-6753/2007. Инспекция доначислила налоги по товарообменной сделке, не проанализировав цены, сложившиеся на рынке идентичных или однородных товаров. Поэтому суд признал ее решение незаконным.
Другой характерный пример можно найти в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 26 сентября 2007 г. № Ф04-6622/2007(38512-А27-14). Налоговые инспекторы посчитали, что стоимость реализованного по бартеру имущества занижена. И пересчитали цену, применив затратный метод. В суде компания напомнила налоговикам, что применять этот метод разрешено, лишь если нет возможности использовать метод цены идентичных (однородных) товаров или метод цены последующей реализации. При этом инспекция должна подтвердить, что официальная информация об идентичных (однородных) товарах или сделках с такими товарами отсутствует. Поскольку инспекция необходимые доказательства не привела, суд ее претензии отклонил.
С полученного по бартеру надо платить «авансовый» НДС. Речь идет о ситуации, когда при бартерной сделке компания получила от контрагента товар (работу, услугу, имущественное право) раньше, чем выполнила свое обязательство. В этом случае налоговые инспекторы требуют начислить и уплатить в бюджет НДС с предоплаты в счет предстоящих поставок. При этом они ссылаются на пункт 1 статьи 154 и подпункт 2 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ. Из них следует, что налоговая база по НДС определяется в том числе в день поступления предоплаты. Причем кодекс не уточняет, что предоплата обязательно должна быть внесена деньгами.
Судебная практика на эту тему в настоящее время отсутствует. Поэтому безопаснее руководствоваться позицией налоговиков. То есть, получив товар (работу, услугу, имущественное право) по бартеру до выполнения встречного обязательства, начислить НДС с аванса и выставить счет-фактуру.*
Но учтите: принять к вычету НДС по счету-фактуре на «бартерный» аванс покупатель не сможет. Сделать это ему не позволит формулировка пункта 12 статьи 171 Налогового кодекса РФ. Он разрешает предъявлять к вычету лишь НДС с предоплаты, перечисленной деньгами.
Если же вы готовы доказывать, что предоплаты при бартере не бывает, примите к сведению следующие аргументы. «Досрочно» приняв товар по договору мены, право собственности на него компания не получает. До тех пор, пока в свою очередь не передаст поставщику свою продукцию (ст. 570 Гражданского кодекса РФ). Исключение из этого правила возможно, только если в договоре предусмотрен особый порядок перехода права собственности.
По нашему мнению, говорить о предоплате в этой ситуации некорректно. Ведь не будучи собственником полученного имущества, использовать его в своей деятельности компания не может. А значит, заплатить налог на добавленную стоимость компания может только за счет собственных денег. Тогда как кодекс предписывает платить налог из средств, полученных от контрагента.
Взаимозачет не создает налоговых проблем
Единственное, чего следует опасаться при взаимозачете – это того, что при проверке налоговые инспекторы «приравняют» взаимозачет к бартеру. То есть заявят, что документальное оформление сделки не соответствует ее реальному содержанию. И применят к ней те или иные нормы, касающиеся бартера (см. выше). Чтобы избежать подобных претензий, мы советуем подписывать встречные договоры купли-продажи разными датами. А по возможности и вовсе разбивать их на несколько договоров с отличающимися суммами, датами и сроками выполнения обязательств.
Если же инспекторы все-таки придерутся, придется напомнить им о том, что их позиция не соответствует требованиям закона. Дело в том, что с гражданско-правовой точки зрения компании свободны в выборе формы договора. То есть организация вправе решить сама, будет ли она заключать договор мены или проводить зачет взаимных требований по встречным контрактам.*
Как платить НДС, если одна из сторон бартера, взаимозачета или расчетов ценными бумагами приняла имущество к учету до 31 декабря 2008 года включительно, читайте в журнале «Главбух» № 2, 2009.
Галина Соколова,
ведущий эксперт журнала «Главбух»
С. Шириков,
старший аудитор консалтинговой группы «Михайлов и Партнеры»
Журнал «Главбух» № 3, Январь 2009