В сложившейся ситуации целесообразнее исправить ошибку в учете и увеличить срок полезного использования системы вентиляционного оборудования, пересчитав ранее рассчитанную амортизацию исходя из верного срока, так как в этом случае организация амортизировала основное средство быстрее, чем имела право, и списывала на расходы завышенные суммы амортизации.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух
1. Рекомендация: Можно ли в налоговом учете изменить срок полезного использования основного средства, если первоначально организация ошибочно включила его в другую амортизационную группу.
Да, можно.
По общему правилу организация вправе изменить срок полезного использования основного средства после ввода его в эксплуатацию в трех случаях: после реконструкции, модернизации или технического перевооружения основного средства. Это возможно, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения основного средства его характеристики изменились так, что это позволит эксплуатировать его дольше ранее установленного срока. Организация может увеличить срок полезного использования только в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено это основное средство. Это следует из пункта 1 статьи 258 Налогового кодекса РФ.
Изменение срока полезного использования в связи с его неправильным определением при вводе основного средства в эксплуатацию не подпадает под эти ограничения. ФНС России предлагает квалифицировать такие действия как исправление ошибки, повлекшей за собой искажение налоговой базы по налогу на прибыль (письмо от 27 июля 2009 г. № 3-2-09/150). Воспользоваться этими рекомендациями можно, только если организация располагает документами, подтверждающими как факт совершения ошибки, так и период ее совершения (например, документацией с характеристиками основного средства (технический паспорт или информация завода-изготовителя), актом ввода объекта в эксплуатацию и т. п.).
При обнаружении ошибки, связанной с неправильным начислением амортизации, налоговую базу нужно:
- увеличить, если срок полезного использования был занижен (в этом случае организация амортизировала основное средство быстрее, чем имела право, и списывала на расходы завышенные суммы амортизации);
- уменьшить, если срок полезного использования был завышен (в этом случае организация амортизировала основное средство медленнее, чем имела право, и списывала на расходы заниженные суммы амортизации).
В первом случае организация обязана подать уточненные налоговые декларации за периоды, в которых налоговая база по налогу на прибыль занижалась. Во втором случае организация вправе, но не обязана подавать уточненные налоговые декларации. Скорректировать налоговую базу можно и в том периоде, когда ошибка была обнаружена. Такой порядок следует из положений пункта 1 статьи 54 и пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса РФ. *
Елена Попова,
государственный советник налоговой службы РФ I ранга
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
2. Рекомендация: Можно ли в бухучете уменьшить срок полезного использования основных средств. При инвентаризации было выявлено, что по некоторым из объектов такой срок завышен.
Да, можно, при условии что изначально срок полезного использования был установлен ошибочно.
В бухучете срок полезного использования основных средств организация устанавливает самостоятельно в момент их принятия к учету (п. 20 ПБУ 6/01). И только если в результате проведенной реконструкции или модернизации, достройки или дооборудования характеристики основного средства улучшились, организация пересматривает срок полезного использования по данному объекту (п. 20 ПБУ 6/01 и п. 59, 60 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н). Причем речь идет о пересмотре срока в сторону увеличения. Об этом говорится в пункте 27 ПБУ 6/01. А вот уменьшение срока полезного использования основных средств, правильно установленного организацией, действующими нормативными актами по бухучету не предусмотрено.
Совсем другое дело, если срок полезного использования изначально установлен неверный. Например, основное средство включено не в ту амортизационную группу или в компьютерную программу были внесены неточные сведения. Допущенная ошибка приводит к неправильному расчету амортизационных отчислений и неверному исчислению налога на имущество. Поэтому исправить ее необходимо (п. 4 ПБУ 22/2010). Обязательства по налогу на имущество нужно скорректировать с того момента, когда ошибка была допущена (п. 1 ст. 54 НК РФ, письмо ФНС России от 27 июля 2009 г. № 3-2-09/150). *
Сергей Разгулин,
действительный государственный советник РФ 3-го класса
3. Рекомендация: Как платить налог на имущество по капитальным вложениям в виде неотделимых (отделимых) улучшений арендованного объекта недвижимости.
Налог нужно начислять с момента постановки улучшений на учет в качестве отдельного объекта основных средств и до выбытия, момент которого определяется договором аренды.
Налоговой базой для таких основных средств является их среднегодовая стоимость. Это правило действует, даже если улучшения произведены на объектах, для которых налоговой базой является кадастровая стоимость. Это следует из положений абзаца 2 пункта 5 ПБУ 6/01 и подтверждается письмами Минфина России от 19 февраля 2014 г. № 03-05-05-01/6958, от 15 апреля 2013 г. № 03-05-05-01/12447, от 14 марта 2013 г. № 03-05-05-01/7760, от 3 ноября 2010 г. № 03-05-05-01/48, от 24 октября 2008 г. № 03-05-04-01/37, а также решением ВАС РФ от 27 января 2012 г. № 16291/11.
Пример расчета налога на имущество по капитальным вложениям в виде неотделимых улучшений арендованного объекта недвижимости
В январе 2014 года ЗАО «Альфа» получило в аренду здание, которое включено в перечень объектов недвижимости, утвержденный постановлением правительства Москвы от 29 ноября 2013 г. № 772-ПП (кадастровый номер: 77:01:0001003).
Кадастровая стоимость здания на 1 января – 781 732 922,80 руб.
Полученное здание используется в производственной деятельности организации.
В марте 2014 года организация смонтировала в здании вентиляционную систему. Данную систему нельзя демонтировать без ущерба для помещения, поэтому ее следует считать неотделимым улучшением. Сумма затрат на монтаж составила 650 000 руб.
В договоре аренды неотделимые улучшения предусмотрены не были, арендодатель их стоимость не компенсирует. Срок окончания договора аренды – январь 2016 года.
В учете арендатора неотделимые улучшения (вентиляционная система) включены в состав основных средств. Объект введен в эксплуатацию в марте 2014 года. Срок его полезного использования составляет 65 месяцев (IV амортизационная группа). При этом срок начисления амортизации равен 22 месяцам – с апреля 2014 года по январь 2016 года. Организация начисляет амортизацию линейным способом. Ежемесячная сумма амортизации составляет 10 000 руб. *
В бухучете «Альфы» сделаны следующие записи.
В марте 2014 года:
Дебет 08 Кредит 10 (02, 70, 69, 76…)
– 650 000 руб. – отражены капвложения в арендованное имущество (расходы по монтажу вентиляционной системы);
Дебет 01 Кредит 08
– 650 000 руб. – введена в эксплуатацию вентиляционная система;
Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 117 000 руб. (650 000 руб. ? 18%) – начислен НДС со стоимости неотделимых улучшений;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 117 000 руб. – принят к вычету НДС, начисленный со стоимости неотделимых улучшений.
Ежемесячно начиная с апреля 2014 года по январь 2016 года:
Дебет 20 Кредит 02
– 10 000 руб. – начислена амортизация по неотделимому улучшению арендованного имущества.
Налоговую базу по налогу на имущество бухгалтер определил исходя из среднегодовой стоимости данного объекта. И это несмотря на то, что по арендованному объекту недвижимости налоговая база определяется арендодателем как кадастровая стоимость.
Других объектов обложения налогом на имущество в организации нет.
По данным бухучета остаточная стоимость вентиляционной системы (неотделимых улучшений) составляет:
- на 1 апреля – 650 000 руб.;
- на 1 мая – 640 000 руб.;
- на 1 июня – 630 000 руб.;
- на 1 июля – 620 000 руб.;
- на 1 августа – 610 000 руб.;
- на 1 сентября – 600 000 руб.;
- на 1 октября – 590 000 руб.;
- на 1 ноября – 580 000 руб.;
- на 1 декабря – 570 000 руб.;
- на 31 декабря (с учетом операций, отраженных в бухучете в течение 31 декабря) – 560 000 руб.
Средняя стоимость имущества за I квартал равна:
650 000 руб. : (3 + 1) = 162 500 руб.
Средняя стоимость имущества за первое полугодие составила:
(650 000 руб. + 640 000 руб. + 630 000 руб. + 620 000 руб.) : (6 + 1) = 362 857 руб.
Средняя стоимость имущества за девять месяцев составила:
(650 000 руб. + 640 000 руб. + 630 000 руб. + 620 000 руб. + 610 000 руб. + 600 000 руб. + 590 000 руб.) : (9 + 1) = 434 000 руб.
Среднегодовая стоимость имущества составила:
(650 000 руб. + 640 000 руб. + 630 000 руб. + 620 000 руб. + 610 000 руб. + 600 000 руб. + 590 000 руб. + 580 000 руб. + 570 000 руб. + 560 000 руб.) : (12 + 1) = 465 385 руб.
Ставка налога на имущество – 2,2 процента.
Суммы авансовых платежей по налогу на имущество, начисленные по итогам отчетных периодов, составляют:
– за I квартал:
162 500 руб. ? 2,2% : 4 = 894 руб.;
– за первое полугодие:
362 857 руб. ? 2,2% : 4 = 1996 руб.;
– за девять месяцев:
434 000 руб. ? 2,2% : 4 = 2387 руб.
Сумма налога на имущество, которая должна быть начислена к уплате по итогам года, равна:
465 385 руб. ? 2,2% – 894 руб. – 1996 руб. – 2387 руб. = 4961 руб.
Также арендатор должен платить налог по любым улучшениям арендованного имущества, отраженным в составе основных средств и принятым на учет до 1 января 2013 года. К ним относятся неотделимые и отделимые улучшения движимого имущества, а также отделимые улучшения недвижимого имущества.
Отделимые улучшения недвижимости, а также отделимые и неотделимые улучшения движимого имущества, принятые на учет начиная с 1 января 2013 года, от налогообложения освобождены.
Такой вывод позволяют сделать положения пункта 1, подпункта 8 пункта 4 статьи 374 Налогового кодекса РФ, абзаца 2 пункта 5 ПБУ 6/01 и письмо Минфина России от 11 апреля 2013 г. № 03-05-05-01/11960.
Елена Попова,
государственный советник налоговой службы РФ I ранга