В указанной ситуации кооператив второго уровня по договору поручения оплатил задолженность по кредиту, которая была сформирована кооперативом первого уровня перед банком. При этом кооператив второго уровня использовал гарантийный фонд, сформированный за счет бюджетных средств. Для примера предположим, что бюджет перечислил организации 100 000 рублей на указанные цели, а организация выполнила один договор поручения на сумму в 30 000 рублей. В таком случае операции в бухучете у кооператива второго уровня будут отражены следующим образом:
Получение субсидий для формирования гарантийного фонда:
Дебет 76 «Расчеты с бюджетом» Кредит 86 «Целевое финансирование» 100 000 руб. – начислена субсидия для формирования гарантийного фонда.
Дебет 51 Кредит 76 «Расчеты с бюджетом» 100 000 руб. – получена субсидия.
Дебет 86 «Целевое финансирование» Кредит 82 «Гарантийный фонд» 100 000 руб. - сформирован гарантийный фонд за счет бюджетных средств.
Далее отражаются операции по договору поручения:
Дебет 009 30 000 руб. – отражена сумма обязательств по договору поручения
Дебет 82 «Гарантийный фонд» Кредит 76 «Расчеты с банком» 30 000 руб. - отражено начисление задолженности перед банком по кредитному договору в связи с поручением, за кооператив первого уровня, за счет специально для этого созданного гарантийного фонда
Дебет 76 «Расчеты с банком» Кредит 51 30 000 руб. – отражено погашение задолженности перед банком
Дебет 76 «Расчеты с кооперативом первого уровня» Кредит 91/1 30 000 руб. - отражена задолженность кооператива первого уровня перед кооперативом второго уровня в связи с невыполнением условий кредитного договора
Дебет 91/2 Кредит 63 30 000 руб. – отражено создание резерва в сумме задолженности кооператива первого уровня перед кооперативом второго уровня в сумме 100% долга в связи с высокой степенью вероятности невозврата долга. (следует отметить, что в Приказе 94н предусмотрена возможность создания резерва только единственной проводкой, указанной выше. иных способов начисления резерва не предусмотрено)
Дебет 63 Кредит 76 «Расчеты с кооперативом первого уровня» 30 000 руб. – списание задолженности кооператива первого уровня за счет резерва по истечении срока исковой давности в случае его невозврата
По окончанию года (или иного периода согласно договору) организация отражает проводки по расчетам с бюджетом:
Дебет 82 «Гарантийный фонд» Кредит 86 «Целевое финансирование» 70 000 руб. - восстановлены средства гарантийного фонда, которые не были использованы по назначению и подлежат возврату в бюджет
Дебет 86 «Целевое финансирование» Кредит 76 «Расчеты с бюджетом» 70 000 руб. – начислены средства, подлежащие возврату в бюджет, в связи с тем, что они не были использованы по назначению
Так же учреждению, предоставившему субсидии, следует передать документы, обосновывающие возврат не всей суммы субсидии, если такая возможность предоставлена договором. Если организация, согласно условиям договора, обязана в итоге вернуть в бюджет всю сумму ранее полученных денежных средств, в таком случае кооператив сможет их начислить и вернуть за счет долга, который вернет кооператив первого уровня, либо за счет иных средств, которыми располагает организация (доход в виде процентов, полученных от хранения денежных средств на депозитных счетах, и т.д.)
Обоснование данной позиции приведено ниже в «Системе Главбух» vip-версия
1. Протокол Экспертного совета по методологии бухгалтерского учета и отчетности при Минсельхозе России от 19.05.2006 г. № 19
Методические рекомендации по ведению бухгалтерского учета в сельских кредитных кооперативах
3.6. Учет специализированных фондов
«77. В настоящее время Федеральным законом "О сельскохозяйственной кооперации" введена обязанность в СКПК формировать резервный фонд в размере 10% от паевого фонда и использовать на следующие цели:
- возмещение потерь от невозврата займов;
- возмещение балансового убытка;
- возмещение непредвиденных расходов;
- форс-мажорные обстоятельства.
78. СКПК помимо резервного фонда может создавать и другие специализированные фонды: страховой фонд, гарантийный фонд*, неделимый фонд, фонд материальной поддержки, иные фонды. В данном пособии будут рассмотрены резервный, гарантийный*, страховой и неделимый фонды как наиболее необходимые в деятельности кооператива.
79. СКПК сам устанавливает размер и источник формирования страхового фонда. Данный фонд может использоваться в следующих случаях:
- на погашение долга заемщика в случае его ликвидации или банкротства;
- на возмещение потерь по финансовым вложениям;
- в случае стихийных бедствий.
При использовании средств страхового фонда в случаях, предусмотренных выше, он подлежит пополнению до требуемой величины в порядке и сроки, которые устанавливаются правлением кооператива.
80. Гарантийный фонд формируется как неделимый и возобновляемый фонд кооператива с целью укрепления системы кредитной кооперации в Российской Федерации и расширения доступа членов кооператива к бюджетным финансовым ресурсам, привлечения иностранных инвестиций и кредитных ресурсов финансово-кредитных учреждений*.
Задачами гарантийного фонда являются*:
- предоставление денежных средств для покрытия убытков по невозвратным займам;
- предоставление денежных средств для покрытия кассового разрыва в кредитных кооперативах второго уровня - членов кооператива, в том числе для защиты сбережений пайщиков;
- предоставление гарантий (поручительств) по займам членов кооператива перед внешними финансовыми и другими организациями*.
81. Под неделимым фондом понимается часть имущества, не подлежащая в период существования кооператива разделу на паи членов кооператива и ассоциированных членов кооператива или выплате при прекращении ими членства в кооперативе и используется в текущей деятельности в соответствии с целевым назначением.
В неделимый фонд входят резервный фонд, страховой фонд, гарантийный фонд*, имущество кооператива, приобретенное им в процессе его деятельности, другое имущество кооператива, относимое к неделимому фонду по решению общего собрания.
82. Кредитные кооперативы могут формировать фонды и резервы из различных источников. При этом формирование и расходование фондов и резервов должно осуществляться строго в соответствии с уставом кооператива, положением о каждом фонде.
В основном фонды и резервы формируются за счет целевых взносов пайщиков, а также за счет части чистой прибыли, т.е. прибыли после налогообложения, полученной кооперативом от финансово-хозяйственной деятельности СКПК.
83. Для синтетического учета резервного и страхового фонда используется счет 82 "Резервный капитал"; для гарантийного фонда - счет 86 "Целевое финансирование"; для неделимого фонда - счета 80 "Уставный капитал", 82 "Резервный капитал", 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", 83 "Добавочный капитал"*.
84. Формирование и использование фондов отражается следующими проводками*.
Содержание операции Дебет* Кредит*
1. Внесены целевые взносы пайщиков на
формирование различных фондов 50, 51 86/
соответствующие
целевые
поступления
2. Формирование резервного и страхового
фонда за счет взносов пайщиков* 86/
соответствующие
целевые
поступления 82
3. Формирование резервного и страхового
фонда за счет чистой прибыли 84 82
4. Погашение непогашенного займа за счет
средств страхового фонда* 82 58, 76
5. Направлены средства резервного фонда
на покрытие убытка отчетного года 82 84
85. Управление рисками - это процесс контролирования вероятностей и потенциальных последствий неблагоприятного исхода. Поскольку принятие рисков - естественная часть процесса кредитования, кооперативы должны планировать риски и избегать сюрпризов - непредвиденных событий, которые могут поставить под угрозу их жизнеспособность.
Наиболее значимые риски, с которыми сталкиваются кредитные кооперативы, - это финансовые, операционные и стратегические риски.
Кредитный риск - ключевой финансовый риск, которым должен управлять кредитный кооператив, для того чтобы быть устойчивым*. Это риск потери дохода или капитала вследствие невыполнения клиентом условий договора займа*. В кооперативах кредитный риск по каждому займу относительно невелик. Однако вследствие рискованного и краткосрочного характера кредитные портфели имеют тенденцию быть менее устойчивыми, чем в традиционных финансовых учреждениях. По этой причине кредитным кооперативам важно внимательно контролировать качество кредитного портфеля и предпринимать определенные действия, наиболее важным из которых является создание резервов по сомнительным долгам*.
86. В общем виде резерв по сомнительным долгам представляет собой фонд, создаваемый кооперативом для покрытия возможного убытка, образующегося в результате неисполнения дебиторами своих обязательств. Величина резерва должна определяться по каждому долгу в зависимости от вероятности его погашения, а также качества обеспечения и условий пролонгирования долга. Кредитный кооператив сам определяет политику создания подобного резерва*.
Важно отметить, что резервы по сомнительным долгам вправе создавать только налогоплательщики, которые применяют метод начисления.
2. Рекомендация: Как поручителю отразить в бухучете и при налогообложении расчеты по договору поручительства
Бухучет: выдача поручительства
Поручительство является способом обеспечения обязательства (п. 1 ст. 329 ГК РФ). Поэтому в бухучете гарантию, выданную кредитору за должника, отразите на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». В учете сделайте проводку*:
Дебет 009
– выдано поручительство.
Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов.
Запись отразите в момент вступления в силу договора поручительства (п. 1 ст. 425, ст. 432 и 433 ГК РФ).
Обеспечение учтите в том размере, в котором организация должна погасить обязательство перед кредитором, если этого не сделает (сделает не должным образом) должник. Эту сумму определите из условий договора поручительства. Если в договоре поручительства не сказано об этом, тогда считайте, что обеспечение равно полной сумме задолженности должника перед кредитором.*
Таким образом, подтверждающим первичным документом в данном случае может быть договор поручительства.
Такой порядок следует из пункта 1 статьи 432 Гражданского кодекса РФ и статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.
Договор поручительства может быть как безвозмездным, так и возмездным (п. 1 ст. 424 ГК РФ).
Бухучет: списание обеспечения
Должник обязан немедленно уведомлять поручителя о том, что исполнил свое обязательство перед кредитором полностью или частично (ст. 366 ГК РФ). Выплачиваемые должником кредитору суммы отразите как уменьшение выданного обеспечения так*:
Кредит 009
– списано обеспечение (часть обеспечения) в сумме исполненного должником обязательства перед кредитором.
Это следует из Инструкции к плану счетов.
Сделайте это на основании того документа, которым должник уведомит организацию об исполнении своего обязательства (его части). Форма такого извещения (уведомления) законом не утверждена. Поэтому оно может быть составлено в произвольной форме, но с обязательным указанием реквизитов, предусмотренных частью 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.
Аналогично отражайте списание обеспечения в связи с прекращением поручительства по причинам, отличным от исполнения обязательств. Такими причинами прекращения поручительства могут быть:
изменение первичного обязательства, влекущее увеличение ответственности или иные неблагоприятные последствия для поручителя, без его согласия;
перевод на другое лицо долга, обеспеченного поручительством, если поручитель не дал кредитору согласия отвечать за нового должника;
отказ кредитора принять надлежащее исполнение, предложенное должником или поручителем;
окончание срока поручительства, указанного в договоре. Если такой срок не установлен, поручительство прекращается, если кредитор в течение года со дня наступления срока исполнения обеспеченного поручительством обязательства не предъявит иска к поручителю. Когда срок исполнения основного обязательства не указан и не может быть определен или определен моментом востребования, поручительство прекращается, если кредитор не предъявит иска к поручителю в течение двух лет со дня заключения договора поручительства.
Это следует из статьи 367 Гражданского кодекса РФ.
Бухучет: должник не исполнил обязательства
Если должник не исполнил свои обязательства (исполнил их не полностью или не должным образом) и кредитор предъявил требование исполнить обязательство к поручителю, никаких записей в бухучете не делайте до момента, когда требование кредитора будет признано. Это связано с тем, что*:
поручитель имеет право возражать против требований кредитора по различным причинам. Например, в связи с недействительностью договора поручения (ст. 362 ГК РФ), неправомерностью требований кредитора (ст. 364 ГК РФ), истечением срока поручительства (п. 4 ст. 367 ГК РФ) и т. д.;
непризнанная задолженность в бухучете не отражается (ст. 5 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).
Если поручитель признал и оплатил требование кредитора, в бухучете отразите*:
погашение задолженности по признанным требованиям кредитора (п. 1 ст. 367 ГК РФ);
возникновение дебиторской задолженности в связи с тем, что, оплатив чужой долг, поручитель получает право требовать с должника уплаченную сумму (п. 1 ст. 365 ГК РФ).
Для этого можно использовать счет 76-2 «Расчеты по претензиям» или открыть к счету 76 субсчета «Расчеты с кредитором по договору поручительства» и «Расчеты с должником по договору поручительства»*.
При этом сделайте проводки:
Дебет 76-2 (76 субсчет «Расчеты с кредитором по договору поручительства») Кредит 50 (51…)
– погашены обязательства должника по требованию кредитора;
Кредит 009
– списано обеспечение в сумме исполненного поручителем обязательства.
Дебет 76-2 (76 субсчет «Расчеты с должником по договору поручительства») Кредит 76-2 (76 субсчет «Расчеты с кредитором по договору поручительства»)
– учтена задолженность должника по возврату суммы, выплаченной кредитору.
Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 76 и 009).
Олег Хороший, государственный советник налоговой службы РФ III ранга
3. Рекомендация: Как создать резерв по сомнительным долгам
Бухучет
Резерв по сомнительным долгам в бухучете является оценочным значением. Его создание, увеличение или уменьшение в обязательном порядке должны отражаться в бухучете в составе расходов или доходов. Об этом сказано в пункте 4 ПБУ 21/2008.
Отчисления в резерв по сомнительным долгам учитываются в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99). Операции, связанные с созданием и использованием резерва по сомнительным долгам, учитываются на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам».
Создание, а также периодические отчисления в резерв в бухучете отражайте проводкой*:
Дебет 91-2 Кредит 63
– создан (увеличен) резерв по сомнительным долгам.
Покупатель может погасить задолженность, по которой организация создавала резерв, полностью или частично. В этом случае восстановите часть резерва, которая относится к этой задолженности. В бухучете сделайте проводки:
Дебет 51 (50) Кредит 62
– погашена задолженность покупателя (заказчика);
Дебет 63 Кредит 91-1
– восстановлен резерв в части погашенной дебиторской задолженности.
Аналитический учет дебиторской задолженности по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» организуйте таким образом, чтобы была возможность получить всю необходимую информацию о задолженности, которая не оплачена в срок. Такие требования установлены Инструкцией к плану счетов.
Сергей Разгулин, заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
4. Рекомендация:Как использовать резерв по сомнительным долгам
Бухучет
Операции, связанные с созданием и использованием резерва по сомнительным долгам, учитываются на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам».
В бухучете списание дебиторской задолженности за счет резерва по сомнительным долгам отразите проводкой*:
Дебет 63 Кредит 62
– списана безнадежная дебиторская задолженность за счет созданного резерва.
Использовать резерв можно только в пределах зарезервированных сумм. Если в течение года сумма расходов на списание безнадежной задолженности превысит размер созданного резерва, разницу отразите в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99).
При списании разницы сделайте проводку:
Дебет 91-2 Кредит 62
– списана безнадежная дебиторская задолженность, не покрытая резервом.
Списание безнадежного долга не является аннулированием задолженности. Поэтому в течение пяти лет с момента списания отражайте ее за балансом на счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» (Инструкция к плану счетов):*
Дебет 007
– отражена списанная дебиторская задолженность.
В течение этого периода следите за возможностью ее взыскания при изменении имущественного положения должника (п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности).
Сергей Разгулин, заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени