1. Организации и предприниматели обязаны письменно сообщать в налоговую инспекцию об открытии (закрытии) банковских (лицевых) счетов (подп. 1 п. 2 ст. 23 НК РФ). Банковскими признаются расчетные (текущие) и другие счета, открытые на основании договоров банковского счета, на которые зачисляются и с которых могут расходоваться денежные средства организаций и предпринимателей, нотариусов, занимающихся частной практикой, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты. Об этом сказано в пункте 2 статьи 11 Налогового кодекса РФ. Активный счет депо - счет депо, предназначенный для учета ценных бумаг в разрезе мест их хранения (п. 2.27 Приказа Банка России от 25 июля 1996 г. № 02-259). Таким образом, общество не обязано информировать налоговый орган об открытии счета ДЕПО.
Виды ПФИ определены ФСФР России в Положении о видах производных финансовых инструментов, утвержденном Приказом ФСФР России от 04.03.2010 № 10-13/пз-н, согласно п. 6 которого фьючерсным договором (контрактом) признается заключаемый на биржевых торгах договор, предусматривающий обязанность каждой из сторон договора периодически уплачивать денежные суммы в зависимости от изменения цены (цен) и (или) значения (значений) базисного (базового) актива и (или) наступления обстоятельства, являющегося базисным (базовым) активом.
В пункте 10 положения сказано, что Внебиржевым форвардным договором (контрактом) признается договор, заключаемый не на биржевых торгах и предусматривающий:
1) обязанность одной стороны договора передать ценные бумаги, валюту или товар, являющийся базисным (базовым) активом, в собственность другой стороне не ранее третьего дня после дня заключения договора, обязанность другой стороны принять и оплатить такое имущество и указание на то, что договор является производным финансовым инструментом; или
2) обязанность одной стороны договора передать ценные бумаги, валюту или товар, являющийся базисным (базовым) активом, в собственность другой стороне не ранее третьего дня после дня заключения договора, обязанность другой стороны принять и оплатить такое имущество, а также обязанность сторон или стороны договора периодически и (или) единовременно уплачивать денежные суммы в зависимости от изменения цены (цен) и (или) значения (значений) базисного (базового) актива и (или) наступления обстоятельства, являющегося базисным (базовым) активом; или
3) обязанность сторон или стороны договора периодически и (или) единовременно уплачивать денежные суммы в зависимости от изменения цены (цен) и (или) значения (значений) базисного (базового) актива и (или) наступления обстоятельства, являющегося базисным (базовым) активом.
Актив, лежащий в основе контракта, - это базовый актив, а цена исполнения (цена-страйк) - это цена, по которой поставляется базовый актив, если держатель опциона решит реализовать свое право на покупку или продажу.
Таким образом, анализ законодательства позволяет сделать вывод о том, что Ваша компания заключила форвардный контракт с указанием актива и цены его исполнения по определенным условиям по обратно-конвертируемым облигациям.
Обратно-конвертируемые ценные бумаги других организаций учитываются в бухгалтерском учете по дебету счета 58-2 «Долговые ценные бумаги».
Указанные ценные бумаги принимаются к учету по первоначальной стоимости, определяемой как сумма затрат на их приобретение, исчисленная по курсу Банка России, действующему на дату приобретения облигаций. Такой вывод следует из пунктов ПБУ 19/02, и положений ПБУ 3/2006.
Дебет 58-2 Кредит 76
– приобретены корпоративные облигации компании Адидас по курсу Банка России (06.12.2013)
Пересчет стоимости облигаций, выраженной в иностранной валюте, должен производиться на каждую отчетную дату по действующему на эти отчетные даты курсу валюты (п. 7, 8 ПБУ 3/2006). Возникающие при этом курсовые разницы в общеустановленном порядке включаются в состав прочих доходов (расходов).
Кроме того, купонный доход, рассчитанный за отчетный период, причитающийся организации за время владения облигацией, включается в состав прочих доходов отчетного периода (п. 34 ПБУ 19/02 и п. 7 ПБУ 9/99). Таким образом, в учете отразите:
Дебет 91-2 (76) Кредит 76 (91-1)
– отражены прочие расходы (доходы) от пересчета облигаций на конец отчетного периода месяца;
Дебет 76 субсчет «Накопленный купонный доход начисленный» Кредит 91-1
– начислен купонный доход по облигациям (выражается в рублях по курсу Банка России).
Поскольку купон будет погашаться по окончанию сделки, накопленный купонный доход, который выражается в рублях, но с привязкой в валюте, так же должен быть пересчитан на каждую отчетную дату:
Дебет 91-2 (76) Кредит 76 (91-1)
– отражены прочие расходы (доходы) от пересчета купонного дохода;
В налоговом учете ценные бумаги, номинированные в иностранной валюте, не входят в состав валютных ценностей, по которым производится текущая переоценка и образуются курсовые разницы (п. 11 ст. 250, подп. 5 п. 1 ст. 265 и п. 2 ст. 280 НК РФ). Однако, купонный доход должен быть отражен в налоговом учете. Данный доход, как и в бухгалтерском учете, отражается на конец каждого отчетного периода. В дальнейшем при пересчете дохода в учете общества возникают суммовые разницы по купонному доходу, погашение (выплата) которого предусмотрено в конце сделки форвардного контракта.
Курсовые разницы, возникающие при переоценке стоимости ценных бумаг, выраженной в иностранной валюте, образуют в бухгалтерском учете постоянные разницы, которые приводят к возникновению постоянных налоговых активов или обязательств.
Комиссия банка за данную операцию не увеличивает стоимость финансовых вложений. В бухучете данные расходы признаются прочими. Главой 25 Налогового кодекса РФ предусмотрено два варианта учета затрат на оплату банковских услуг:
– в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ);
– в составе внереализационных расходов (подп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ).
При погашении облигаций (выкупе) она будет погашаться по страйк цене, равной базисному активу и выше. В учете отразите:
Дебет 76 Кредит 91-1
– предъявлена облигация к погашению;
Дебет 52 Кредит 76
– получены денежные средства по облигации;
Дебет 91-2 Кредит 58-2
– списана стоимость облигации, по которой она числится в учете на момент его погашения;
Дебет 91-2 Кредит 76 «Накопленный купонный доход начисленный»
– списана задолженность эмитента по ранее начисленному и учтенному в доходах купонному доходу, выплата которого поступила при погашении облигации.
На дату получения выплаты купона в учете отразите курсовые разницы.
Если по сделке будет применена Деноминация, то доход организации с разницы отразите в составе прочих доходов:
Дебет 76 Кредит 91-1
– отражена доходность по сделке (третий вариант).
В налоговом учете такая доходность увеличивает базу по статье 280 Налогового кодекса РФ. Расчет доходности по формуле представлен файле ответа.
По указанный операциям общество обязано заполнить лист 05 декларации по налогу на прибыль с кодом «3». Порядок заполнения листа 05 установлен разделом XIII Приказf ФНС России от 22.03.2012 N ММВ-7-3/174«Об утверждении формы и формата представления налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, Порядка ее заполнения».
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух» vip – версия и в документах, которые Вы можете найти в закладке «Правовая база» «Системы Главбух» vip – версия
1. приказ Банка России от 25 июля 1996 г. № 02-259 «Об утверждении Правил ведения учета депозитарных операций кредитных организаций в Российской Федерации»
«2.27. Активный счет депо - счет депо, предназначенный для учета ценных бумаг в разрезе мест их хранения.*
Как аналитические, так и синтетические счета могут быть пассивными или активными. Каждая ценная бумага, хранимая в депозитарии, должна учитываться одновременно на одном пассивном и на одном активном аналитическом счете депо».
2. Ситуация: Нужно ли коммерческой организации уведомлять налоговую инспекцию об открытии брокерского счета (для ведения расчетов по сделкам с ценными бумагами и прочим сопутствующим операциям)
Нет, не нужно.
Организации и предприниматели обязаны письменно сообщать в налоговую инспекцию об открытии (закрытии) банковских (лицевых) счетов (подп. 1 п. 2 ст. 23 НК РФ).
Банковскими признаются расчетные (текущие) и другие счета, открытые на основании договоров банковского счета, на которые зачисляются и с которых могут расходоваться денежные средства организаций и предпринимателей*, нотариусов, занимающихся частной практикой, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты. Об этом сказано в пункте 2 статьи 11 Налогового кодекса РФ.
Специальный брокерский счет (для ведения расчетов по сделкам с ценными бумагами и прочим сопутствующим операциям) представляет собой отдельный банковский счет, который брокер открывает в кредитной организации для обособленного учета денежных средств каждого клиента (п. 3 ст. 3 Закона от 22 апреля 1996 г. № 39-ФЗ).
На денежные средства клиентов, находящиеся на брокерских счетах, не может быть обращено взыскание по обязательствам брокеров. Также брокеры не вправе зачислять на эти счета собственные денежные средства (кроме случаев их возврата (предоставления займа) клиенту). Это следует из пункта 3 статьи 3 Закона от 22 апреля 1996 г. № 39-ФЗ.
Таким образом, сведения о брокерских счетах не могут быть использованы налоговыми инспекциями при проведении мероприятий налогового контроля. Поэтому необходимость уведомления инспекций об открытии (закрытии) таких счетов отсутствует.
Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 27 сентября 2010 г. № 03-02-08/57.
Сергей Разгулин, действительный государственный советник РФ 3-го класса
3. Приказ ФСФР РФ от 04.03.2010 № 10-13/пз-н «Об утверждении Положения о видах производных финансовых инструментов»
«6. Фьючерсным договором (контрактом) признается заключаемый на биржевых торгах договор, предусматривающий обязанность каждой из сторон договора периодически уплачивать денежные суммы в зависимости от изменения цены (цен) и (или) значения (значений) базисного (базового) актива и (или) наступления обстоятельства, являющегося базисным (базовым) активом.
7. Фьючерсный договор (контракт), помимо условий, установленных пунктом 6 настоящего Положения, может также предусматривать:
обязанность стороны фьючерсного договора (контракта) передать другой стороне ценные бумаги, валюту или товар, являющийся базисным (базовым) активом, в том числе путем заключения стороной (сторонами) фьючерсного договора (контракта), и (или) лицом (лицами), в интересах которых был заключен фьючерсный договор (контракт), договора купли-продажи ценных бумаг, договора купли-продажи иностранной валюты или договора поставки товара; или
обязанность сторон фьючерсного договора (контракта) заключить договор, являющийся производным финансовым инструментом и составляющий базисный (базовый) актив.
8. Фьючерсный договор (контракт), предусматривающий обязанность, установленную пунктом 7 настоящего Положения, за исключением обязанности заключить договор, являющийся производным финансовым инструментом, который не предусматривает обязанности передать, купить (продать) или поставить ценные бумаги, валюту или товар, является поставочным договором. Иные фьючерсные договоры (контракты) являются расчетными договорами.»
10. Внебиржевым форвардным договором (контрактом) признается договор, заключаемый не на биржевых торгах и предусматривающий:
1) обязанность одной стороны договора передать ценные бумаги, валюту или товар, являющийся базисным (базовым) активом, в собственность другой стороне не ранее третьего дня после дня заключения договора, обязанность другой стороны принять и оплатить такое имущество и указание на то, что договор является производным финансовым инструментом; или
2) обязанность одной стороны договора передать ценные бумаги, валюту или товар, являющийся базисным (базовым) активом, в собственность другой стороне не ранее третьего дня после дня заключения договора, обязанность другой стороны принять и оплатить такое имущество, а также обязанность сторон или стороны договора периодически и (или) единовременно уплачивать денежные суммы в зависимости от изменения цены (цен) и (или) значения (значений) базисного (базового) актива и (или) наступления обстоятельства, являющегося базисным (базовым) активом;* или
3) обязанность сторон или стороны договора периодически и (или) единовременно уплачивать денежные суммы в зависимости от изменения цены (цен) и (или) значения (значений) базисного (базового) актива и (или) наступления обстоятельства, являющегося базисным (базовым) активом.
11. Внебиржевой форвардный договор (контракт), предусматривающий обязанность, установленную подпунктом 1 или 2 пункта 10 настоящего Положения, является поставочным договором. Иные внебиржевые форвардные договоры (контракты) являются расчетными договорами.
4. Рекомендация: Как отразить в бухучете и при налогообложении приобретение и прочее поступление корпоративной облигации
Облигации могут поступить в организацию, в частности:
по договору купли-продажи;
в качестве оплаты товаров (работ, услуг);
безвозмездно;
в качестве вклада в уставный капитал;
по результатам срочных сделок (например, форвардные и фьючерсные контракты и т. п.);
по результатам сделок РЕПО и операций займа ценными бумагами.
Приобретение по договору купли-продажи
Организация может приобрести облигации по договору купли-продажи (ст. 454 ГК РФ).
Ситуация: как оформить договор купли-продажи облигаций другой организации
Сделки организаций между собой, с предпринимателями и гражданами должны заключаться в письменной форме (п. 1 ст. 161 ГК РФ). Следовательно, договор купли-продажи ценных бумаг (в т. ч. облигаций) должен быть оформлен письменно (ст. 454 ГК РФ).
В договоре должны быть, в частности, указаны:
реквизиты покупателя и продавца;
данные об объекте купли-продажи, позволяющие идентифицировать его (например, серия, номер, эмитент, номинал облигации);
стоимость объекта купли-продажи;
другие существенные условия, по которым, по мнению любой из сторон, должно быть достигнуто соглашение (например, сроки расчетов, штрафные санкции и т. д.).
Заключением письменного договора может считаться не только составление единого документа, но и обмен документами по электронной, почтовой или иной связи. Примером такого обмена документами может служить заявка на приобретение ценных бумаг и отчет брокера об их покупке.
Такой порядок следует из статьи 432 и пункта 1 статьи 454 Гражданского кодекса РФ.
Бухучет
В бухучете приобретение облигаций отразите такими записями:
Дебет 58-2 Кредит 76
– приобретены облигации;
Дебет 76 Кредит 51, 50
– оплачены приобретенные облигации.
Это следует из Инструкции к плану счетов (счета 58 и 76).
В первоначальную стоимость приобретенных облигаций включите:
стоимость приобретения облигаций;
стоимость информационных и консультационных услуг, связанных с их приобретением;
вознаграждения посредников, через которых приобретены облигации;
иные затраты, непосредственно связанные с приобретением облигаций (исключение составляет случай, когда их размер несущественно отклоняется от стоимости приобретения облигации;
суммы НДС с расходов, непосредственно связанных с приобретением облигаций.
Такой порядок установлен пунктами 8 и 9 ПБУ 19/02, пунктом 2 статьи 170 и подпунктом 12 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ.
При этом общехозяйственные расходы в первоначальной стоимости облигаций не учитывайте (кроме случаев, когда они прямо связаны с приобретением финансовых вложений) (абз. 8 п. 9 ПБУ 19/02). Если облигации были приобретены на заемные средства, проценты по кредитам и займам в первоначальную стоимость также не включайте (абз. 7 п. 9 ПБУ 19/02 и п. 7 ПБУ 15/2008).
Олег Хороший, государственный советник налоговой службы РФ III ранга
5. Рекомендация:Как отразить в бухучете и при налогообложении доход держателя по корпоративным облигациям
Купонный доход, причитающийся организации за время владения облигацией, включите в состав прочих доходов отчетного периода (п. 34 ПБУ 19/02 и п. 7 ПБУ 9/99).
Сумму купона учтите на счете 76, к которому откройте субсчет «Накопленный купонный доход начисленный». В учете сделайте проводку:
Дебет 76 субсчет «Накопленный купонный доход начисленный» Кредит 91-1
– начислен купонный доход по облигации.
Это следует из Инструкции к плану счетов (счета 91, 76).
Доход за отчетный период (месяц) начисляйте на наиболее раннюю из следующих дат:
последний день отчетного периода (месяца) – если на эту дату облигация является собственностью организации;
день выплаты купонного дохода, если он наступил ранее, чем отчетная дата;
день выбытия облигации из собственности организации (например, при реализации);
день, когда облигацию необходимо предъявить к погашению (конец срока обращения облигации).
Это следует из пунктов 7 и 16 ПБУ 9/99.
Поступление купонного дохода от эмитента отразите так:
Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Накопленный купонный доход начисленный»
– получен купонный доход по облигации.
Это следует из Инструкции к плану счетов (счета 51, 76).
При выбытии облигации (в т. ч. погашении) сумму начисленного, но не полученного организацией купона (включаемого в стоимость облигации при реализации или получаемого от эмитента при окончательном расчете) учтите в расходах по дебету счета 91-2 «Прочие расходы»:
Дебет 91-2 Кредит 76 субсчет «Накопленный купонный доход начисленный»
– списана задолженность эмитента по купонному доходу, оплаченная при погашении облигации (оплаченная покупателем облигации).
Это следует из Инструкции к плану счетов (счета 76, 91).
Пример отражения в бухучете и при налогообложении купонного дохода по приобретенной корпоративной облигации
6 октября ЗАО «Альфа» приобрело у эмитента 10 облигаций номиналом 10 000 руб. с заявленным условиями выпуска купонным доходом 10 процентов в год (1000 руб. в год).
Дата выпуска облигации – 4 октября, период обращения – 2 года, дата погашения – 23 сентября.
Купонный период по облигации – 180 дней. Он начинает начисляться с первого дня размещения облигации. Первая купонная выплата – 2 апреля следующего года. Начало размещения облигаций – 5 октября текущего года. Согласно условиям эмиссии начиная со второго дня размещения облигаций покупатель при совершении сделки купли-продажи облигаций уплачивает эмитенту сумму накопленного купонного дохода.
По условиям сделки купли-продажи облигаций «Альфа» перечислила эмитенту 100 027 руб. (10 000 руб./шт. ? 10 шт. + 10 000 руб./шт. ? 10 шт. ? 10% ? 1 дн. : 365 дн.).
Согласно учетной политике «Альфы» накопленный купонный доход по облигациям учитывается на отдельном субсчете к счету 58-2. Единицей бухучета является одна ценная бумага.
Бухгалтер «Альфы» отразил приобретение облигаций в учете так:
Дебет 58-2 субсчет «Стоимость облигации без учета уплаченного накопленного купонного дохода» Кредит 76
– 100 000 руб. (10 000 руб./шт. ? 10 шт.) – учтены облигации по стоимости приобретения без учета накопленного купонного дохода, уплаченного контрагенту при ее получении (при этом в аналитическом учете бухгалтер отразил приобретение 10 облигаций номинальной стоимостью 10 000 руб.);
Дебет 58-2 «Накопленный купонный доход уплаченный» Кредит 76
– 27 руб. (100 027 руб. – 100 000 руб.) – учтена в первоначальной стоимости облигаций сумма накопленного купонного дохода, уплаченная при ее приобретении.
31 октября бухгалтер «Альфы» рассчитал и начислил купонный доход по облигации за период с 6 по 31 октября:
Дебет 76 «Накопленный купонный доход начисленный» Кредит 91-1
– 685 руб. (10 000 руб./шт. ? 10 шт. ? 10% : 365 дн. ? 25 дн.) – начислен купонный доход по облигациям за октябрь.
30 ноября бухгалтер «Альфы» рассчитал и начислил купонный доход по облигации за ноябрь текущего года:
Дебет 76 «Накопленный купонный доход начисленный» Кредит 91-1
– 822 руб. (10 000 руб./шт. ? 10 шт. ? 10% : 365 дн. ? 30 дн.) – начислен купонный доход по облигациям за ноябрь.
31 декабря бухгалтер «Альфы» рассчитал и начислил купонный доход по облигации за декабрь текущего года:
Дебет 76 «Накопленный купонный доход начисленный» Кредит 91-1
– 849 руб. (10 000 руб./шт. ? 10 шт. ? 10% : 365 дн. ? 31 дн.) – начислен купонный доход по облигациям за декабрь.
Таким образом, в учете «Альфы» по состоянию на 31 декабря текущего года числится накопленный купонный доход по облигациям в сумме 2383 руб. (27 руб. + 685 руб. + 822 руб. + 849 руб.).
ОСНО: налог на прибыль
При налогообложении по-разному учитывайте суммы купонного дохода:
образовавшегося до того, как организация приобрела облигацию (НКД, уплаченный при приобретении облигации);
образовавшегося в период, когда облигация являлась собственностью организации (купонный доход, начисленный (полученный) самой организацией).
Накопленный купонный доход, выплаченный при приобретении ценной бумаги, для целей налогообложения в доходах не отражайте независимо от метода расчета налога на прибыль. Это объясняется тем, что при его выплате организация не получает экономической выгоды (дохода), так как несла аналогичные расходы по его оплате продавцу (ст. 43 НК РФ).
Порядок налогообложения купонного дохода, причитающегося организации за время владения облигацией, зависит от причины, в связи с которой он образуется:
в связи с текущими начислениями (выплатами) купона;
в связи с выбытием облигации (в т. ч. погашением).
Такой порядок следует из положений статей 248–250 и 280 Налогового кодекса РФ и разъяснен письмом Минфина России от 8 августа 2002 г. № 04-02-06/1/113.
Сумму текущего дохода по корпоративной облигации включите в состав внереализационных доходов отчетного периода (п. 6 ст. 250 НК РФ).
Доход по облигации в виде дисконта учтите в составе внереализационных доходов только в том случае, если он предусмотрен условиями эмиссии ценных бумаг (п. 3 ст. 43, п. 1 ст. 328 НК РФ и письма Минфина России от 14 апреля 2009 г. № 03-03-06/2/82, от 12 марта 2009 г. № 03-03-06/2/43, от 26 сентября 2008 г. № 03-03-06/2/129). В этом случае в целях налогообложения дисконт как заранее заявленный доход отражается так же, как процент по долговым обязательствам (п. 3 ст. 43 НК РФ).
Если организация рассчитывает налог на прибыль методом начисления, доход по облигации учитывайте:
в последний день каждого месяца;
на дату выплаты купонного дохода.
При условии, что на данную дату облигация продолжает оставаться собственностью организации. Такой порядок следует из пунктов 1, 4, 5 статьи 328 и пункта 6 статьи 271 Налогового кодекса РФ. Подробнее о том, как рассчитать сумму купонного дохода (в виде текущих начислений), см. Как держателю рассчитать купонный доход по корпоративной облигации.
Если организация рассчитывает налог на прибыль кассовым методом, доход признавайте в день фактического поступления купона или дисконта.
При получении выплаты в первый раз в состав внереализационных доходов включите сумму выплаты, уменьшенную на НКД, уплаченный продавцу при приобретении облигации. Так как его сумма не должна влиять на налогообложение.
Рассчитывать сумму накопленного купонного дохода, выплаченного продавцу, нет необходимости. Она указана в документах на приобретение облигации (например, в договоре, расчетных документах).
При последующих выплатах в доходы включайте всю сумму, полученную от эмитента.
Такой порядок следует из статей 280, 328 и пункта 2 статьи 273 Налогового кодекса РФ.
При выбытии облигации (например, ее реализации или погашении) купон по ней учтите в составе сделки. Отдельно от операции по выбытию его не рассчитывайте.
При этом свою особенность отдельного расчета купонного дохода при выбытии ценных бумаг имеют сделки по облигациям с ипотечным покрытием. По ним нужно раздельно рассчитывать налоговую базу по купонному доходу в связи с выбытием облигации с ипотечным покрытием и налоговую базу от их реализации (иного выбытия). Так как эти виды доходов облагаются налогом на прибыль по разным ставкам.
Такой порядок следует из пункта 4 статьи 284, статьи 280 Налогового кодекса РФ и письма Минфина России от 20 февраля 2007 г. № 03-03-06/2/29.
Подробнее о расчете финансового результата (прибыли или убытка) от реализации или погашения облигации см. Как отразить в бухучете и при налогообложении реализацию и прочее выбытие облигации.
Доход по корпоративным облигациям при расчете налога на прибыль облагается по разным ставкам в зависимости от вида облигации.
Купонный доход (дисконт) по корпоративным облигациям с ипотечным покрытием (в т. ч. полученный от покупателя при выбытии), эмитированным до 1 января 2007 года, облагается по ставке 9 процентов. По облигациям того же вида, эмитированным после 1 января 2007 года, – по ставке 15 процентов.
Доход по остальным корпоративным облигациям облагается по ставке 20 процентов независимо от того, как именно он получен: как текущая купонная выплата или как доход от реализации (погашения) облигации.
Такой порядок установлен пунктами 1, 4 статьи 284 Налогового кодекса РФ и разъяснен письмом Минфина России от 20 февраля 2007 г. № 03-03-06/2/29.
Олег Хороший, государственный советник налоговой службы РФ III ранга
6. Рекомендация: Как отразить в бухучете и при налогообложении продажу и прочее выбытие корпоративных облигаций
Предъявление облигации к оплате: бухучет
Задолженность по облигации должна быть оплачена в срок, определенный условиями ее выпуска. Погасить облигацию можно и раньше – досрочно (облигация с офертой), но только если такое право владельца или эмитента было предусмотрено изначально при эмиссии облигации (см., например, приказ ФСФР РФ от 25 января 2007 г. № 07-4/пз-н).
Погашение облигаций в бухучете отражайте на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции со счетом 58-2, на котором учитываются ценные бумаги, счетами учета расчетов (76) и денежных средств (50, 51). При этом сделайте проводки:*
Дебет 76 Кредит 91-1
– предъявлена облигация к погашению;
Дебет 50 (51) Кредит 76
– получены денежные средства по облигации;
Дебет 91-2 Кредит 58-2
– списана стоимость облигации, по которой она числится в учете на момент его погашения;
Дебет 91-2 Кредит 76 «Накопленный купонный доход начисленный»
– списана задолженность эмитента по ранее начисленному и учтенному в доходах купонному доходу, выплата которого поступила при погашении облигации.
Это следует из пунктов 7, 11 и 16 ПБУ 9/99, пунктов 25, 34 и 36 ПБУ 19/02, пункта 11 ПБУ 10/99 и Инструкции к плану счетов.
Предъявление облигаций к оплате: ОСНО
Если организация, предъявляющая облигацию к погашению, применяет общую систему налогообложения, то при расчете налогов следуйте такому порядку.
На расчет НДС операции по погашению облигации не влияют. Так как сделки с ценными бумагами (в т. ч. облигациями) не облагаются НДС (ст. 142–143 ГК РФ и подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ).
Базу для расчета налога на прибыль по любым операциям с ценными бумагами определяйте по правилам статьи 280 Налогового кодекса РФ. Налогооблагаемую прибыль (убыток) от погашения облигации определяйте так же, как при реализации облигации. Доходы и расходы при расчете налога на прибыль признавайте в зависимости от метода их определения (метод начисления или кассовый метод). Такой порядок следует из положений пункта 15 статьи 274, пункта 2 статьи 280 и абзаца 2 статьи 329 Налогового кодекса РФ.
Ценой реализации облигации считайте номинал облигации, полученный при ее погашении. Определять расчетную цену облигации (для контроля на соответствие цены выбытия ценной бумаги уровню рыночных цен) не нужно (письмо Минфина России от 2 марта 2006 г. № 03-03-04/1/162).
Такой показатель, как сумма накопленного купонного дохода (НКД), предъявленного покупателю, при погашении отсутствует. Вместо него при расчете результата в доходы организации включается сумма НКД, полученная от эмитента при погашении облигации.
В составе расходов помимо цены приобретения облигации учтите также сумму накопленного купонного дохода (дисконта), уплаченного продавцу при приобретении облигации. Делайте это, только если эмитент не выплатил данную сумму в прошлых отчетных (налоговых) периодах. Если выплата состоялась, сумма НКД, уплаченная продавцу, уже была учтена как расход в декларации за предыдущий отчетный период, когда от эмитента были получены деньги. Такой порядок следует из пункта 2 статьи 280 Налогового кодекса РФ и пунктов 13.2 и 13.3 Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 22 марта 2012 г. № ММВ-7-3/174.
В составе расходов при расчете налога на прибыль также можно учесть и другие затраты, непосредственно связанные с приобретением и реализацией облигаций. Их учтите в зависимости от вида (например, рекламные услуги, услуги посредника, депозитария, банка и т. д.). Такой порядок следует из пункта 2 статьи 280, статьи 272, пункта 3 статьи 273 и статьи 329 Налогового кодекса РФ.
Таким образом, налогооблагаемую прибыль (убыток) от погашения облигации определите по формуле:*
Налогооблагаемая прибыль (убыток) от погашения облигации = Номинальная стоимость облигации, полученная при ее погашении + Сумма НКД, полученная от эмитента при погашении облигации – Цена приобретения облигации (включая расходы на приобретение) – Сумма НКД, уплаченная при приобретении облигации (если ранее она не была учтена при налогообложении)
Финансовый результат (прибыль или убыток) от реализации облигации формируйте отдельно от прибыли (убытка) от основного вида деятельности (п. 8 ст. 280 НК РФ).
Олег Хороший, государственный советник налоговой службы РФ III ранга
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени