в бухучете начисление процентов отразите проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 66 (67) субсчет «Расчеты по процентам» (начислены проценты за пользование заемными средствами).
ПБУ 15/2008 предписывает включать проценты в стоимость инвестиционного актива только при его создании либо приобретении.
Даже если кредиты израсходованы на реконструкцию основного средства, проценты по долговым обязательствам включают во внереализационные расходы. Этот вывод следует из подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ.
Инвестиционный актив - объект, который впоследствии будет принят к учету в составе основных средств. Водопроводные сети уже учтены в составе ОС. И при их реконструкции ни создания, ни приобретения нового актива не происходит. Поэтому проценты по кредиту на реконструкцию Вы вправе включать в прочие расходы.
Минфин России подтверждает справедливость такого подхода. Например, в письмах от 28 июня 2013 г. № 03-03-06/1/24671 и от 6 декабря 2011 г. № 03-03-06/1/808.
В бухучете затраты, связанные с оплатой банковских услуг (комиссия), отражайте в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99). В зависимости от условий договора на дату признания расходов сделайте проводку:
Дебет 91-2 Кредит 76 (60) (отражены расходы по оплате услуг банка (банковская комиссия)).
Фактическое списание суммы расходов с расчетного счета отразите проводкой:
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
Дебет 76 (60) Кредит 51 (оплачены услуги банка (списана банковская комиссия)).
При расчете налога на прибыль расходы на оплату банковских услуг можно учесть двумя способами:
– в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ);
– в составе внереализационных расходов (подп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Порядок классификации таких расходов налоговым законодательством не установлен. Поэтому организация может разработать его самостоятельно (п. 4 ст. 252 НК РФ). Такой вывод подтверждают письма Минфина России от 20 апреля 2009 г. № 03-03-06/2/88, от 2 марта 2006 г. № 03-03-04/1/167 и постановления ФАС Московского округа от 21 мая 2008 г. № КА-А40/3937-08 и Восточно-Сибирского округа от 2 мая 2006 г. № А33-21067/05-Ф02-1877/06-С1.
Дебет 26 Кредит 60, 76 (учтены в составе общехозяйственных расходов стоимость юридических услуг).
ФАС Московского округа признал, что затраты по оплате юридических и консультационных услуг правомерно не отнесены налогоплательщиком на первоначальную стоимость основного средства, а учтены в составе расходов текущего периода (Постановление от 25.11.2009 N КА-А40/12070-09). Суд отметил, что затраты на такие услуги не указаны в абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ в качестве расходов, формирующих первоначальную стоимость основного средства.
В отношении расходов на консультационные и юридические услуги, , Минфин России дал следующие разъяснения. В соответствии с подп. 14, 15 п. 1 ст. 264 НК РФ указанные затраты относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух» .
1.Статья: Берем инвестиционный кредит на модернизацию производства
Ежек Д.Ю., Середина С.В, эксперты журнала «Российский налоговый курьер»
Не каждая организация может профинансировать модернизацию или переоборудование производства исключительно за счет собственных средств. Чаще всего с этой целью привлекаются инвестиционные банковские кредиты. Есть ли какие-то особенности в налоговом и бухгалтерском учете расходов, связанных с привлечением и использованием таких кредитов?*
Под инвестициями понимаются денежные средства, целевые банковские вклады, паи, акции и другие ценные бумаги, технологии, машины и оборудование, кредиты, любое другое имущество или имущественные права, интеллектуальные ценности, вкладываемые в объекты предпринимательской и других видов деятельности в целях получения прибыли (дохода) и достижения положительного социального эффекта. Это указано в статье 1 Закона РСФСР от 26.06.91 № 1488-1 «Об инвестиционной деятельности в РСФСР». Аналогичное по смыслу определение содержится и в Федеральном законе от 25.02.99 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений». В соответствии со статьей 1 названного закона инвестиционная деятельность представляет собой вложение инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.
Капитальные вложения — это инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты (ст. 1 Федерального закона от 25.02.99 № 39-ФЗ).
Таким образом, понятие инвестиций намного шире понятия капитальных вложений. Однако на практике большая часть реальных инвестиций представляет собой именно капитальные вложения. Осуществление этих капитальных вложений происходит, как правило, с привлечением заемных средств, например в форме банковского кредита.
Возможные расходы заемщика по инвестиционному кредиту
Основной вид расходов организации-заемщика, связанных с обслуживанием полученного кредита, — это проценты, которые она обязуется уплатить кредитору в соответствии с условиями кредитного договора. Однако только уплатой процентов указанные расходы заемщика зачастую не ограничиваются.
Непосредственно в кредитном договоре могут быть предусмотрены дополнительные платежи и комиссионные сборы за услуги банка, а именно:*
- плата за рассмотрение кредитной заявки;
- единовременный сбор за предоставление кредита;
- плата за резервирование ресурсов;
- платеж за финансирование и экспертизу проекта;
- комиссия за досрочное погашение кредита и др.
Кроме того, в кредитном договоре прописывается ответственность заемщика за неисполнение и ненадлежащее исполнение условий договора. Так, договором могут быть установлены штрафы, пени или неустойки, например, за несвоевременный возврат суммы кредита или уплату процентов позже срока. По договоренности сторон размер этих платежей определяется либо в процентном отношении к сумме договора (или другой величине), либо в виде фиксированной суммы.
Помимо перечисленных дополнительных платежей и санкций у заемщика вполне могут возникнуть расходы, которые не предусмотрены в самомкредитном договоре, но тем не менее непосредственно связаны с его исполнением. Допустим, организация в рамках модернизации производства закупает у иностранного поставщика технологическое оборудование. На его приобретение она использует средства целевого кредита, полученного в банке. По условиям договора поставки расчеты за оборудование осуществляются через аккредитив. В рамках действия аккредитива у организации-заемщика дополнительно могут возникнуть следующие расходы: платежи банку за открытие и обслуживание аккредитива, комиссия за осуществление платежа по аккредитиву, плата иностранному банку за подтверждение аккредитива и др.1
Следует помнить, что получение и расходование заемщиком средств инвестиционного кредита связано с осуществлением им капитальных вложений. Если за счет кредитных ресурсов организация приобрела объекты основных средств, она должна правильно квалифицировать расходы, произведенные согласно кредитному договору. Ведь некоторые из них необходимо включить в первоначальную стоимость основного средства2, а остальные учитывать в составе текущих расходов.*
Проценты за пользование инвестиционным кредитом
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ расходы в виде процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами, относятся к внереализационным. При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Буквальное прочтение данной нормы позволяет сделать однозначный вывод — проценты за пользование инвестиционным кредитом должны отражаться в налоговом учете в составе внереализационных расходов. Их нельзя включить в первоначальную стоимость амортизируемого имущества, приобретенного за счет заемных средств. Такого же мнения придерживается Минфин России (см. письма от 19.01.2009 № 03-03-06/1/20 и от 03.02.2009 № 03-03-06/1/37).*
Отметим, что сумма процентов по долговым обязательствам, учитываемых в целях налогообложения прибыли, нормируется. Правила расчета предельной суммы процентов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, подробно изложены в статье 269 НК РФ. Эта величина зависит от условий кредитного договора (наличия или отсутствия в договоре условия о возможности изменения кредитором процентной ставки в течение срока действия договора), ставки рефинансирования Банка России (для кредитов в рублях), наличия или отсутствия у заемщика кредитов, полученных в том же квартале на сопоставимых условиях, и так называемой контролируемой задолженности3. Проценты по инвестиционному кредиту, превышающие сумму, рассчитанную согласно статье 269 НК РФ, не уменьшают налогооблагаемую прибыль.
В каком периоде организация-заемщик вправе признать расходы в виде процентов по инвестиционному кредиту? Обратимся к пункту 8 статьи 272 НК РФ. В нем говорится, что проценты по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, включаются во внереализационные расходы на конец соответствующего отчетного периода4. Иными словами, дата признания указанных расходов не зависит ни от срока выплаты процентов, установленного в кредитном договоре, ни от даты фактического перечисления процентов кредитору.
Дополнительные платежи и комиссии по кредитному договору
Нередко в кредитном договоре, помимо процентов за пользование заемными средствами, предусматриваются также различные дополнительные платежи и комиссионные сборы, взимаемые с заемщика. Как учитываются эти расходы при расчете налога на прибыль?
Понятие процентов, используемое для целей налогообложения, приведено в пункте 3 статьи 43 НК РФ. Процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, полученный по долговому обязательству любого вида независимо от способа его оформления (у заемщика — соответственно расход). Таким образом, виды и формы, в которых может быть установлен доход (расход) по долговому обязательству, для отнесения этого дохода (расхода) к процентам законодательно не ограничены.
Исходя из приведенного определения, а также учитывая положения пункта 1 статьи 269 и подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ, можно сделать следующий вывод. К процентам по долговому обязательству приравниваются выплаты, установленные в любой форме, если они непосредственно связаны с данным долговым обязательством и их размер напрямую зависит от величины этого долгового обязательства или времени пользования денежными средствами.
Значит, в целях налогообложения прибыли платежи и сборы банка, размер которых выражен в процентном отношении к сумме долгового обязательства (либо иным образом зависит от его суммы), относятся к процентам. То есть в налоговом учете их следует отражать в составе внереализационных расходов с учетом ограничений, указанных в статье 269 НК РФ. Минфин России в письмах от 02.04.2008 № 03-03-06/1/249 и № 03-03-06/1/250 и от 22.07.2008 № 03-03-06/1/418 подтвердил правильность данной позиции.*
Бухгалтерский учет расходов заемщика по инвестиционному кредиту
В отличие от налогового учета проценты по кредитам, направленным на приобретение объектов основных средств, могут включаться в первоначальную стоимость основного средства. Причем это прямо предусмотрено в пункте 7 ПБУ 15/20085. В нем говорится, что в бухгалтерском учете расходы по займам и кредитам признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива. В стоимость инвестиционного актива включаются проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением данного актива.
Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление (п. 7 ПБУ 15/2008).
К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств, нематериальных или иных внеоборотных активов.
Проценты, причитающиеся к оплате кредитору, включаются в стоимость инвестиционного актива при одновременном выполнении следующих условий (п. 9 ПБУ 15/2008):*
- расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива подлежат признанию в бухучете;
- расходы по кредитам, связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, подлежат признанию в бухучете;
- начаты работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива.
Организация-заемщик прекращает включать проценты в стоимость инвестиционного актива с 1-го числа месяца, следующего за месяцем прекращения приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива (подписания акта приемки-передачи данного актива). Это указано в пункте 12 ПБУ 15/2008. Иными словами, проценты, начисленные после ввода основного средства в эксплуатацию, не увеличивают его первоначальную стоимость и учитываются в составе прочих расходов.
Таким образом, различные комиссионные сборы и платежи, предусмотренные кредитными договорами, в бухучете признаются дополнительными расходами. Их следует включать в прочие расходы того отчетного периода, к которому они относятся (п. 6 и 7 ПБУ 15/2008).*
Однако дополнительные расходы по займам и кредитам могут списываться равномерно в течение срока действия договора займа (кредитного договора). Основание — пункт 8 ПБУ 15/2008. Если организация примет решение учитывать такие расходы равномерно, это ей нужно будет закрепить в учетной политике, применяемой для бухучета.
Штрафы, пени, неустойки, предусмотренные в кредитном договоре за нарушение его условий, организация-заемщик отражает в составе прочих расходов на основании пункта 11 ПБУ 10/99.
ЖУРНАЛ «РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР», № 18, СЕНТЯБРЬ 2009
2.Ситуация: Как отразить в бухучете проценты по полученному кредиту
Проценты, начисленные по займу (кредиту), отнесите к прочим расходам, кроме тех, что связаны с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.
В бухучете начисление процентов отразите следующим образом:
Дебет 91-2 Кредит 66 (67) субсчет «Расчеты по процентам»
– начислены проценты за пользование заемными средствами.*
Такой порядок следует из пункта 7 ПБУ 15/2008.
Сергей Разгулин, действительный государственный советник РФ 3-го класса
3.Рекомендация: Как отразить в бухучете оплату банковских расходов
В зависимости от вида совершаемых операций отношения между банком и организацией (клиентом) могут регулироваться:*
- договором банковского счета (ст. 845 ГК РФ);
- договором банковского вклада (ст. 834 ГК РФ);
- кредитным договором (ст. 819 ГК РФ);
- другими договорами, в которых закрепляются условия этих взаимоотношений (например, договором финансирования под уступку денежного требования (факторинг)).
В рамках заключенных договоров банки вправе:*
- открывать и вести банковские счета организаций;
- заниматься расчетно-кассовым обслуживанием (осуществлять платежи по поручению организаций (в т. ч. с помощью системы «Банк–Клиент»), проводить инкассацию, выдавать наличные деньги и др.);
- покупать и продавать иностранную валюту (в наличной и безналичной формах);
- выдавать кредиты (открывать кредитные линии), предоставлять поручительства, банковские гарантии;
- принимать в доверительное управление денежные средства и иное имущество;
- сдавать в аренду специальные помещения (сейфы, ячейки) для хранения документов и ценностей;
- проводить лизинговые операции (как правило, в качестве лизингодателя);
- оказывать клиентам другие услуги.
Полный перечень банковских операций приведен в статье 5 Закона от 2 декабря 1990 г. № 395-1.
За обслуживание организаций банки взимают с них плату (комиссию) в соответствии с условиями заключенных договоров. Плату за свои услуги банк списывает со счета организации и оформляет банковский ордер. Такое списание может осуществляться с предварительным согласием (акцептом) и без согласия плательщика (п. 9.3 Положения, утвержденного Банком России 19 июня 2012 г. № 383-П).
В бухучете затраты, связанные с оплатой банковских услуг, отражайте в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99). В зависимости от условий договора на дату признания расходов сделайте проводку:*
Дебет 91-2 Кредит 76 (60)
– отражены расходы по оплате услуг банка (банковская комиссия).
Фактическое списание суммы расходов с расчетного счета отразите проводкой:
Дебет 76 (60) Кредит 51
– оплачены услуги банка (списана банковская комиссия).
Существуют особенности и в бухучете такого вида банковских расходов, как проценты за кредиты, предоставленные организации. Например, проценты по кредиту, привлеченному для приобретения (строительства) инвестиционных активов, по общему правилу нужно включить в их первоначальную стоимость. Субъекты малого предпринимательства (кроме эмитентов публично размещаемых ценных бумаг) все проценты по кредитам и займам (в том числе по привлеченным для покупки, сооружения или создания инвестиционных активов) могут включать в состав прочих расходов.
Олег Хороший, государственный советник налоговой службы РФ III ранга
4.Рекомендация: Как отразить при налогообложении оплату банковских расходов. Организация применяет общую систему налогообложения
При расчете налога на прибыль расходы на оплату банковских услуг можно учесть двумя способами:
– в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ);
– в составе внереализационных расходов (подп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Порядок классификации таких расходов налоговым законодательством не установлен. Поэтому организация может разработать его самостоятельно (п. 4 ст. 252 НК РФ). Такой вывод подтверждают письма Минфина России от 20 апреля 2009 г. № 03-03-06/2/88, от 2 марта 2006 г. № 03-03-04/1/167 и постановления ФАС Московского округа от 21 мая 2008 г. № КА-А40/3937-08 и Восточно-Сибирского округа от 2 мая 2006 г. № А33-21067/05-Ф02-1877/06-С1.*
Если организация определяет налог на прибыль методом начисления, расходы на оплату банковских услуг включите в расчет налоговой базы в том месяце, в котором эти расходы возникли по условиям банковского договора (абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ). При использовании кассового метода такие расходы признаются в момент списания денег с расчетного счета (подп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).
Проценты по полученным банковским кредитам при налогообложении прибыли учитываются в составе внереализационных расходов в пределах норм (подп. 2 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 269 НК РФ). Подробнее об этом см. Как учесть при налогообложениипроценты по полученному займу (кредиту).
Олег Хороший, государственный советник налоговой службы РФ III ранга
5.Статья: Учет и оценка
1.1.6 Компания для покупки основного средства взяла кредит. Налоговый учет.
Даже если кредиты израсходованы на покупку, строительство, модернизацию или реконструкцию основного средства, проценты по долговым обязательствам включают во внереализационные расходы. Этот вывод следует из подпункта 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ.* Все остальные затраты на приобретение амортизируемого имущества увеличивают первоначальную стоимость объекта и погашаются через амортизационные отчисления (п. 1 ст. 257 НК РФ). Чиновники из Минфина России подтверждают справедливость такого подхода. Например, в письмах от 28 июня 2013 г. № 03-03-06/1/24671 и от 6 декабря 2011 г. № 03-03-06/1/808.
К сожалению, налоговые инспекторы могут придерживаться противоположного мнения и настаивать, чтобы компания включала проценты за пользование заемными средствами в первоначальную стоимость основного средства. Арбитражная практика на стороне компаний. Пример –постановление ФАС Уральского округа от 28 июня 2010 г. № Ф09-4668/10-С3*, где судьи подтвердили: в статье 265 Налогового кодекса РФ установлен специальный порядок учета процентов. Его нужно применять и в том случае, когда за счет кредита приобрели амортизируемое имущество.
ГОДОВОЙ ОТЧЕТ – 2013
6.Рекомендация: Как списать общепроизводственные и общехозяйственные расходы
Затраты, связанные с управлением организацией, организацией ее хозяйственной деятельности, содержанием ее общего имущества, относятся к общехозяйственным расходам. В состав общехозяйственных расходов включаются:*
- затраты на оплату труда административно-управленческого и общехозяйственного персонала (с отчислениями на социальные нужды);
- арендная плата, амортизация, затраты на текущий ремонт зданий, сооружений и инвентаря общефирменного и управленческого назначения;
- затраты на охрану;
- расходы на подготовку кадров и подбор персонала;
- представительские расходы;
- расходы на оплату услуг связи;
- коммунальные расходы;
- канцелярские и почтово-телеграфные расходы;
- расходы на охрану труда и т. п.
В течение отчетного периода общехозяйственные расходы отражаются по дебету одноименного счета 26:*
Дебет 26 Кредит 60, 76
– учтена в составе общехозяйственных расходов стоимость работ (услуг), выполненных сторонними организациями (например, аудиторские, консультационные услуги);*
Общепроизводственные и общехозяйственные расходы связаны с выпуском разных видов продукции (работ, услуг), а также обеспечивают работу организации в целом. Поэтому в отличие от прямых (основных) затрат эти расходы считаются косвенными (накладными).
В конце отчетного периода счета 25 и 26 закрываются. Накопленные на них расходы списываются в дебет счетов: 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» или 90 «Продажи» пропорционально показателям, которые должны быть установлены в учетной политике для целей бухучета (п. 7 ПБУ 1/2008).*
Е.Ю. Попова
государственный советник налоговой службы РФ I ранга
7.Статья: Оплату услуг стороннего юриста в налоговом учете можно признать
В штате турфирмы есть юрист, однако для того, чтобы выиграть судебное дело у налоговиков, пришлось обратиться за помощью к стороннему специалисту. Можно ли затраты на оплату его услуг признать в налоговом учете?
Даже если у фирмы есть в штате свой юрист (или юридическая служба), это не мешает ей включить в расходы оплату услуг стороннего юриста. Поскольку именно фирма определяет экономическую целесообразность произведенных затрат, что является одним из критериев признания расходов по статье 252 НК РФ.*
При этом расходы на юридические услуги принимаются в целях налогообложения в полном размере. Независимо от «стоимости» юриста. Ведь Налоговый кодекс РФ не предусматривает нормирование таких расходов. А налоговики также не могут контролировать цены по юридическим сделкам. Поскольку право контроля цен (в соответствии со статьей 40 НК РФ) им предоставлено лишь по договорам между взаимозависимыми лицами, при бартере и по внешнеторговым сделкам.
Аналогичный вывод содержится в постановлении Президиума ВАС РФ от 18 марта 2008 г. № 14616/07.*
Журнал «Учет в туристической деятельности» №3, июль 2008
Отвечала И.Н. ЕЛИСОВА,
эксперт журнала
«Учет в туристической
деятельности»