Все зависит от уверенности организации в исходе судебного разбирательства. Такая уверенность формируется на основании экспертной оценки бухгалтерии и юридического отдела. Если вероятность отмены возникшей задолженности перед бюджетом велика, то в бухгалтерском учете никаких записей не производится. Если же вероятность положительного исхода дела низкая, то следует признать оценочное обязательство. О том как это сделать, рассмотрено в материалах ниже.
Обратите внимание, несмотря на действия организации налоговая инспекция будет отражать данную задолженность в справках до тех пор, пока не вступит в силу решение суда, а затем скорректирует (в случае необходимости) в ту или иную сторону.
Обоснование данной позиц ии приведено ниже в материалах Системы Главбух
1. Рекомендация: Как взыскивается недоимка по налогам
Ситуация: может ли налоговая инспекция отражать в справке о расчетах с бюджетом недоимку, которую выявили по результатам выездной проверки. По решению суда действие требования о взыскании этого долга приостановлено
Да, может.
В справке об исполнении организацией обязанности по уплате налогов (сборов, пеней и налоговых санкций) отражается вся задолженность организации перед бюджетом, кроме сумм:
- по которым организации предоставлена отсрочка (рассрочка) или налоговый кредит;
- которые реструктурированы в соответствии с действующим законодательством;
- по которым имеется вступившее в законную силу решение суда о признании обязанности организации по уплате этих сумм исполненной.
При наличии недоимок по другим обязательным платежам в бюджет в справке, выдаваемой организации, делается запись о том, что она имеет неисполненную обязанность по уплате налогов (сборов, пеней и налоговых санкций).
Такой порядок предусмотрен пунктами 3 и 4 Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 21 января 2013 г. № ММВ-7-12/22.
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
Решение суда о приостановке действия требования налоговой инспекции о взыскании недоимки является обеспечительной мерой. Такое решение не отменяет требование налоговой инспекции и не означает признания обязанности организации по погашению недоимки исполненной. Оно лишь временно (на период судебного разбирательства) приостанавливает действия налоговой инспекции, направленные на взыскание с организации задолженности перед бюджетом. Это следует из пункта 4 информационного письма Президиума ВАС РФ от 13 августа 2004 г. № 83. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 14 апреля 2010 г. № 03-02-07/1-162.
Таким образом, приостановка взыскания недоимки не является основанием для того, чтобы не отражать ее сумму в справке. Однако, если вступившим в законную силу решением суда требование налоговой инспекции о погашении недоимки было признано недействительным, обязанность организации по уплате налога считается не возникшей. В этом случае инспекция должна исключить из справки суммы, доначисление которых суд признал неправомерным. Сохранение этой информации в карточке лицевого счета и справке об исполнении организацией обязанности по уплате налогов (сборов, пеней и налоговых санкций) нарушало бы законные права и интересы организации. Такой вывод подтверждается арбитражной практикой (см., например, определение ВАС РФ от 23 декабря 2009 г. № ВАС-16371/09, постановления ФАС Северо-Западного округа от 30 апреля 2010 г. № А56-24109/2009, от 7 августа 2009 г. № А56-52802/2008).*
Указывать в справках сведения о недоимках, которые невозможно взыскать в связи с истечением сроков, установленных законодательством, налоговые инспекции не вправе. Это обусловлено следующим. Чтобы взыскать недоимку в принудительном порядке (п. 1, 10 ст. 46 НК РФ), налоговая инспекция должна направить организации требование об уплате налога (сбора, штрафа, пеней) по форме, утвержденной приказом ФНС России от 3 октября 2012 г. № ММВ-7-8/662 (п. 1 ст. 70 НК РФ). Организация обязана исполнить это требование в течение восьми рабочих дней после того, как оно было получено, если только в самом требовании не указан более длительный срок для уплаты налога (абз. 4 п. 4 ст. 69, п. 6 ст. 6.1 НК РФ).
Если в установленный срок недоимка не погашена, инспекция выносит решение о взыскании налога (сбора, штрафа, пеней) во внесудебном порядке. Форма решения утверждена приказом ФНС России от 3 октября 2012 г. № ММВ-7-8/662. На его подготовку инспекции дается два месяца со дня окончания срока исполнения требования об уплате налога (сбора, штрафа, пеней). Если двухмесячный срок пропущен, недоимку можно взыскать только через суд. Срок, отпущенный законодательством для подачи искового заявления, составляет шесть месяцев со дня окончания срока исполнения требования об уплате налога (сбора, штрафа, пеней). Однако суд может продлить этот срок, если налоговая инспекция пропустила его по уважительной причине. Такой порядок предусмотрен абзацем 1 пункта 3 статьи 46 Налогового кодекса РФ.
Если срок пропущен инспекцией и не восстановлен судом, то оснований для взыскания недоимки нет. По решению инспекции такая недоимка признается безнадежной и подлежит списанию. Это следует из положений подпункта 4 пункта 1 и подпункта 2 пункта 2 статьи 59 Налогового кодекса РФ. Сведения о списанной недоимке должны быть исключены из лицевой карточки организации и не могут отражаться в справках об исполнении организацией обязанности по уплате налогов (сборов, пеней и налоговых санкций).
Порядок списания недоимки, признанной безнадежной, утвержден приказом ФНС России от 19 августа 2010 г. № ЯК-7-8/393.
Сергей Разгулин,
действительный государственный советник РФ 3-го класса
2. Рекомендация: Как исправить ошибки в бухучете и бухгалтерской отчетности
Ситуация: как отразить в бухучете суммы НДС и налога на прибыль, доначисленные по результатам выездной налоговой проверки. Организация согласна с решением инспекции
В бухучете суммы начисленных налогов отражаются на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Если из-за неправильного определения налоговой базы в бухучете были отражены заниженные суммы налогов, то их доначисление по результатам налоговой проверки следует квалифицировать как исправление допущенных ошибок. При отражении дополнительно начисленных налогов нужно применять общий порядок внесения изменений в данные бухучета, установленный ПБУ 22/2010.
Исправления вносите на основании подтверждающих документов (ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). В рассматриваемой ситуации такими документами являются решение налоговой инспекции, вынесенное по результатам проверки, и требование об уплате налогов.
Датой обнаружения ошибки следует считать дату вступления в силу решения налоговой инспекции, на основании которого организации доначислены налоги. От этой даты, а также от того, насколько существенна допущенная ошибка, зависит период, в данные которого нужно вносить исправления.
Порядок отражения в бухучете доначисленных сумм НДС зависит от причины ошибок и от периода, в котором они были допущены.
Если недоимка возникла из-за занижения налоговой базы или неправильного применения налоговой ставки, дополнительную сумму НДС отразите в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99).
В учете сделайте запись:
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– доначислен НДС по результатам выездной налоговой проверки.
Если недоимка возникла из-за неправильного применения налогового вычета, исправления вносите в следующем порядке.
Доначисление НДС за налоговые периоды прошлых лет отразите проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– доначислен НДС в результате неправильного применения налогового вычета (по результатам выездной налоговой проверки за прошлые годы).
При доначислении НДС за налоговые периоды текущего года сделайте записи:
Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– восстановлен «входной» НДС, ранее неправомерно принятый к вычету (по результатам выездной налоговой проверки за текущий год);
Дебет 91-2 Кредит 19
– отнесена на прочие расходы сумма НДС, восстановленная по результатам налоговой проверки.
Поскольку в налоговом учете расходы в виде сумм НДС, доначисленных по результатам налоговой проверки, не отражаются, возникают постоянные разницы и соответствующие им постоянные налоговые обязательства (п. 4, 7 ПБУ 18/02). В бухучете нужно сделать запись:
Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– отражено постоянное налоговое обязательство с разницы между расходами в бухгалтерском и налоговом учете в связи с доначислением НДС по результатам налоговой проверки.
Сумму доначисленного налога на прибыль отразите проводкой:
Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– доначислен налог на прибыль по результатам налоговой проверки.
Этой проводкой можно ограничиться, если допущенная ошибка не связана с нарушениями правил ведения бухучета. Например, если в бухучете организация имела право отражать те или иные расходы, а в налоговом учете отразила их неправомерно.
Если же ошибка связана с нарушением правил ведения бухучета, то придется корректировать и счета учета затрат. Например, корректировку нужно будет внести, если какие-либо расходы в бухучете были неправильно классифицированы. Кроме того, в некоторых случаях могут возникнуть налогооблагаемые или вычитаемые разницы.
Пример отражения в бухучете сумм НДС и налога на прибыль, доначисленных в результате выездной налоговой проверки
ЗАО «Альфа» по результатам выездной налоговой проверки, проведенной в мае 2013 года, были доначислены:
– НДС за I квартал 2013 года – в сумме 25 000 руб.;
– налог на прибыль за 2012 год – в сумме 40 000 руб.
Недоимка по НДС возникла в результате занижения налогооблагаемой базы.
23 мая «Альфа» получила решение о привлечении к налоговой ответственности и требование об уплате налогов.
Документы получены после утверждения годовой бухгалтерской отчетности за 2012 год. Поэтому все исправления, связанные с доначислением налогов, бухгалтер «Альфы» вносит в данные текущего месяца (май 2013 года) и отражает в бухгалтерской отчетности за 2013 год.
В учете сделаны следующие записи:
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 25 000 руб. – доначислен НДС за I квартал 2013 года по результатам выездной налоговой проверки;
Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 5000 руб. (25 000 руб. ? 20%) – отражено постоянное налоговое обязательство;
Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 40 000 руб. – доначислен налог на прибыль за 2012 год по результатам выездной налоговой проверки.
Ситуация: как отразить в бухучете суммы НДС, налога на прибыль и страховых взносов, доначисленные по результатам выездных проверок. Организация не согласна с решением инспекции и будет его оспаривать
Ответ на этот вопрос зависит от того, уверена организация в том, что доначисления удастся оспорить, или нет.
Если организация уверена в том, что доначисления удастся полностью оспорить в свою пользу, то на дату получения решения по результатам выездной проверки никаких проводок вообще делать не нужно. Соответственно, кредиторскую задолженность на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» (69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению») не отражайте. Это объясняется тем, что на эту дату организация не признала своих обязательств перед бюджетом (внебюджетными фондами). А значит, оснований для возникновения кредиторской задолженности по доначисленным суммам нет.*
Если в итоге доначисления (полностью или частично) обжаловать не удастся, сделайте следующие записи:
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– доначислен НДС к уплате в бюджет;
Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– доначислен налог на прибыль к уплате в бюджет;
Дебет 91-2 Кредит 69
– доначислены страховые взносы.
Соответственно, если доначисления будут оспорены успешно, никаких проводок не делайте.
Если же, по мнению юристов и бухгалтера организации, более вероятно, что окончательное решение будет принято не в пользу организации, сумму доначислений следует рассматривать как оценочное обязательство.*
Объясняется это следующим.
В каких случаях в бухучете нужно отразить оценочное обязательство, написано в пункте 5 ПБУ 8/2010. Это одновременное выполнение, в частности, следующих условий:
- у организации существует обязательство, явившееся следствием прошлых событий (в рассматриваемом случае – это обязательство по уплате доначисленных налогов или взносов). Но организация сомневается в наличии этой обязанности (в рассматриваемой ситуации организация не согласна с результатами проверки);
- при этом в результате анализа всех обстоятельств и условий более вероятно, что такая обязанность все-таки существует (в рассматриваемом случае существует вероятность того, что организации не удастся отстоять свою позицию);
- величина обязательства может быть обоснованно оценена (сумма доначислений, которую, скорее всего, не удастся обжаловать, может быть оценена бухгалтером и юристами организации).
Таким образом, в случае если нет абсолютной уверенности в том, что доначисления удастся оспорить, все перечисленные условия для признания оценочного обязательства выполняются.
Оценочное обязательство отразите в бухучете проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 96
– признано оценочное обязательство по уплате НДС (налога на прибыль, страховых взносов).
Стоит отметить, по общему правилу начисление налога на прибыль отражается по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» (Инструкция к плану счетов). Однако, несмотря на это, сумму оценочного обязательства по налогу на прибыль нужно отразить по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы». Это объясняется тем, что при признании оценочного обязательства его величина:
- либо относится на расходы по обычным видам деятельности;
- либо относится на прочие расходы;
- либо включается в стоимость актива.
Такие требования установлены пунктом 8 ПБУ 8/2010.
То есть получается, что оценочное обязательство (в т. ч. и по налогу на прибыль) может отражаться только на счетах учета затрат или активов (08, 20 и т. п.) либо в составе прочих расходов (счет 91). Счет 99 для этого не предусмотрен.
Порядок дальнейшего отражения в бухучете операций, связанных с доначисленными суммами, зависит от окончательного решения по результатам проверки. Возможны следующие варианты:
– доначисления удастся оспорить частично;
– доначисления будут полностью отменены;
– доначисления останутся в полном объеме.
Если организация обжалует сумму доначислений частично, то на дату вступления в силу решения суда или регионального УФНС России нужно доначислить сумму налога (взноса).
Доначисление НДС и страховых взносов отразите проводками:
Дебет 96 Кредит 68 (69)
– начислена к уплате сумма НДС (страховых взносов);
Дебет 96 Кредит 91-1
– списано оценочное обязательство на сумму доначислений НДС (страховых взносов) по результатам проверки, которые удалось оспорить.
Доначисляя налог на прибыль, сделайте записи:
Дебет 96 Кредит 91-1
– списано оценочное обязательство по налогу на прибыль (в полной сумме);
Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– начислен налог на прибыль к уплате в бюджет.
Пример отражения в бухучете сумм НДС и налога на прибыль, доначисленных в результате выездной налоговой проверки. Организация частично оспорила сумму доначислений
ЗАО «Альфа» по результатам выездной налоговой проверки, проведенной в мае 2013 года, были доначислены:
– НДС за I квартал 2013 года – в сумме 100 000 руб.;
– налог на прибыль за 2012 год – в сумме 200 000 руб.
Недоимка по НДС возникла в результате занижения налогооблагаемой базы.
23 мая «Альфа» получила решение о привлечении к налоговой ответственности и требование об уплате налогов.
«Альфа» не признала доначисления и решила оспорить результаты проверки. Однако абсолютной уверенности в том, что доначисления удастся оспорить, у бухгалтера и юристов организации нет.
Бухгалтер рассчитал сумму оценочного обязательства, предположив, что, скорее всего, не удастся обжаловать:
- 25 процентов от суммы недоимки по НДС – 25 000 руб. (100 000 руб. ? 25%);
- 20 процентов от суммы недоимки по налогу на прибыль – 40 000 руб. (200 000 руб. ? 20%).
23 мая бухгалтер «Альфы» отразил в учете оценочное обязательство:
Дебет 91-2 Кредит 96
– 25 000 руб. – отражено оценочное обязательство в сумме доначисленного НДС;
Дебет 91-2 Кредит 96
– 40 000 руб. – отражено оценочное обязательство в сумме доначисленного налога на прибыль.
УФНС оставило апелляционную жалобу организации без удовлетворения.
Организация обратилась в суд, и по решению суда сумма доначислений была уменьшена:
– в части НДС – до 10 000 руб. (удалось оспорить 90 000 руб.);
– в части налога на прибыль – до 30 000 руб. (удалось оспорить 170 000 руб.).
Решение суда вступило в силу 30 ноября 2013 года. В этот день бухгалтер сделал в учете следующие проводки:
Дебет 96 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 10 000 руб. – доначислена к уплате в бюджет сумма НДС;
Дебет 96 Кредит 91-1
– 15 000 руб. – списано оценочное обязательство на сумму оспоренных доначислений по НДС;
Дебет 96 Кредит 91-1
– 40 000 руб. – списано оценочное обязательство по налогу на прибыль (в полной сумме);
Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 30 000 руб. – доначислена к уплате в бюджет сумма налога на прибыль.
Если организации удастся оспорить всю сумму доначислений в полном объеме, на дату вступления в силу решения суда (регионального УФНС) нужно списать всю сумму оценочного обязательства (п. 21 ПБУ 8/2010):
Дебет 96 Кредит 91-1
– списано оценочное обязательство на сумму оспоренных доначислений по НДС (налогу на прибыль, страховых взносов).
Пример отражения в бухучете сумм НДС и налога на прибыль, доначисленных в результате выездной налоговой проверки. Организация полностью оспорила сумму доначислений
ЗАО «Альфа» по результатам выездной налоговой проверки, проведенной в мае 2013 года, были доначислены:
– НДС за I квартал 2013 года – в сумме 100 000 руб.;
– налог на прибыль за 2012 год – в сумме 200 000 руб.
Недоимка по НДС возникла в результате занижения налогооблагаемой базы.
23 мая «Альфа» получила решение о привлечении к налоговой ответственности и требование об уплате налогов.
«Альфа» не признала доначисления и решила оспорить результаты проверки. Однако абсолютной уверенности в том, что доначисления удастся оспорить, у бухгалтера и юристов организации нет.
Бухгалтер рассчитал сумму оценочного обязательства, предположив, что не удастся обжаловать:
- 25 процентов от суммы недоимки по НДС – 25 000 руб. (100 000 руб. ? 25%);
- 20 процентов от суммы недоимки по налогу на прибыль – 40 000 руб. (200 000 руб. ? 20%).
23 мая бухгалтер «Альфы» отразил в учете оценочное обязательство на сумму доначисленных налогов:
Дебет 91-2 Кредит 96
– 25 000 руб. – отражено оценочное обязательство в сумме доначисленного НДС;
Дебет 91-2 Кредит 96
– 40 000 руб. – отражено оценочное обязательство в сумме доначисленного налога на прибыль.
УФНС оставило апелляционную жалобу организации без удовлетворения.
Организация обратилась в суд, и по решению суда сумма доначислений была полностью отменена.
Решение суда вступило в силу 30 ноября 2013 года. В это день бухгалтер сделал в учете следующие проводки:
Дебет 96 Кредит 91-1
– 25 000 руб. – списано оценочное обязательство на сумму оспоренных доначислений по НДС;
Дебет 96 Кредит 91-1
– 40 000 руб. – списано оценочное обязательство на сумму оспоренных доначислений по налогу на прибыль.
Если результаты налоговой проверки обжаловать не удалось, на дату вступления в силу решения суда или регионального УФНС России нужно доначислить налог (взнос) в полном объеме (п. 21 ПБУ 8/2010).
Пример отражения в бухучете сумм НДС и налога на прибыль, доначисленных в результате выездной налоговой проверки. Организация не смогла оспорить сумму доначислений
ЗАО «Альфа» по результатам выездной налоговой проверки, проведенной в мае 2013 года, были доначислены:
– НДС за I квартал 2013 года – в сумме 100 000 руб.;
– налог на прибыль за 2012 год – в сумме 200 000 руб.
Недоимка по НДС возникла в результате занижения налогооблагаемой базы.
23 мая «Альфа» получила решение о привлечении к налоговой ответственности и требование об уплате налогов.
«Альфа» не признала доначисления и решила оспорить результаты проверки. Однако абсолютной уверенности в том, что доначисления удастся оспорить, у бухгалтера и юристов организации нет.
Бухгалтер рассчитал сумму оценочного обязательства, предположив, что не удастся обжаловать:
- 25 процентов от суммы недоимки по НДС – 25 000 руб. (100 000 руб. ? 25%);
- 20 процентов от суммы недоимки по налогу на прибыль – 40 000 руб. (200 000 руб. ? 20%).
23 мая бухгалтер «Альфы» отразил в учете оценочное обязательство на сумму доначисленных налогов:
Дебет 91-2 Кредит 96
– 25 000 руб. – отражено оценочное обязательство в сумме доначисленного НДС;
Дебет 91-2 Кредит 96
– 40 000 руб. – отражено оценочное обязательство в сумме доначисленного налога на прибыль.
УФНС оставило апелляционную жалобу организации без удовлетворения. Решив не обращаться в суд, в этот день бухгалтер сделал в учете следующие проводки:
Дебет 96 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 25 000 руб. – доначислен НДС по результатам проверки (в части оценочного обязательства);
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 75 000 руб. – доначислен НДС по результатам проверки (в части суммы, не признанной в качестве оценочного обязательства);
Дебет 96 Кредит 91-1
– 40 000 руб. – списано ранее признанное оценочное обязательство по налогу на прибыль;
Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 200 000 руб. – доначислен налог на прибыль по результатам проверки.
Елена Попова,
государственный советник налоговой службы РФ I ранга