Порядок отражения в налоговом и бухгалтерском учете операций по договору доверительного управления приведены в статьях. Для отражения операций по договору доверительного управления в бухгалтерском учете можно руководствоваться приказом Минфина России от 28.11.2001 № 97н «Об утверждении Указаний об отражении в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом».
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух» vip-версия
1. Статья: Доверительный управляющий
В идеале любое имущество должно приносить прибыль, однако часто не хватает либо знаний, либо времени, чтобы грамотно распорядиться собственностью. Возможно, оптимальный выход – доверить управление ею другому лицу. Рассмотрим правовую сторону такого решения и особенности налогового учета у управляющего*
Как строится партнерство по договору доверительного управления имуществом, разъяснено в главе 53 ГК РФ. Согласно пункту 1 статьи 1012 ГК РФ одна сторона такого договора (учредитель управления) передает другой (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а другая сторона обязуется им управлять в интересах учредителя управления или выгодоприобретателя. Важный момент: в этом случае право собственности ни к кому не переходит, а остается за прежним владельцем.
Юридический аспект
В качестве доверительного управляющего могут выступать индивидуальные предприниматели и коммерческие организации, кроме унитарных предприятий (п. 1 ст. 1015 ГК РФ). Заметим, что по отношению к одному и тому же имуществу нельзя быть одновременно управляющим и выгодоприобретателем (п. 3 ст. 1015 ГК РФ).
Осуществляя доверительное управление, в интересах собственника (выгодоприобретателя) допускается совершать любые операции с его имуществом (п. 2 ст. 1012 ГК РФ), правда, с учетом ограничений, установленных законом или договором. Сделки заключаются от имени управляющего (п. 3 ст. 1012 ГК РФ), но всегда должно быть указано, в каком он действует качестве. В документах после его наименования или ФИО необходимо вносить пометку «Д.У.», при устном договоре достаточно проинформировать партнера, иначе за все придется отвечать доверительному управляющему самому, причем собственным имуществом.*
Доверительному управляющему полагается вознаграждение, предусмотренное договором с собственником, а также возмещение расходов, необходимых для управления имуществом за счет средств, полученных от его использования* (ст. 1023 ГК РФ).
В доверительное управление могут переходить предприятия, другие имущественные комплексы, отдельные объекты, относящиеся к недвижимости, ценные бумаги, права, удостоверенные бездокументарными ценными бумагами, исключительные права и прочее имущество (п. 1 ст. 1013 ГК РФ). Деньги не являются самостоятельными объектами доверительного управления, кроме случаев, приведенных в законодательстве. В доверительное управление нельзя передавать активы, находящиеся в хозяйственном ведении или оперативном управлении.
Имущество, полученное в управление, доверительный управляющий учитывает, отражая на отдельном балансе, а для денежных операций открывает специальный банковский счет (п. 1 ст. 1018 ГК РФ). Управляющий обязан отчитываться учредителю и выгодоприобретателю о своей деятельности в срок и в порядке, которые определены договором* (п. 4 ст. 1020 ГК РФ).
По общему правилу договор доверительного управления заключается письменно не более чем на пять лет (п. 2 ст. 1016 и п. 1 ст. 1017 ГК РФ). Если ни одна из сторон не заявила о разрыве отношений, то после окончания они считаются продленными на прежних условиях. Договор управления недвижимостью составляется в форме, используемой для договора на ее продажу. Передача недвижимости в доверительное управление регистрируется в том же порядке, что и передача прав собственности на это имущество (п. 2 ст. 1017 ГК РФ).
Существенными условиями договора доверительного управления являются (п. 1 ст. 1016 ГК РФ):
– состав передаваемого имущества;
– наименование юридического лица или ФИО гражданина, в интересах которого ведется управление имуществом (учредителя управления или выгодоприобретателя);
– размер и форма вознаграждения управляющему, если договором предусмотрена его выплата;
– срок действия договора.
Доверительному управляющему, который недобросовестно или небрежно исполнит свои обязанности, придется возместить выгодоприобретателю упущенную выгоду, а учредителю управления – еще и убытки из-за утраты или повреждения имущества, приняв во внимание естественный износ* (п. 1 ст. 1022 НК РФ). Долги по обязательствам, возникшим при доверительном управлении, погашаются за счет переданных объектов. Если средств недостаточно, взыскание может быть обращено на имущество доверительного управляющего, а если и этого окажется мало – на имущество учредителя (п. 3 ст. 1022 ГК РФ).
Договор доверительного управления имуществом прекращается в случаях:*
– смерти выгодоприобретателя (если это гражданин) или его ликвидации (если это юридическое лицо) при условии, что договором не предусмотрено иное;
– отказа выгодоприобретателя от дохода, если договором не предусмотрено иное;
– смерти гражданина, который являлся доверительным управляющим, признания его недееспособным, ограниченно дееспособным или безвестно отсутствующим, а также банкротства индивидуального предпринимателя;
– отказа управляющего или учредителя от доверительного управления, когда управляющий не может вести свою деятельность;
– отказа учредителя управления от договора по иным причинам при условии, что он выплатил управляющему положенное вознаграждение;
– признания предпринимателя, являющегося учредителем управления, несостоятельным (банкротом).
Если одна сторона отказывается от договора доверительного управления, то она должна уведомить другую сторону об этом за три месяца до прекращения договора (п. 2 ст. 1024 ГК РФ), если в договоре не указан другой срок. При прекращении договора имущество, находящееся в доверительном управлении, передается учредителю управления, если договором не предусмотрено иное (п. 3 ст. 1024 ГК РФ).
Режим налогообложения
Среди видов деятельности, при которых нельзя применять упрощенную систему, доверительное управление имуществом не указано. Значит, управляющие вправе ее применять, выполнив требования статей 346.12 и 346.13 НК РФ. Между тем нужно иметь в виду следующее. При упрощенной системе предусмотрено два объекта налогообложения – доходы и доходы, уменьшенные на расходы (п. 1 ст. 346.14 НК РФ). При этом большинство «упрощенцев» вправе выбрать один из двух указанных объектов. Однако участники договора доверительного управления имуществом данного права не имеют. Для них разрешен только объект налогообложения – доходы минус расходы* (п. 3 ст. 346.14 НК РФ). Таким образом, организации и предприниматели, применяющие УСН с объектом налогообложения доходы и в течение года ставшие участниками договора доверительного управления, должны перейти на общий режим с начала квартала, в котором был заключен договор (п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ). Напомним, что поменять объект налогообложения можно только с начала налогового периода (п. 2 ст. 346.14 НК РФ). Данную точку зрения подтверждает Минфин (письмо от 06.10.2008 № 03-11-04/2/154).
Остановимся еще на одной детали. Организации, у которых общая остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов превышает 100 млн. руб., не вправе применять упрощенную систему налогообложения (подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). На первый взгляд, данное положение напрямую касается доверительных управляющих – они очень часто получают от учредителей дорогостоящее имущество. Тем не менее беспокоиться не о чем. Речь идет только об основных средствах и нематериальных активах, находящихся в собственности, тогда как владелец имущества, передаваемого по договору управления, – учредитель.
Представим такую ситуацию. Исполняя обязанности по договору доверительного управления, лицо занимается деятельностью, облагаемой ЕНВД. Нужно ли ему уплачивать данный налог? Нет, не нужно. Согласно пункту 2.1 статьи 346.26 НК РФ режим уплаты ЕНВД не применяется, если деятельность, указанная в пункте 2 статьи 346.26 НК РФ, ведется в рамках договора доверительного управления имуществом.
Налог на добавленную стоимость
Индивидуальные предприниматели и организации, применяющие упрощенную систему, не признаются плательщиками НДС. Но есть исключения, в частности доверительные управляющие* (п. 2 и 3 ст. 346.11 НК РФ).
Как определять величину налога и его уплачивать, разъяснено в статье 174.1 НК РФ. На доверительного управляющего ложатся обязанности плательщика НДС, установленные в главе 21 НК РФ (п. 1 ст. 174.1 НК РФ), поэтому при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав по договору доверительного управления он должен оформлять счета-фактуры (п. 2 ст. 174.1 НК РФ), внося согласно пункту 3 статьи 1012 ГК РФ в строку «Продавец» пометку «Д.У.». Очень важно, что это делается независимо от того, является собственник имущества (учредитель управления) плательщиком этого налога или нет (письмо Минфина России от 07.12.2006 № 03-04-11/235). Выставленные счета-фактуры регистрируются в книге продаж.*
А вот вознаграждение доверительного управляющего, который применяет упрощенную систему, НДС не облагается. Оно представляет собой плату за услуги, а со стоимости услуг, оказываемых при упрощенной системе, НДС не уплачивается.* Такого же мнения придерживается УФНС России по г. Москве (письмо от 21.03.2007 № 19-11/25300).
Доверительный управляющий вправе претендовать на налоговый вычет по товарам (работам, услугам) и имущественным правам, приобретенным для исполнения договора доверительного управления. Правда, только при наличии счетов-фактур, выставленных ему продавцами (п. 3 ст. 174.1 НК РФ). Данные счета-фактуры регистрируются в книге покупок. Кроме того, для получения вычета необходимо вести раздельный учет товаров (работ, услуг), основных средств, нематериальных активов и имущественных прав, использованных в операциях по договору доверительного управления и в иной деятельности.
Как мы сказали, доверительный управляющий, даже работающий на упрощенной системе, уплачивает НДС. Поэтому ему полагается представлять соответствующие декларации по месту своего учета (п. 5 ст. 174 НК РФ). Срок – не позднее 20-го числа месяца после налогового периода, который согласно статье 163 НК РФ равен кварталу. НДС перечисляют в бюджет тремя равными долями не позднее 20-го числа каждого месяца квартала, следующего за отчетным* (п. 1 ст. 174 НК РФ).
Пример 1
Индивидуальному предпринимателю Р.А. Назарову принадлежит здание, которое он передал по договору доверительного управления ООО «Сенат», применяющему УСН. Ежемесячное вознаграждение доверительного управляющего составляет 70 000 руб. и удерживается из средств, перечисляемых учредителю.
В марте 2010 года ООО «Сенат», сдавая помещения в аренду, получило от арендаторов 1 180 000 руб. (в том числе НДС 180 000 руб.). Какую сумму следует перечислить предпринимателю?
Несмотря на то что ООО «Сенат» применяет упрощенную систему, оно как доверительный управляющий должно исполнять обязанности плательщика НДС. Поэтому с выручки, полученной от операций по договору управления, нужно перечислить в бюджет НДС, равный 180 000 руб.
Арендная плата без НДС составляет 1 000 000 руб. (1 180 000 руб. – 180 000 руб.), из которой управляющий удержит свое вознаграждение (70 000 руб.). Кстати, так как он находится на упрощенной системе, сумма в 70 000 руб. не облагается НДС. Таким образом, предпринимателю причитается 930 000 руб. (1 000 000 руб. – 70 000 руб.).
Налоговый учет
В главе 26.2 НК РФ не вводится специальных положений, касающихся учета доходов доверительных управляющих, и мы будем опираться на общие.*
Согласно статье 346.15 НК РФ при упрощенной системе нужно отражать доходы от реализации и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьями 249 и 250 НК РФ. Поступления, обозначенные в статье 251 НК РФ, в налоговую базу не включаются. В пункте 1 статьи 346.17 НК РФ указано, что доходы признаются в день, когда налогоплательщик получает деньги на банковский счет или в кассу либо задолженность перед ним погашается иначе (кассовый метод).*
В сущности договор доверительного управления имуществом является посредническим: доверительный управляющий производит операции в интересах учредителя и перечисляет ему всю прибыль (за вычетом вознаграждения). Поэтому, определяя налоговую базу, станем исходить из положений, касающихся посреднических договоров.*
Итак, доход доверительного управляющего составляет вознаграждение. Вопрос, когда его отражать – после того как получены деньги или как утвержден отчет? Далеко не всегда оба момента совпадают, потому что управляющий, как правило, сразу удерживает вознаграждение из средств, поступивших по договору. Но вспомним о кассовом методе (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Согласно ему авансы учитываются в день получения, а вознаграждение, появившееся раньше, чем учредитель утвердил отчет, и есть аванс. Значит, вознаграждение нужно включать в налоговую базу тогда, когда оно поступило на расчетный счет или в кассу.*
Как мы упомянули, доходы, обозначенные в статье 251 НК РФ, при упрощенной системе не имеют значения (подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ). Согласно подпункту 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ доверительный управляющий не учитывает в налоговой базе имущество (в том числе деньги), полученное:*
– для исполнения своих обязательств;
– в качестве возмещения затрат, понесенных по договору, если они не признавались в расходах.
Учет расходов обычный. При упрощенной системе он возможен только для тех налогоплательщиков, у которых объект налогообложения – доходы минус расходы, а доверительные управляющие, как мы знаем, вправе работать только с ним. Налоговая база уменьшается на затраты, указанные в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ, которые к тому же должны быть обоснованными, документально подтвержденными, осуществленными и оплаченными (п. 2 ст. 346.16, п. 1 ст. 252 и п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Для некоторых их видов предусмотрены дополнительные условия (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Затраты, возмещаемые учредителем, не отражаются.*
Пример 2 *
По договору доверительного управления ЗАО «Карусель» передало принадлежащее ему здание ООО «Вертикаль» для сдачи в аренду торговых площадей. Ежемесячное вознаграждение доверительного управляющего составляет 25% арендной платы, оно удерживается из средств, перечисляемых учредителю. Кроме того, ЗАО «Карусель» возмещает все затраты, понесенные ООО «Вертикаль» по договору доверительного управления.
1 марта 2010 года управляющий заплатил 20 000 руб. (без НДС) за охрану здания в марте (акт подписан 31 марта), 25 марта получил от арендаторов 610 000 руб. (в том числе НДС 93 050,85 руб.), а 27-го – 790 000 руб. (в том числе НДС 120 508,47 руб.). 31 марта учредитель утвердил отчет, ему были перечислены деньги, а он возместил управляющему стоимость охранных услуг. Отразим указанные операции в налоговом учете ООО «Вертикаль» при условии, что общество применяет УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы.
При упрощенной системе учет ведется кассовым методом (п. 1 ст. 346.17 НК РФ), при котором за дату получения доходов принимается день поступления денежных сумм на банковский счет или в кассу. Вознаграждение, удержанное из полученных от арендаторов сумм, до утверждения отчета является авансом, который тоже нужно включить в доходы. Следовательно, 25 марта 2010 года нужно отразить в них 152 500 руб. (610 000 руб. ? 25%), а 27 марта – 197 500 руб. (790 000 руб. ? 25%). Оставшаяся сумма, равная 1 050 000 руб. (610 000 руб. + 790 000 руб. – 152 500 руб. – 197 500 руб.), на налоговую базу не повлияет (подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 и подп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ).
1 марта за охрану перечислено 20 000 руб. Все условия для учета расходов выполнены 31 марта, но, так как стоимость охраны возмещает учредитель, в налоговой базе ООО «Вертикаль» затраты учитываться не будут. Соответственно не нужно включать в доходы и 20 000 руб., поступившие от ЗАО «Карусель» в счет возмещения затрат на охрану здания (подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 и подп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ).
НДС с арендной платы, равный 213 559,32 руб. (93 050,85 руб. + 120 508,47 руб.), следует уплатить в бюджет, а 836 440,68 руб. (610 000 руб. – 93 050,85 – 152 500 руб. + 790 000 руб. – 120 508,47 руб. – 197 500 руб.) – учредителю управления.
Книга учета доходов и расходов показана в таблице.*
Н. А. Теплова
эксперт журнала «Упрощенка»
Журнал «Упрощенка», № 5, май 2010
2. Статья: Доверительное управление имуществом: особенности бухучета
В одном из предыдущих номеров журнала мы рассмотрели особенности исчисления налогов участниками договора доверительного управления. Прочитав статью, вы узнаете, как правильно отразить в бухгалтерском учете операции, проводимые в рамках такого договора.
Порядок отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, имеет свою специфику. Поэтому Минфин России разработал соответствующие Указания, которые утвердил Приказом от 28.11.2001 N 97н. Этот нормативный документ обязаны применять все юридические лица, кроме кредитных организаций и бюджетных учреждений. Для них имеются ведомственные нормативные документы.*
Начиная с годовой бухгалтерской отчетности за 2006 г., Указания распространяются и на страховые организации, профессиональных участников рынка ценных бумаг, а также на негосударственные пенсионные фонды. Такие изменения в п. 1 Указаний внесены Приказом Минфина России от 15.08.2006 N 106н.
Как известно, порядок отражения хозяйственных операций по договору доверительного управления установлен в отношении каждого его участника. Начнем с доверительного управляющего.
Учет у доверительного управляющего
Так же как и налоговый, бухгалтерский учет операций по рассматриваемому договору ведет именно доверительный управляющий. Он обязан обеспечить самостоятельный учет операций по каждому договору доверительного управления имуществом, обособленный от учета операций, которые связаны с его собственным имуществом (п. 11 Указаний). Это требование следует из норм Гражданского кодекса.
Так, на основании п. 1 ст. 1018 ГК РФ имущество, переданное в доверительное управление, должно быть обособлено как от другого имущества учредителя управления, так и от собственного имущества управляющего. Это имущество отражается у доверительного управляющего на отдельном балансе, и по нему ведется самостоятельный учет. В результате у доверительного управляющего возникает необходимость ведения двух и более балансов. Имейте в виду, что в бухгалтерской отчетности, которую он составляет по операциям доверительного управления, после наименования управляющего делается пометка "Д. У.". Таково условие п. 15 Указаний.*
Учет операций, связанных с выполнением функций доверительного управляющего, ведется на счете 79 субсчет 3 "Расчеты по договору доверительного управления имуществом". Кроме того, этот субсчет используется для учета расчетов по договору у учредителя управления. Имущество, полученное от учредителя управления, отражается по дебету счетов учета активов (01, 04, 58 и др.) и кредиту счета 79-3 по стоимости, числящейся в бухучете учредителя управления на дату вступления данного договора в силу. Суммы начисленной амортизации показываются записью по кредиту счетов 02 и 05 и дебету счета 79-3.*
Дебетовые и кредитовые остатки по счету 79-3 у доверительного управляющего и учредителя управления соответственно позволяют сопоставить данные, отражаемые в бухучете каждой стороной договора. Они также показывают стоимостную оценку имущества, переданного в доверительное управление и учитываемого на отдельном балансе. При перечислении денежных средств в счет дохода, причитающегося учредителю управления по рассматриваемому договору, кредитуется счет 51 в корреспонденции с дебетом счета 79-3.*
Чтобы обеспечить обособленный учет обязательств по передаче и возврату имущества, а также операций по учету движения денежных средств в рамках договора доверительного управления, можно открыть дополнительные субсчета второго порядка к счету 79-3.
Это основная особенность, связанная с ведением управляющим отдельного учета операций по данному договору. В остальном такие операции отражаются по общим правилам. Однако не стоит забывать о принципах формирования учетной политики, принятой учредителем управления. Например, амортизацию по переданному в доверительное управление имуществу доверительный управляющий начисляет тем способом и с учетом того срока полезного использования, которые установил по этому имуществу учредитель управления.
Отдельного внимания заслуживает порядок отражения в учете вознаграждения доверительного управляющего и сумм, направляемых на возмещение его расходов, понесенных при исполнении договора. Эти суммы выплачиваются за счет доходов от использования имущества, переданного в доверительное управление. Поэтому в учете, который ведет доверительный управляющий по конкретному договору, делаются такие записи:*
Дебет 26 Кредит 76
- отражены суммы вознаграждения и возмещения расходов доверительному управляющему;
Дебет 76 Кредит 51
- перечислены денежные средства учредителем управления в счет причитающегося вознаграждения и возмещения расходов доверительному управляющему.
В собственном учете доверительного управляющего доходы и расходы, возникающие в процессе деятельности, связанной с доверительным управлением имуществом, должны учитываться обособленно по каждому договору:*
Дебет 20, 26 Кредит 76
- учтены как возмещаемые, так и невозмещаемые расходы доверительного управляющего;
Дебет 76 Кредит 90-1
- отражено вознаграждение доверительного управляющего и сумма возмещаемых расходов;
Дебет 90-2 Кредит 20, 26
- списаны затраты, произведенные для доверительного управления имуществом, в том числе и возмещаемые.
В составе выручки управляющего учитываются не только суммы, причитающиеся ему в виде вознаграждения, но и расходы, произведенные им при доверительном управлении и возмещаемые учредителем управления.
По мнению автора, приведенный порядок учета возмещаемых затрат учредителем управления в составе расходов и доходов доверительного управляющего, представляется методологически некорректным. По сути, указанные затраты не являются расходами доверительного управляющего, а их возмещение нельзя считать его выручкой. Данная позиция подтверждается и налоговым законодательством (п. 2 ст. 276 НК РФ).
В свою очередь, счет 90 "Продажи" предназначен для учета доходов и расходов организаций от обычных видов деятельности.
Для того чтобы не завышать выручку и себестоимость услуг у доверительного управляющего, возмещаемые учредителем расходы можно отражать следующей записью:*
Дебет 76 субсчет "Расчеты с учредителем управления"
Кредит 76 субсчет "Расчеты с поставщиком товаров (работ, услуг)"
- учтены расходы, возмещаемые учредителем управления по условиям договора.
Если за время действия рассматриваемого договора доверительный управляющий совершил действия, которые повлекли утрату или повреждение имущества, то он обязан возместить учредителю управления убытки. Суммы убытков отражаются у доверительного управляющего в составе его внереализационных расходов на счете 91-2.
Учет у учредителя управления
Как уже было отмечено, весь учетный процесс с имуществом, переданным в доверительное управление, осуществляет доверительный управляющий. Поэтому в учете у учредителя управления немного особенностей. Передав имущество в доверительное управление, учредитель управления должен списать его стоимость со счетов учета активов. При этом оформляется такая бухгалтерская запись:*
Дебет 79-3 Кредит 01, 04, 58 и др.
- основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения и др. переданы в доверительное управление.
Эта запись делается только после получения от доверительного управляющего извещения об оприходовании имущества или первичного учетного документа с пометкой "Д. У." (например, копии накладной, акта приема-передачи имущества и т.д.).*
Поскольку учредитель управления передает имущество по стоимости, которая отражена в его бухгалтерском учете, то в отношении амортизируемого имущества одновременно отражаются суммы начисленной амортизации:
Дебет 02, 05 Кредит 79-3
- учтены суммы начисленной амортизации по основным средствам и нематериальным активам, которые были переданы по договору доверительного управления имуществом.
При прекращении договора доверительного управления операции возврата имущества в учете отражаются обратными проводками.
Денежные средства, полученные учредителем управления от доверительного управляющего в счет прибыли по договору, приходуются на счетах учета денежных средств в корреспонденции со счетом 79-3.*
Порядок учета сумм возмещаемых убытков, причиненных утратой или повреждением имущества, а также упущенной выгоды по вине доверительного управляющего (ст. 1022 ГК РФ) является зеркальным по отношению к отражению этих операций в учете доверительного управляющего. Эти величины учитываются в составе внереализационных доходов учредителя управления по кредиту счета 91-1.*
В учете делаются записи:
Дебет 76 Кредит 91-1
- начислена сумма возмещения убытков, причиненных доверительным управляющим за время управления имуществом;
Дебет 51, 50, 52 Кредит 76
- поступили денежные средства от доверительного управляющего в счет погашения упущенной выгоды (возмещения убытков).
Бухгалтерскую отчетность учредитель управления составляет с учетом данных, представленных доверительным управляющим. Для этого учредитель управления суммирует аналогичные показатели своего баланса и баланса, представленного доверительным управляющим. Имейте в виду, что данные по счету 79-3 в баланс учредителя управления не включаются.
Учет у выгодоприобретателя
На основании отчета о деятельности по договору доверительного управления выгодоприобретатель отражает в качестве внереализационного дохода как причитающийся ему доход, так и упущенную выгоду, возмещаемую доверительным управляющим.
Бухгалтерскую отчетность выгодоприобретатель представляет в общем порядке с учетом финансового результата, полученного по договору доверительного управления.*
Пример.* ООО "Виктория" приобрело административное здание, первоначальная стоимость которого - 1 800 000 руб. Здание было введено в эксплуатацию в декабре 2005 г. Амортизация по данному объекту начисляется линейным способом, срок полезного использования - 15 лет. То есть начиная с января 2006 г. по этому виду имущества организация ежемесячно начисляла амортизацию в размере 10 000 руб. (1 800 000 руб.: 15 лет: 12 мес.).
ООО "Виктория" решило передать здание в доверительное управление сроком на три года. Доверительным управляющим было выбрано ООО "Меркурий".
21 августа 2006 г. стороны подписали договор доверительного управления имуществом. Согласно договору учредитель управления является одновременно и выгодоприобретателем.
23 августа текущего года данный договор был зарегистрирован в территориальном органе Федеральной регистрационной службы и вступил в силу. В тот же день стороны подписали акт приема-передачи недвижимости.
По условиям договора расходы за госрегистрацию обременений прав на недвижимое имущество (7500 руб.) осуществляет учредитель управления.
23 августа 2006 г. в бухгалтерском учете учредителя управления (ООО "Виктория") были сделаны такие проводки:
Дебет 79-3 Кредит 01
- 1 800 000 руб. - административное здание передано в доверительное управление;
Дебет 02 Кредит 79-3
- 70 000 руб. (10 000 руб. x 7 мес.) - отражена сумма амортизации по зданию, начисленная до дня его передачи в доверительное управление;
Дебет 26 Кредит 76
- 7500 руб. - учтена в составе расходов плата за госрегистрацию ограничений (обременений) прав на недвижимое имущество.
Доверительный управляющий операцию получения имущества отражает обратными проводками:
Дебет 01 Кредит 79-3
- 1 800 000 руб. - административное здание получено в доверительное управление;
Дебет 79-3 Кредит 02
- 70 000 руб. - отражена сумма амортизации по зданию, начисленная учредителем управления до дня передачи имущества в доверительное управление.
ООО "Меркурий", действуя в качестве доверительного управляющего, заключило с ООО "Жилпроект" (арендатором) договор аренды административного здания от 31.08.2006 N 1/ДУ.
Согласно этому договору арендная плата составляет 106 200 руб. в месяц (в том числе НДС - 16 200 руб.) и включает компенсацию коммунальных и эксплуатационных расходов, необходимых для нормального функционирования арендованных помещений в здании.
Вознаграждение доверительного управляющего установлено в размере 20% от размера арендной платы. Данное вознаграждение он удерживает из суммы арендной платы, полученной от арендатора.
Доверительный управляющий заключил договоры со специализированными организациями на оказание коммунальных и эксплуатационных услуг. Стоимость этих услуг - 47 200 руб. в месяц (в том числе НДС - 7200 руб.).
В учете, который доверительный управляющий ведет по операциям доверительного управления, по итогам 9 месяцев 2006 г. будут сделаны записи:
Дебет 62 Кредит 90-1
- 106 200 руб. - отражена арендная плата в составе выручки;
Дебет 90-3 Кредит 68
- 16 200 руб. - начислен НДС с суммы арендной платы;
Дебет 51 субсчет "Расчетный счет для расчетов Д. У."
Кредит 62
- 106 200 руб. - поступила арендная плата на расчетный счет, открытый для расчетов по договору доверительного управления;
Дебет 76 Кредит 51 субсчет "Расчетный счет для расчетов Д. У."
- 21 240 руб. - перечислено вознаграждение доверительного управляющего на его собственный расчетный счет;
Дебет 26 Кредит 76
- 18 000 руб. - начислено вознаграждение доверительному управляющему;
Дебет 19 Кредит 76
- 3240 руб. - отражен НДС с суммы причитающегося вознаграждения;
Дебет 91-2 Кредит 19
- 3240 руб. - сумма НДС списана на прочие расходы, так как налоговый вычет по такой операции не представляется;
Дебет 26 Кредит 60
- 40 000 руб. - отнесена на расходы стоимость оказанных коммунальных и эксплуатационных услуг;
Дебет 19 Кредит 60
- 7200 руб. - отражен НДС со стоимости коммунальных и эксплуатационных услуг;
Дебет 68 Кредит 19
- 7200 руб. - принят к вычету НДС со стоимости коммунальных и эксплуатационных услуг;
Дебет 26 Кредит 02
- 20 000 руб. - начислена амортизация по зданию за август и сентябрь 2006 г.
По окончании отчетного периода ООО "Меркурий" определило финансовый результат по деятельности, связанной с доверительным управлением. В учете делаются записи:
Дебет 90-2 Кредит 26
- 78 000 руб. (18 000 руб. + 40 000 руб. + 20 000 руб.) - списаны затраты на себестоимость услуги;
Дебет 90-9 (91-9) Кредит 99
- 8760 руб. (106 200 руб. - 78 000 руб. - 16 200 руб. - 3240 руб.) - определен финансовый результат (прибыль) от деятельности, связанной с доверительным управлением имуществом.
Предположим, что в августе и сентябре расходы доверительного управляющего в связи с осуществлением данного вида деятельности составили 15 000 руб. (в том числе НДС - 2100 руб.). В договоре не предусмотрена компенсация указанных расходов учредителем управления.
В собственном учете доверительный управляющий должен отразить операции:
Дебет 26 Кредит 70, 69, 60, 76
- 12 900 руб. (15 000 руб. - 2100 руб.) - учтены общехозяйственные расходы доверительного управляющего;
Дебет 19 Кредит 60, 76
- 2100 руб. - отражен НДС с суммы общехозяйственных расходов;
Дебет 76 Кредит 90-1
- 21 240 руб. - начислено вознаграждение по договору доверительного управления;
Дебет 90-3 Кредит 68
- 3240 руб. - начислен НДС с суммы вознаграждения.
Доверительный управляющий 3 октября 2006 г. представил учредителю управления отчет по результатам деятельности и бухгалтерскую отчетность.
Л.В.Гусейнова
Эксперт журнала "Российский налоговый курьер"
"Российский налоговый курьер", 2006, № 21
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени