В бухгалтерском учете товарища, ведущего общие дела, постоянные активы и обязательства в общем порядке не отражаются, поскольку товарищество не образует самостоятельное юридическое лицо и не является плательщиком налога на прибыль. Однако в соответствии с пунктом 3 статьи 278 Налогового кодекса РФ, участник, ведущий общие дела должен определять прибыль (убыток) в целях налогового учета. Также учитывая тот факт, что постоянные налоговые активы (обязательства) уменьшают(увеличивают) налог на прибыль, который напрямую влияет на совокупный финансовый результат, начисление постоянного налогового обязательства целесообразно учитывать записью: Дебет 84 Кредит 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства по деятельности простого товарищества», а начисление постоянного налогового актива целесообразно отражать записью: Дебет 99 «Постоянные налоговые активы по деятельности простого товарищества» Кредит 84. Данный порядок необходимо прописать в учетной политике. Обратите внимание, компания может разработать и использовать иную методику учета, отличную от предложенной, но ее обязательно необходимо прописать в учетной политике.
Соответственно, каждый участник, принимающий свою долю прибыли, будет ее учитывать уже по правилам налогового учета.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух
1. Рекомендация: Как отразить в бухучете и при налогообложении операции по совместной деятельности (простому товариществу). Участник товарищества ведет общие дела
Бухучет
При расчете, распределении и выплате прибыли каждому участнику в обособленном учете делайте записи:
Дебет 90-9 Кредит 99
– отражена прибыль, полученная от совместной деятельности;
Дебет 99 Кредит 84
– отражена прибыль, подлежащая распределению между участниками товарищества;
Дебет 84 Кредит 75-2
– распределена прибыль от совместной деятельности, приходящаяся на долю участника;
Дебет 75-2 Кредит 51
– выплачена прибыль участнику совместной деятельности, приходящаяся на его долю.
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
Если по результатам совместной деятельности был получен (а впоследствии – погашен) убыток, сделайте следующие проводки:
Дебет 99 Кредит 90-9
– отражен убыток, полученный от совместной деятельности;
Дебет 84 Кредит 99
– отражен убыток, подлежащий погашению участниками товарищества;
Дебет 75-2 Кредит 84
– распределен убыток от совместной деятельности, приходящийся на долю товарища;
Дебет 51 Кредит 75-2
– погашен убыток участниками совместной деятельности.
Такой порядок следует из положений пункта 19 ПБУ 20/03 и Плана счетов.*
Отчетность
Бухгалтерскую отчетность (отдельный баланс) по деятельности простого товарищества представлять в налоговую инспекцию не нужно. Подробнее об этом см. Кто обязан представить бухгалтерскую отчетность.
Регистрация и уплата налогов
Участники договора совместной деятельности не образуют новое юридическое лицо (п. 1 ст. 1041 ГК РФ). Это означает, что простое товарищество не регистрируется в налоговой инспекции и не является плательщиком налогов (ст. 19 НК РФ). Все налоги (в т. ч. с доходов и имущества, полученных в рамках совместной деятельности) каждый участник простого товарищества должен платить самостоятельно. Исключение составляет НДС, начисленный по операциям простого товарищества. Его должен рассчитать и перечислить в бюджет участник, ведущий общий учет (ст. 174.1 НК РФ).*
ОСНО: налог на прибыль
Доходом каждого участника является прибыль, полученная им от совместной деятельности пропорционально его доле (п. 3 ст. 278 НК РФ). Ее рассчитывает участник, на которого возложено ведение налогового учета доходов и расходов. Если хотя бы одним из участников простого товарищества является российская организация (или резидент России), налоговый учет доходов и расходов в рамках совместной деятельности должен вести он. При этом неважно, на кого в договоре возложено ведение дел товарищества. Об этом сказано в пункте 2 статьи 278 Налогового кодекса РФ.
Организация-участник, которой поручено ведение общих дел простого товарищества, должна обеспечить раздельный налоговый учет доходов и расходов:
- по совместной деятельности;
- по собственным операциям.
Это следует из положений пункта 3 статьи 278 Налогового кодекса РФ.*
При расчете налога на прибыль поступление имущества в качестве вклада в совместную деятельность доходом не признается (абз. 5 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Конкретной методики ведения раздельного учета операций в рамках совместной деятельности и самостоятельной деятельности участника в Налоговом кодексе РФ не установлено. Поэтому организация может вести раздельный учет в любом порядке, позволяющем разграничить эти операции. Например, учет доходов, расходов, имущества, используемого в совместной деятельности, можно вести в отдельном налоговом регистре. Выбранный порядок ведения раздельного учета можно предусмотреть в отдельном приказе, утверждающем учетную политику для целей налогообложения по деятельности в рамках договора простого товарищества (ст. 313 НК РФ).
Участник, который ведет налоговый учет доходов и расходов простого товарищества, должен:
- по результатам отчетного (налогового) периода определить прибыль каждого участника товарищества пропорционально его доле (нарастающим итогом);
- ежеквартально (до 15 апреля, 15 июля, 15 октября и 15 января) сообщать каждому участнику совместной деятельности сведения о причитающейся ему прибыли.
Такой порядок предусмотрен в пункте 3 статьи 278 Налогового кодекса РФ.
Пример распределения прибыли между участниками договора простого товарищества. Учет у участника, ведущего общие дела
ЗАО «Альфа» и ООО «Торговая фирма "Гермес"» заключили договор простого товарищества. Доля «Альфы» составляет 60 процентов, доля «Гермеса» – 40 процентов.
По результатам деятельности простого товарищества в I квартале получена прибыль в сумме 45 000 руб.
Соглашением между участниками установлено, что распределение прибыли производится пропорционально доле вклада товарищей в совместную деятельность. Налоговый учет доходов и расходов простого товарищества ведет «Гермес».
Для отражения расчетов по распределению результатов совместной деятельности между участниками простого товарищества «Гермес» использует отдельные субсчета, открытые к счету 75-2 «Расчеты по выплате доходов»:
- «Расчеты по распределению прибыли (убытка) простого товарищества с ООО «Торговая фирма "Гермес"»;
- «Расчеты по распределению прибыли (убытка) простого товарищества с ЗАО "Альфа"».
Полученную прибыль от совместной деятельности (45 000 руб.) бухгалтер «Гермеса» распределил между участниками простого товарищества соразмерно их долям:
- 18 000 руб. (45 000 руб. ? 40%) – в пользу «Гермеса»;
- 27 000 руб. (45 000 руб. ? 60%) – в пользу «Альфы».
В бухучете товарищества (на отдельном балансе) были сделаны следующие проводки:
Дебет 90-9 Кредит 99
– 45 000 руб. – отражена прибыль, полученная от совместной деятельности;
Дебет 99 Кредит 84
– 45 000 руб. – отражена прибыль, подлежащая распределению между участниками товарищества;
Дебет 84 Кредит 75-2 субсчет «Расчеты по распределению прибыли (убытка) простого товарищества с ООО «Торговая фирма "Гермес"»
– 18 000 руб. – отражена прибыль от совместной деятельности, приходящаяся на долю «Гермеса»;
Дебет 84 Кредит 75-2 субсчет «Расчеты по распределению прибыли (убытка) простого товарищества с ЗАО "Альфа"»
– 27 000 руб. – отражена прибыль от совместной деятельности, приходящаяся на долю «Альфы»;
Дебет 75-2 субсчет «Расчеты по распределению прибыли (убытка) простого товарищества с ООО «Торговая фирма "Гермес"»
Кредит 51
– 18 000 руб. – выплачена прибыль «Гермесу», приходящаяся на его долю;
Дебет 75-2 «Расчеты по распределению прибыли (убытка) простого товарищества с ЗАО "Альфа"»
Кредит 51
– 27 000 руб. – выплачена прибыль «Альфе», приходящаяся на ее долю.
Суммы полученной прибыли участники совместной деятельности отразили у себя в бухгалтерском и налоговом учете.
Олег Хороший,
государственный советник налоговой службы РФ III ранга
2. Рекомендация: Как отразить в бухучете и при налогообложении операции по совместной деятельности (простому товариществу)
Бухучет
В бухучете каждая организация – участник договора о совместной деятельности должна включить подлежащие получению (распределенные):
- прибыль по совместной деятельности – в состав прочих доходов;
- убытки по совместной деятельности – в состав прочих расходов.
Об этом сказано в пункте 14 ПБУ 20/03.
Причитающуюся долю дохода по результатам распределения прибыли от совместной деятельности участник товарищества отражает проводкой:
Дебет 76-3 Кредит 91-1
– отражена прибыль от совместной деятельности.
При фактическом получении денежных средств в счет прибыли от совместной деятельности сделайте запись:
Дебет 51 Кредит 76-3
– отражено поступление денежных средств в счет прибыли от совместной деятельности.
Сумма полученного от совместной деятельности убытка, причитающегося к погашению, отражается проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 76-3
– отражен убыток от совместной деятельности.
При погашении убытка сделайте запись:
Дебет 76-3 Кредит 51
– погашен убыток от совместной деятельности.
Если участник покрывает убыток за счет ранее внесенного вклада, в бухучете нужно сделать запись:
Дебет 76-3 Кредит 58-4
– погашен убыток за счет ранее внесенного вклада.
Если прибыль, причитающаяся участнику, не была выплачена, задолженность товарищества должна быть погашена за счет распределяемого имущества при прекращении договора.*
Если в качестве вклада в совместную деятельность передаются основные средства или нематериальные активы, амортизация этих объектов у передающей стороны прекращается. С месяца, следующего за тем, в котором эти объекты были переданы простому товариществу, амортизацию по ним должен начислять участник, ведущий общие дела (абз. 4 п. 18 ПБУ 20/03).
Уплата налогов
Простое товарищество не регистрируется в налоговой инспекции и не является плательщиком налогов (ст. 19 НК РФ). Это объясняется тем, что участники договора совместной деятельности не образуют новое юридическое лицо (п. 1 ст. 1041 ГК РФ). Все налоги (в т. ч. с доходов и имущества, полученных в рамках совместной деятельности) каждый участник простого товарищества должен платить самостоятельно. Исключение составляет НДС, начисленный по операциям простого товарищества. Его должен рассчитать и перечислить в бюджет участник, ведущий общие дела (ст. 174.1 НК РФ).*
Порядок расчета налогов при получении прибыли (убытков) от совместной деятельности зависит от того, какую систему налогообложения применяет организация.
ОСНО: налог на прибыль
Налог на прибыль по деятельности в рамках простого товарищества каждый участник платит самостоятельно соразмерно его доле в общем имуществе (п. 3, 4 ст. 278 НК РФ).
По основным средствам и нематериальным активам, переданным в качестве вклада в совместную деятельность, в налоговом учете передающей стороны амортизация не начисляется. Ее должен начислять участник, ведущий общие дела.
Доходом каждого участника является прибыль, полученная им от совместной деятельности пропорционально его доле (п. 3 ст. 278 НК РФ). Ее рассчитывает участник, на которого возложено ведение налогового учета доходов и расходов. Если хотя бы одним из участников простого товарищества является российская организация (или резидент России), налоговый учет доходов и расходов в рамках совместной деятельности должен вести он. При этом не важно, на кого в договоре возложено ведение дел товарищества. Об этом сказано в пункте 2 статьи 278 Налогового кодекса РФ.*
Участник, который ведет налоговый учет доходов и расходов простого товарищества, должен:
- по результатам отчетного (налогового) периода определить прибыль каждого участника товарищества пропорционально его доле (нарастающим итогом);
- ежеквартально (до 15 апреля, 15 июля, 15 октября и 15 января) сообщать каждому участнику совместной деятельности сведения о причитающейся ему прибыли.
Такой порядок предусмотрен в пункте 3 статьи 278 Налогового кодекса РФ.
Если какие-либо участники совместной деятельности платят налог на прибыль ежемесячно исходя из фактической прибыли, информацию о причитающейся прибыли простого товарищества они должны получать ежемесячно.
При расчете налога на прибыль каждый участник простого товарищества свою долю прибыли должен включить в состав внереализационных доходов (п. 9 ст. 250, п. 4 ст. 278 НК РФ). Сделать это нужно в последний день отчетного (налогового) периода (подп. 5 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Участники совместной деятельности не могут применять кассовый метод признания доходов и расходов (п. 4 ст. 273 НК РФ). Поэтому, если организация, применяющая кассовый метод, вступит в простое товарищество, ей придется перейти на метод начисления.
Прибыль, полученная в рамках договора о совместной деятельности, облагается налогом по ставке 20 процентов (п. 1 ст. 284 НК РФ).
Пример распределения прибыли между участниками договора простого товарищества. Учет у участника, не ведущего общие дела
ЗАО «Альфа» и ООО «Торговая фирма "Гермес"» заключили договор простого товарищества. Доля «Альфы» составляет 60 процентов.
По результатам деятельности простого товарищества в I квартале получена прибыль в сумме 45 000 руб.
Соглашением между участниками установлено, что распределение прибыли производится пропорционально доле вклада товарищей в совместную деятельность. Налоговый учет доходов и расходов ведет «Гермес».
Полученную прибыль от совместной деятельности (45 000 руб.) бухгалтер «Гермеса» распределил между участниками простого товарищества соразмерно их долям. В пользу «Альфы» было начислено 27 000 руб. (45 000 руб. ? 60%).
Начисление прибыли, причитающейся по деятельности простого товарищества, бухгалтер «Альфы» отразил проводкой:
Дебет 76-3 Кредит 91-1
– 27 000 руб. – отражена прибыль от совместной деятельности.
С прибыли, полученной от совместной деятельности, бухгалтер «Альфы» начислил налог на прибыль в размере 5400 руб. (27 000 руб. ? 20%).
УСН
Участвовать в договорах о совместной деятельности могут только те организации, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами (п. 3 ст. 346.14 НК РФ).
Доходы, полученные в рамках договора о совместной деятельности, учитывайте в порядке, предусмотренном статьей 278 Налогового кодекса РФ (п. 1 ст. 346.15 и п. 9 ст. 250 НК РФ). Эти доходы представляют собой прибыль (разницу между доходами и расходами), которая распределяется в пользу участника по результатам деятельности простого товарищества. Ее величину определяет участник, который ведет учет доходов и расходов по совместной деятельности. Он же должен ежеквартально (до 15 апреля, 15 июля, 15 октября и 15 января) сообщать каждому участнику совместной деятельности сведения о причитающейся ему прибыли. Это следует из положений пункта 3 статьи 278 Налогового кодекса РФ.
При упрощенке доходы признаются в том периоде, в котором они были оплачены. Поэтому прибыль, полученную от участия в договоре о совместной деятельности, включайте в расчет налоговой базы по мере фактического поступления денежных средств или другого имущества (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).*
Убытки, полученные в рамках деятельности по договору простого товарищества, в налоговом учете между участниками не распределяются (п. 4 ст. 278 НК РФ). Поэтому при расчете единого налога их не учитывайте.
Организации, которые применяют упрощенку и ведут совместную деятельность, не освобождаются от уплаты НДС по операциям простого товарищества. Начислять этот налог нужно по правилам статьи 174.1 Налогового кодекса РФ (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Однако обязанности по уплате НДС возлагаются на участников, ведущих общий учет (п. 1 ст. 174.1 НК РФ). Налоговыми вычетами в рамках совместной деятельности сможет пользоваться тоже только этот уполномоченный участник (п. 3 ст. 174.1 НК РФ). Подробнее об этом см. Как отразить в бухучете и при налогообложении операции по совместной деятельности (простому товариществу). Участник ведет общие дела. Таким образом, если участник простого товарищества не занимается ведением общего учета, он не должен рассчитывать и платить НДС. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 13 марта 2008 г. № 03-07-11/97, от 6 июня 2007 г. № 03-07-11/153.
Олег Хороший,
государственный советник налоговой службы РФ III ранга
05.08.2014 г.
С уважением,
Ольга Пушечкина,
Ваш персональный эксперт.