Такие счета-фактуры зарегистрируйте в момент определения суммы НДС, подлежащей вычету. При этом в графе 8б книги покупок (в отношении товаров, облагаемых НДС по ставке 18%) укажите сумму налога, принимаемую к вычету в соответствии с вашим расчетом. В графе 8а – соответствующую сумме налога стоимость товаров, принятых на учет. В графе 7 отразите сумму строк 8а и 8б. Такой порядок ведения следует из пункта 6 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.
Это связано с тем, что НДС принимается к вычету только по тем товарам (работам, услугам), которые используются в деятельности, облагаемой НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ) и в книге покупок счет-фактура регистрируется именно на эту сумму. Аналогичный вывод сделал Минфин России в письме от 11.09.2007 № 03-07-11/394.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух .
Рекомендация: Как вести книгу покупок.
Чтобы определить сумму НДС, подлежащую вычету, организация должна вести книгу покупок. В книге покупок покупатели регистрируют выставленные продавцами электронные и (или) составленные на бумажном носителе счета-фактуры (в т. ч. корректировочные, исправленные).
Форма и порядок ведения книги покупок определены в приложении 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.
Книгу покупок ведите за каждый налоговый период – поквартально (п. 7 Правил ведения книги покупок, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).
Способы ведения
Допускается ведение книги покупок как на бумажном носителе, так и в электронном виде. Электронный формат книги покупок утвержден приказом ФНС России от 5 марта 2012 г. № ММВ-7-6/138.
Регистрация счетов-фактур
В книге покупок регистрируйте счета-фактуры, поступающие от продавцов (исполнителей), а также от налоговых агентов. Регистрации подлежат счета-фактуры:
- выставленные продавцами (исполнителями, налоговыми агентами, указанными в п. 4 и 5 ст. 161 НК РФ) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг, передаче имущественных прав);
- выставленные продавцами (исполнителями, налоговыми агентами, указанными в пунктах 4 и 5 статьи 161 Налогового кодекса РФ) при получении авансов (частичной оплаты) от покупателя (заказчика);
- составленные налоговыми агентами, указанными в пунктах 2, 3 статьи 161 Налогового кодекса РФ при предъявлении НДС к вычету.
Кроме того, в книге покупок подлежат регистрации:
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
- «положительные» корректировочные счета-фактуры у покупателей в случае увеличения стоимости полученных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав;
- «отрицательные» корректировочные счета-фактуры у продавцов в случае уменьшения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.
Счета-фактуры, которые заполнены с нарушением статьи 169 Налогового кодекса РФ или не соответствуют формам, утвержденным постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137, в книге покупок не регистрируйте.
Такой порядок предусмотрен пунктами 1, 3, 13,15, 16, 20, 21, 23 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.
По общему правилу счета-фактуры, полученные от продавцов, регистрируются в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты. Об этом говорится в абзаце 1 пункта 2 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137. Причем в отдельных случаях счет-фактуру нужно зарегистрировать лишь тогда, когда товары (работы, услуги, имущественные права) не только приняты к учету, но и оплачены. Такая ситуация может возникнуть, например, если организация исполняет обязанности налогового агента при операциях с иностранными организациями. В этом случае покупатель вправе зарегистрировать счет-фактуру в книге покупок только после перечисления оплаты иностранной организации и сумм НДС в бюджет. Такой порядок следует из пункта 3 статьи 171 Налогового кодекса РФ и пункта 23 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.
При частичной оплате принятых на учет товаров (работ, услуг, имущественных прав) счет-фактуру регистрируйте на каждую уплаченную сумму (в этом случае допускается регистрация счетов-фактур с одинаковыми реквизитами). Рядом с уплаченной суммой в графе 3 книги покупок сделайте надпись: «Частичная оплата». Такой порядок предусмотрен пунктом 16 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.
Регистрация при раздельном учете НДС
Для некоторых операций, по которым выставляются счета-фактуры (иные документы), законодательством предусмотрен особый порядок их регистрации в книге покупок.
Если организация ведет раздельный учет НДС, то счета-фактуры регистрируйте в книге покупок лишь на сумму НДС, которая подлежит вычету. Такой порядок предусмотрен пунктом 13 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.
Организация может перечислить аванс (частичную оплату) в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые будут использоваться как в облагаемых, так и в не облагаемых НДС операциях. В этом случае полученный от поставщика (исполнителя) счет-фактуру на аванс (частичную оплату) нужно зарегистрировать в книге покупок на всю сумму (п. 15 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).
Пример заполнения книги покупок. Организация совершает облагаемые и освобожденные от налогообложения НДС операции
Организация совершает облагаемые и освобожденные от налогообложения операции. Пропорцию для распределения «входного» НДС по товарам (работам, услугам) общехозяйственного назначения организация рассчитывает за текущий квартал.
В октябре организации были оказаны услуги по вывозу мусора на сумму 59 000 руб., в том числе НДС – 9000 руб. На всю сумму оказанных услуг 29 октября исполнитель (ОАО «Производственная фирма "Мастер"») выставил в адрес организации счет-фактуру № 2569.
Указанные услуги носят общехозяйственный характер. Определить, к какому конкретно виду деятельности они относятся, нельзя. Поэтому часть суммы «входного» НДС принимается к вычету, оставшаяся сумма налога включается в стоимость услуг.
Для распределения «входного» НДС бухгалтер организации определил долю освобожденных от налогообложения операций за IV квартал.
Объем реализации товаров за этот период составил 1 000 000 руб. без учета НДС, в том числе:
- 800 000 руб. – от реализации товаров, облагаемых НДС;
- 200 000 руб. – от реализации товаров, освобожденных от налогообложения.
Доля операций, освобожденных от налогообложения, составила – 0,2 (200 000 руб. : 1 000 000 руб.). Соответственно, сумма налога, включаемая в стоимость услуг по вывозу мусора, равна:
9000 ? 0,2 = 1800 руб.
К вычету принимается НДС в сумме:
9000 руб. – 1800 руб. = 7200 руб.
Стоимость услуг (без НДС), соответствующую сумме налога к вычету, бухгалтер определил так:
50 000 руб. – (50 000 руб. ? 0,2) = 40 000 руб.
Стоимость услуг с учетом суммы НДС бухгалтер рассчитал следующим образом:
40 000 руб. + 7200 руб. = 47 200 руб.
На эту сумму счет-фактура «Мастера» был зарегистрирован в книге покупок организации.
Ситуация: можно ли зарегистрировать в книге покупок счет-фактуру на всю сумму НДС, если организация купила материалы, предназначенные для использования в облагаемых и не облагаемых НДС операциях. Поставщик оформил один счет-фактуру (mod = 112, id = 48426)
Нет, нельзя.
Это связано с тем, что НДС принимается к вычету только по тем товарам (работам, услугам), которые используются в деятельности, облагаемой НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ). Сумму НДС, которую можно принять к вычету, определите по данным раздельного учета «входного» НДС. В книге покупок зарегистрируйте счет-фактуру именно на эту сумму. Аналогичный вывод сделал Минфин России в письме от 11 сентября 2007 г. № 03-07-11/394.
Ситуация: как вести книгу покупок, если организация ведет облагаемую и не облагаемую НДС деятельность. Суммы налога, подлежащие вычету, определяются в конце квартала в процентном отношении по стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) (mod = 112, id = 48427)
Счета-фактуры, выставленные поставщиками (исполнителями) при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг, передаче имущественных прав) регистрируйте в момент определения суммы НДС, подлежащей вычету. То есть в последний день квартала. При этом в графе 8б книги покупок (в отношении товаров, облагаемых НДС по ставке 18%) укажите сумму налога, принимаемую к вычету в соответствии с расчетом. В графе 8а – соответствующую сумме налога стоимость товаров, принятых на учет. В графе 7 отразите сумму строк 8а и 8б.
Такой порядок ведения следует из пункта 6 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137. *
Ситуация: как зарегистрировать в книге покупок счет-фактуру в валюте (mod = 112, id = 48425)
Если обязательство по условиям сделки выражено в валюте, организация-поставщик имеет право выписать счет-фактуру в валюте (п. 7 ст. 169 НК РФ). В книге покупок такой счет-фактуру нужно зарегистрировать в рублевом эквиваленте. Для этого пересчитайте указанные в счете-фактуре суммы в рубли по официальному курсу, действовавшему на момент принятия на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав. Такой порядок следует из положений абзаца 4 пункта 1 статьи 172, пункта 5 статьи 45 Налогового кодекса РФ.
Регистрация счета-фактуры на аванс
Если организация получила от покупателя аванс (частичную оплату) в счет предстоящих поставок (в т. ч. в неденежной форме), счет-фактуру на аванс (частичную оплату), выставленный покупателю, она должна зарегистрировать в книге продаж (п. 17 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).
В момент отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав), в счет которых был получен аванс (частичная оплата), выписанные ранее счета-фактуры зарегистрируйте в книге покупок. (п. 22 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).
Эти же правила действуют, если покупатель отказался от поставки до момента отгрузки и продавец возвращает ему полученный ранее аванс (частичную оплату). В данном случае ранее выписанные счета-фактуры на аванс (частичную оплату) регистрируются в книге покупок после отражения в учете всех корректировок, связанных с возвратом. При этом зарегистрировать счет-фактуру в книге покупок можно не позднее чем по истечении одного года с момента отказа покупателя от поставки. Об этом сказано в абзаце 2 пункта 22 приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.
Какие счета-фактуры не регистрируются
В книге покупок не регистрируются счета-фактуры, полученные:
- покупателями при безвозмездной передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг), включая основные средства и нематериальные активы;
В коммерческих организациях
- участниками биржи (брокером) по операциям купли-продажи иностранной валюты (ценных бумаг);
- посредниками от заказчиков по переданным на реализацию товарам (работам, услугам, имущественным правам), в том числе по полученной сумме аванса (частичной оплаты);
- посредниками от продавцов товаров (работ, услуг, имущественных прав), выписанные на имя посредника, в том числе по полученной сумме аванса (частичной оплаты);
- на сумму аванса (частичной оплаты) в безденежной форме;
- на сумму аванса (частичной оплаты), если товары (работы, услуги, имущественные права) приобретаются исключительно для операций, не облагаемых НДС (п. 2, 5 ст. 170 НК РФ);
- на сумму аванса (частичной оплаты) после составления (получения) счетов-фактур при реализации товаров (работ, услуг, передаче имущественных прав);
- с пометкой «без НДС» от продавцов, которые не являются плательщиками НДС.
Такой порядок следует из положений пункта 3 статьи 169 Налогового кодекса РФ, пункта 19 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 и письма Минфина России от 20 октября 2011 г. № 03-07-09/34.
Внесение изменений в книгу покупок
При необходимости внести изменения в книгу покупок действуйте в следующем порядке.
Если нужно скорректировать данные текущего периода (до окончания квартала), исправительные записи делайте непосредственно в книге покупок. Для этого показатели стоимости и суммы налога аннулируемого счета-фактуры укажите со знаком минус, а показатели нового (исправленного) счета-фактуры впишите с положительными значениями.
Если продавец (исполнитель) исправляет счета-фактуры за прошедшие налоговые периоды, то к книге покупок за период, в котором был зарегистрирован первоначальный счет-фактура, составьте дополнительный лист. Форма дополнительного листа приведена в приложении 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137. В этом дополнительном листе первоначальный счет-фактура должен быть аннулирован (его показатели зарегистрируйте со знаком минус). Исправленный счет-фактуру зарегистрируйте в книге покупок (с положительным значением) в том периоде, когда у организации появилось право на налоговый вычет.
Такой порядок следует из положений пунктов 4 и 9 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.
Если книга покупок за истекшие периоды была составлена по форме, действовавшей до вступления в силу постановления Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137, дополнительный лист тоже нужно составлять по старой форме. То есть по форме, утвержденной постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914. Такой вывод следует из письма Минфина России от 31 июля 2012 г. № 03-07-09/95 и подтверждается представителями финансового ведомства.
Порядок составления дополнительного листа
При составлении дополнительного листа книги покупок воспользуйтесь следующим алгоритмом.
1. В табличной части дополнительного листа в строку «Итого» перенесите данные по графам 7, 8а, 8б, 9а, 9б, 10, 11а, 11б и 12 из книги покупок за квартал, в котором был зарегистрирован счет-фактура (корректировочный счет-фактура) до внесения в него исправлений.
2. По строкам, следующим за строкой «Итого», отразите данные счетов-фактур, которые аннулируются (т. е. данные по счету-фактуре (корректировочному счету-фактуре) до внесения в него изменений). Показатели по графам 7–12 укажите со знаком минус.
3. В строке «Всего» подведите итог по графам 7, 8а, 8б, 9а, 9б, 10, 11а, 11б и 12. Для этого из показателей соответствующих граф по строке «Итого» надо вычесть показатели соответствующих граф по строкам счетов-фактур (корректировочных счетов-фактур), подлежащих аннулированию.
Если вносится несколько исправлений, относящихся к одному кварталу, то данные граф 7, 8а, 8б, 9а, 9б, 10, 11а, 11б и 12 по строке «Всего» предыдущего дополнительного листа отражайте по строке «Итого» последующего листа.
Данные строки «Всего» используйте для внесения исправлений в декларацию.
Ситуация: нужно ли составлять дополнительный лист книги покупок, если при выставлении счета-фактуры продавец неверно указал адрес покупателя. Ошибка была обнаружена покупателем после регистрации счета-фактуры в книге покупок за прошедший период (mod = 112, id = 48428)
Да, нужно.
Это связано с тем, что, зарегистрировав в книге покупок ошибочный счет-фактуру, организация неправомерно поставила НДС к вычету. То есть этот счет-фактура до внесения исправления вообще не должен был быть зарегистрирован в книге покупок. Поэтому ошибочно заполненный счет-фактуру аннулируйте в дополнительном листе книги покупок. Применительно к прежним правилам ведения книги покупок такие разъяснения содержались в письмах Минфина России от 27 июля 2006 г. № 03-04-09/14 и ФНС России от 6 сентября 2006 г. № ММ-6-03/896.
Главбух советует: есть аргументы, позволяющие принимать НДС к вычету по счетам-фактурам с неправильным адресом покупателя без внесения изменений в книгу покупок. Они заключаются в следующем.
«Входной» НДС принимается к вычету при выполнении условий, предусмотренных статьями 171 и 172 Налогового кодекса РФ.
Документом, на основании которого организация может принять НДС к вычету, является счет-фактура, выставленный поставщиком товаров (работ, услуг) (ст. 169 НК РФ). Если счет-фактура оформлен с нарушениями, он должен быть исправлен (п. 7 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). Исправление счета-фактуры влечет за собой необходимость вносить изменения в книгу покупок. Однако если организация этого не сделает, то она нарушит не условия принятия НДС к вычету, а порядок ведения книги покупок. Поэтому подобное нарушение не может быть основанием для отказа в вычете. Кроме того, такой реквизит, как «адрес покупателя», не предусмотрен ни в самой книге покупок, ни в дополнительном листе к ней.
В арбитражной практике есть примеры судебных решений, в которых подтверждается правомерность такого вывода (см., например, постановление ФАС Поволжского округа от 5 августа 2008 г. № А55-16195/07).
Оформление книги покупок
Книгу покупок прошнуруйте, ее листы пронумеруйте и скрепите печатью. Если книга ведется вручную, то сделать это нужно в начальный момент внесения записей в книгу покупок. Допускается ведение книги покупок в электронном виде. Однако за каждый квартал книгу нужно распечатать, пронумеровать, прошнуровать и скрепить печатью. Сделать это необходимо не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.
Дополнительные листы к книге покупок также можно вести в электронном виде. В этом случае заполненные листы распечатайте и сшейте с книгой покупок за тот квартал, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения исправлений. Причем нумерацию книги покупок за этот квартал нужно продолжить с учетом дополнительных листов. После того как книга покупок с учетом дополнительных листов будет прошита и пронумерована, скрепите ее печатью организации.
Книга покупок и дополнительные листы к ней, составленные в электронном виде, следует подписывать электронной подписью при их передаче в налоговую инспекцию в случаях, предусмотренных налоговым законодательством.
Такой порядок установлен пунктом 24 раздела II и пунктом 5 раздела IV приложения 4 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.
Ольга Цибизова,
заместитель директора департамента
налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России