в состав расходов при расчете налога на прибыль можно включить только затраты на обучение сотрудников. То есть тех граждан, с которыми организация заключила трудовые договоры. Поэтому с учредителем нужно заключить трудовой договор. Направляя сотрудника на обучение, работодатель должен заключить договор с учебным заведением, после обучения, учебное учреждение выдает акт либо другой документ, предусмотренный в договоре, также может быть выдан документ об образовании. Так же для того, что бы учесть расходы на обучение при расчете налога на прибыль, должны быть выполнены следующие условия:
обучение сотрудника проводится в интересах организации; между организацией и учебным заведением заключен договор на обучение; учебное заведение имеет действующую лицензию,
сотрудник, обучение которого оплачивает организация, работает на основании трудового договора.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух
Рекомендация: Как отразить в бухучете и при налогообложении расходы на обучение сотрудника в интересах организации.
Организация сама определяет, нужно ли ей за свой счет обучать сотрудника. Условия и порядок обучения нужно прописать в трудовом (коллективном) договоре, дополнительном соглашении к нему или в ученическом договоре. Такие правила установлены статьями 196 и 199 Трудового кодекса РФ.*
В некоторых случаях организации обязаны обучать сотрудников. Например, работодатель обязан оплачивать повышение квалификации сотрудникам, работающим на железнодорожном транспорте, производственная деятельность которых непосредственно связана с движением поездов (п. 4 ст. 25 Закона от 10 января 2003 г. № 17-ФЗ).
Обучение сотрудников в интересах организации можно разделить на три группы:
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
основное профессиональное образование;
дополнительное профессиональное образование;
Это следует из статей 10, 73, 76 Закона от 29 декабря 2012 г. № 273-ФЗ.
В зависимости от вида обучения организация обязана предоставить сотруднику определенные гарантии и компенсации (ст. 196 ТК РФ, ст. 177 ТК РФ). Например, при направлении сотрудника на профессиональное обучение или дополнительное профессиональное образование с отрывом от работы за сотрудниками сохраняется основное место работы и средний заработок.* А если такое обучение проводится в другой местности, то организация должна оплатить сотруднику и командировочные расходы по правилам, установленным для служебных командировок (ст. 187 ТК РФ).
Перечень гарантий и компенсаций сотрудникам, совмещающим работу с обучением, приведен в статьях 173–176 Трудового кодекса РФ. Среди них:
оплата дополнительного учебного отпуска;
оплата расходов на проезд к месту учебы и обратно;
сохранение среднего заработка на период освобождения от работы в связи с обучением.
Документальное оформление
Направляя сотрудника на обучение, работодатель заключает договор с учебным заведением (организацией, осуществляющей образовательную деятельность).* Примерные формы договоров на оказание образовательных услуг приведены в приказах Минобразования России от 10 июля 2003 г. № 2994 и от 28 июля 2003 г. № 3177.
Ситуация: какими документами можно подтвердить факт оказания образовательных услуг сотруднику организации для целей бухучета
Законодательство не содержит перечня документов, которыми можно подтвердить, что образовательная услуга была оказана. В бухучете есть только требование о том, что каждый факт хозяйственной жизни должен быть оформлен первичным учетным документом (ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011г. № 402-ФЗ).
Подтвердить факт оказания образовательных услуг можно, например, двусторонним актом. Этот документ по окончании обучения сотрудника или в другой срок, установленный договором, должны подписать работодатель и учебное заведение (организация, осуществляющая образовательную деятельность).
Главное, чтобы подтверждающий документ содержал все обязательные реквизиты, поименованные в части 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.*
В дополнение к этим документам можно приложить копию документа об образовании (например, копию диплома, свидетельства или академической справки). Их учебные заведения выдают в большинстве случаев (ст. 60 Закона от 29 декабря 2012 г. № 273-ФЗ).
ОСНО: налог на прибыль
При расчете налога на прибыль в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, можно включить стоимость обучения сотрудника по любому виду профессиональных образовательных программ (например, расходы на обучение в вузе, на курсах повышения квалификации, в колледже и т. д.) (подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Чтобы учесть расходы при расчете налога на прибыль, должны быть выполнены следующие условия:
обучение сотрудника проводится в интересах организации;
между организацией (сотрудником) и учебным заведением заключен договор на обучение;
учебное заведение имеет действующую лицензию или соответствующий статус, если это иностранная организация;
сотрудник, обучение которого оплатили, работает в организации на основании трудового договора.
Это следует из положений пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ.
Чтобы можно было учесть расходы на обучение при налогообложении прибыли, должны выполнятся все перечисленные условия.* В частности, договор на обучение, в том числе и с иностранным учебным заведением, обязателен – при его отсутствии признать расходы будет нельзя. Аналогичный вывод следует из письма Минфина России от 9 ноября 2012 г. № 03-03-06/2/121.
Такой же порядок действует и в том случае, если расходы компенсировали человеку не с начала обучения (например, сотрудник начал обучение в 2010 году, а организация возмещает ему затраты с 2012 года) (письмо Минфина России от 17 февраля 2012 г. № 03-03-06/1/90).
Для обоснования расходов на обучение в интересах организации могут понадобиться и дополнительные документы. В частности:
документы, подтверждающие экономическую оправданность расходов (например, приказ о направлении на учебу);
документы, подтверждающие, что образовательные услуги были оказаны (например, акт выполненных работ);
документы, подтверждающие, что сотрудник прошел обучение (например, диплом, сертификат, удостоверение и т. д.).
Такой вывод можно сделать из пункта 1 статьи 252 и пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Подтверждается это и письмом Минфина России от 28 февраля 2007 г. № 03-03-06/1/137.
Об обязательности оформления акта по образовательным услугам см. Какие расходы можно учесть при расчете налога на прибыль.
Ситуация: как в целях расчета налога на прибыль подтвердить, что обучение сотрудника проводится в интересах организации
Для такого подтверждения оформите документы, которые докажут, что обучение сотрудника проводилось в интересах организации.
При расчете налога на прибыль организация может учесть только те расходы, которые:
Такие требования установлены в статье 252 Налогового кодекса РФ.
Затраты на обучение, которое не связано с профессиональным образованием сотрудника и проводится не в интересах организации, а в интересах сотрудника, нельзя учесть при расчете налога на прибыль (подп. 23 п. 1 ст. 264, п. 1 ст. 252 НК РФ). Следовательно, чтобы уменьшить налоговую базу на расходы на обучение сотрудника, организация должна доказать, что такое обучение было проведено в интересах организации.
Нужно исходить из того, что основным интересом каждой коммерческой организации является получение максимально возможной прибыли. Поэтому любые мероприятия, преследующие эту цель, следует расценивать как действия, совершенные в интересах организации. Рост прибыли напрямую зависит от увеличения объема продаж и снижения себестоимости. Этому способствует эффективное управление производством, освоение новых технологий, экономное расходование всех видов ресурсов, расширение рекламы, внедрение современных методов работы с покупателями и т. д. Если сотрудник изучает какое-то из этих направлений, то можно считать, что его обучение связано с деятельностью организации и проводится в ее интересах.
Связь расходов на обучение с деятельностью организации надо подтвердить. Для этого руководитель должен издать приказ о направлении сотрудника на учебу. В этом приказе нужно указать, что сотрудник направлен на обучение по инициативе организации и в связи с производственной необходимостью (внедрением нового оборудования, расширением производства, совершенствованием бизнес-процессов и т. п.).* Желательно, чтобы организация имела утвержденные руководителем планы подготовки (переподготовки) кадров, в которых были бы предусмотрены курсы обучения тех или иных сотрудников.
В качестве документов, подтверждающих обучение сотрудника в интересах организации, Минфин России также рекомендует иметь в наличии:
договор об оказании образовательных услуг, заключенный между работодателем и учебным заведением;
учебную программу организации, ведущей образовательную деятельность, с указанием количества часов посещений (как подтверждение фактического времени нахождения сотрудника на учебе);
сертификат или иной документ (диплом, свидетельство, аттестат), выданный учебным заведением, свидетельствующий о том, что сотрудник прошел обучение;
акт об оказании услуг.
Такие разъяснения приведены в письме Минфина России от 21 апреля 2010 г. № 03-03-06/2/77.*
Кроме того, для признания затрат на обучение в составе расходов при расчете налога на прибыль важно, чтобы профиль обучения соответствовал виду деятельности организации или работе, которую выполняет сотрудник. Например, учебу бухгалтера аптеки на курсах по дизайну интерьеров нельзя признать обучением в интересах организации.
Если обучение связано с трудовой деятельностью сотрудника, но полученные знания не будут им использоваться в работе, обучение не считается произведенным в интересах организации. Например, если сотрудник по результатам обучения получил диплом по международной финансовой отчетности, а в рамках своей трудовой деятельности формирует отчетность по российскому законодательству. То есть целью специальной подготовки сотрудника должно быть получение или повышение им профессиональной квалификации для выполнения своих должностных обязанностей.
Аналогичные выводы следуют из писем Минфина России от 26 сентября 2011 г. № 03-03-06/1/587, от 25 мая 2007 г. № 03-03-06/1/312.
Если подтвердить, что учеба сотрудника связана с деятельностью организации, невозможно, следует считать, что это обучение проводится в его интересах.
Ситуация: можно ли учесть при расчете налога на прибыль затраты на обучение сотрудников, если у российского учебного заведения нет лицензии
Нет, нельзя.
Наличие лицензии у российского учебного заведения является одним из условий, при котором расходы на обучение сотрудника можно учесть при расчете налога на прибыль. Таким образом, если у российского учебного заведения нет лицензии, учесть оказанные им образовательные услуги нельзя. Такой порядок установлен подпунктом 1 пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ.*
Главбух советует: есть аргументы, позволяющие организации учесть при расчете налога на прибыль расходы на обучение сотрудника, даже если у организации, ведущей образовательную деятельность, нет лицензии. Они заключаются в следующем.
При отсутствии лицензий, подтверждающих образовательный статус учебного заведения, расходы на обучение сотрудника в интересах организации можно включить в состав прочих расходов. Это связано с тем, что перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, открыт (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Подтверждает данный вывод и арбитражная практика (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 13 ноября 2006 г. № А56-51313/2004).
Для обоснования таких расходов могут понадобиться и дополнительные документы. В частности:
документы, подтверждающие экономическую оправданность расходов (например, приказ о направлении на учебу);
документы, подтверждающие, что образовательные услуги были оказаны (например, акт выполненных работ);
документы, подтверждающие, что сотрудник прошел обучение (например, диплом, сертификат, удостоверение и т. д.).
Такой вывод можно сделать из пункта 1 статьи 252 и пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса РФ.
Не исключено, что такую точку зрения организации придется отстаивать в суде.
Сергей Разгулин,
действительный государственный советник РФ 3-го класса