В бухгалтерском учете:
- залогодателя сумма предоставленного залога расходом не признается. Право собственности на заложенное имущество остается у залогодателя (ст. 334 ГК РФ), поэтому передача имущества в залог не приводит к уменьшению экономических выгод организации (п. 2 и 3 ПБУ 10/99). Для обеспечения полной и достоверной информации о состоянии имущества, переданного в залог, его стоимость целесообразно отражать на отдельных субсчетах, открытых к соответствующим синтетическим счетам. Поскольку залог является способом обеспечения исполнения обязательств по договору, имущество, переданное в залог, нужно отразить за балансом в оценке, предусмотренной договором о залоге. Для этого используйте счет 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».
При передаче имущества в залог сделайте запись:
Дебет 009
– отражена договорная стоимость имущества, переданного в залог.
При передаче основного средства в залог нет оснований исключать его даже временно из состава амортизируемого имущества. Причем ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете.
Подробно см. 1. Рекомендация;
- расчеты по страховым премиям (взносам) на страхование имущества отражайте на счете 76-1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию» (Инструкция к плану счетов).
На дату уплаты страховой премии (взносов) отразите в учете выдачу аванса:
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
Дебет 76-1 Кредит 51
– уплачены страховые премии (взносы).
На расчет НДС уплата страховой премии не влияет, поскольку расходы на страхование не облагаются этим налогом (подп. 7 п. 3 ст. 149 НК РФ).
Расходы на страхование следует признавать в бухучете с даты вступления страхового договора в силу. Если такая дата договором не предусмотрена, то он считается вступившим в силу в момент уплаты страховой премии. Это следует из статьи 957 Гражданского кодекса РФ.
Если договор заключен на срок, превышающий один месяц, ежемесячно при списании страховой премии на затраты в учете делайте проводку:
Дебет 20 (23, 26, 44...) Кредит 76-1
– отнесена на расходы стоимость страховой премии за текущий месяц.
В налоговом учете:
- при расчете налога на прибыль передача имущества в залог расходом не признается (п. 32 ст. 270 НК РФ);
- при передаче имущества в залог право собственности на него к залогодержателю не переходит (ст. 334, 335 ГК РФ). То есть реализация товаров (работ, услуг, имущественных прав) в данном случае отсутствует. Следовательно, у организации, выдавшей залог, объект обложения НДС не возникает (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ);
- расходы на добровольное страхование имущества, которое является предметом залога, можно включить в расходы при расчете налога на прибыль в размере фактических затрат (подп. 7 п. 1, п. 3 ст. 263 НК РФ). Налоговый учет затрат на страхование зависит от периодичности уплаты страховой премии и от метода признания доходов и расходов, который применяет организация.
Подробно см. 2. Рекомендация.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух
1. Рекомендация: Как оформить, отразить в бухучете и при налогообложении передачу имущества в залог
Обеспечить исполнение обязательств по договору перед контрагентом можно с помощью залога. При этом залогодателем (стороной, которая передает свое имущество в залог) может быть как организация-должник, так и третье лицо (п. 1 ст. 335 ГК РФ).
Предмет залога
Предметом залога могут быть вещи (включая ценные бумаги), имущественные права, земельные участки, предприятия, здания, сооружения, квартиры (ст. 128, п. 4 ст. 334, п. 1 ст. 336, ст. 357, 358.1, 358.9, 358.15, 358.16, 358.18 ГК РФ).
Нельзя заложить:
- имущество, которое нельзя взыскать. К такому имуществу относятся, например, некоторые виды огнестрельного оружия (ст. 6 Закона от 13 декабря 1996 г. № 150-ФЗ), пестицидов и агрохимикатов (ст. 3 Закона от 19 июля 1997 г. № 109-ФЗ), наркотических и психотропных веществ в соответствии с перечнем, утвержденным постановлением Правительства РФ от 30 июня 1998 г. № 681, этилированный автомобильный бензин (ст. 1 Закона от 22 марта 2003 г. № 34-ФЗ);
- требования, неразрывно связанные с личностью кредитора залогодателя. К ним относятся требования об алиментах, о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью (иные права, уступка которых другому лицу запрещена законом).
Об этом сказано в пункте 1 статьи 336 Гражданского кодекса РФ.
При этом залог отдельных видов имущества может быть ограничен или запрещен законом. Например, это могут быть:
- особо ценные объекты культурного наследия (п. 6 Положения, утвержденного Указом Президента РФ от 30 ноября 1992 г. № 1487);
- участки недр (ст. 1.2 Закона от 21 февраля 1992 г. № 2395-1);
- водные объекты (ст. 22 Водного кодекса РФ).
Предмет залога должен принадлежать организации на праве собственности либо организация должна иметь полномочия распоряжаться таким предметом (п. 2 ст. 335 ГК РФ). Передача в залог чужого имущества допускается только с согласия его собственника или правообладателя (ст. 335 ГК РФ).
Договор о залоге
Договор о залоге должен быть оформлен письменно. В этом договоре следует указать предмет залога, его стоимость, размер и срок исполнения обязательства, обеспеченного залогом. В договоре можно предусмотреть порядок реализации заложенного имущества. В некоторых случаях, предусмотренных законом, договор о залоге необходимо зарегистрировать. В частности, это относится к договорам: о залоге недвижимого имущества (ипотеке), о залоге доли в уставном капитале ООО. Нотариальное удостоверение договора о залоге обязательно только в случае, если залог выдается в обеспечение обязательств по договору, который сам подлежит нотариальному удостоверению.
Такой порядок установлен в статьях 339, 339.1 Гражданского кодекса РФ.
Использование предмета залога
Заложенное имущество остается у организации, если иное не предусмотрено гражданским законодательством или договором (п. 1 ст. 338 ГК РФ). Причем имущество, на которое установлена ипотека, а также товары, находящиеся в обороте, остаются у организации в любом случае (ст. 357 ГК РФ, п. 1 ст. 1 Закона от 16 июля 1998 г. № 102-ФЗ).
Если предмет залога остается у организации, то она вправе им пользоваться (в т. ч. в целях извлечения доходов), если иное не указано в договоре о залоге. Если предмет залога передается залогодержателю, то он вправе им пользоваться только в случаях, предусмотренных договором. При этом он обязан регулярно представлять залогодателю отчет об использовании заложенного имущества.
Такой порядок установлен в статье 346 Гражданского кодекса РФ.
Это правило не распространяется на ломбарды. Они как залогодержатели вообще не имеют права пользоваться предметом залога (п. 3 ст. 358 ГК РФ).
Страхование предмета залога
Если заложенное имущество остается у залогодателя, он обязан застраховать его от рисков утраты и повреждения (на сумму не ниже размера требования). Страхование производится за счет залогодателя (если иное не предусмотрено договором или законом).
Если заложенное имущество передается залогодержателю, он тоже обязан (если иное не предусмотрено договором или законом) застраховать предмет залога от рисков утраты и повреждения (на сумму не ниже размера требования). Страхование производится за счет залогодателя (или за счет залогодержателя с последующим возмещением понесенных им расходов залогодателем).
Такой порядок предусмотрен пунктом 1 статьи 343 Гражданского кодекса РФ.
Подробнее об учете затрат на имущественное страхование см. Как отразить в бухучете и при налогообложении расходы по страхованию имущества.
Возврат предмета залога
При надлежащем исполнении обязательства, обеспеченного залогом, залогодержатель (если заложенное имущество находилось у него) обязан вернуть предмет залога организации. (п. 2 ст. 352 ГК РФ).
Бухучет: передача и возврат залога
В бухучете залогодателя сумма предоставленного залога расходом не признается. Право собственности на заложенное имущество остается у залогодателя (ст. 334 ГК РФ), поэтому передача имущества в залог не приводит к уменьшению экономических выгод организации (п. 2 и 3 ПБУ 10/99). Для обеспечения полной и достоверной информации о состоянии имущества, переданного в залог, его стоимость целесообразно отражать на отдельных субсчетах, открытых к соответствующим синтетическим счетам.
Поскольку залог является способом обеспечения исполнения обязательств по договору, имущество, переданное в залог, нужно отразить за балансом в оценке, предусмотренной договором о залоге. Для этого используйте счет 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные».
При передаче имущества в залог сделайте запись:
Дебет 009
– отражена договорная стоимость имущества, переданного в залог.
При исполнении обязательства и, соответственно, при прекращении залога сделайте запись:
Кредит 009
– списана сумма выданного обеспечения по договору залога.
Ситуация: нужно ли в бухучете начислять амортизацию по основному средству, переданному в залог. Имущество находится у организации-залогодателя и используется им в предпринимательской деятельности
Да, нужно.
Являясь собственником имущества, организация вправе распоряжаться им по своему усмотрению, в том числе и отдавать в залог (п. 1 ст. 209 ГК РФ). Использование основного средства – предмета залога в предпринимательской деятельности организации-залогодателя правомерно (ст. 346 ГК РФ). В такой ситуации все условия, предусмотренные пунктом 4 ПБУ 6/01, выполняются. Поэтому при передаче основного средства в залог нет оснований исключать его даже временно из состава амортизируемого имущества. Причем ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете.
В бухучете начисление амортизации приостанавливается лишь при переводе основного средства на консервацию (на срок более трех месяцев), а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев (п. 23 ПБУ 6/01). Поскольку требований о прекращении начисления амортизации по основным средствам, переданным в залог, законодательство не содержит, приостанавливать амортизацию такого имущества не следует.
ОСНО
При расчете налога на прибыль передача имущества в залог расходом не признается (п. 32 ст. 270 НК РФ).
При передаче имущества в залог право собственности на него к залогодержателю не переходит (ст. 334, 335 ГК РФ). То есть реализация товаров (работ, услуг, имущественных прав) в данном случае отсутствует. Следовательно, у организации, выдавшей залог, объект обложения НДС не возникает (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Залогодатель или залогодержатель (в зависимости от того, у кого остается предмет залога) должен застраховать предмет залога (за счет залогодателя) и обеспечить ему сохранность (если иное не предусмотрено законом или договором) (п. 1 ст. 343 ГК РФ). О налоговом учете расходов на страхование имущества (в т. ч. передаваемого в залог) см. Как отразить в бухучете и при налогообложении расходы по страхованию имущества.
Ситуация: может ли залогодатель учесть при расчете налога на прибыль расходы на страхование заложенного имущества. Залогодатель является должником по обязательству, обеспечиваемому залогом
Да, может.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 343 Гражданского кодекса РФ заложенное имущество должно быть застраховано за счет залогодателя, если иное не предусмотрено законом или договором. Независимо от того, у кого находится предмет залога (у залогодателя или у залогодержателя), расходы по его страхованию несет залогодатель (подп. 1 п. 1 ст. 343 ГК РФ). Следовательно, для него такие расходы являются экономически обоснованными (п. 1 ст. 252 НК РФ). Аналогичной точки зрения придерживается Минфин России в письмах от 15 февраля 2008 г. № 03-03-06/1/103 и от 2 марта 2006 г. № 03-03-04/4/42.
Страхование предметов залога относится к добровольному страхованию. Такой вывод можно сделать из положений пункта 2 статьи 927 Гражданского кодекса РФ. В нем сказано, что имущественное страхование является обязательным, только если законодательство требует от организации страховать имущество других лиц. Поскольку залогодатель страхует свое имущество, а сама обязанность по страхованию возникает, если иное не предусмотрено законом или договором, для него такое страхование является добровольным.
Расходы на добровольное страхование имущества, которое является предметом залога, можно включить в расходы при расчете налога на прибыль в размере фактических затрат (подп. 7 п. 1, п. 3 ст. 263 НК РФ). Налоговый учет затрат на страхование зависит от периодичности уплаты страховой премии и от метода признания доходов и расходов, который применяет организация. Подробнее об этом см. Как отразить в бухучете и при налогообложении расходы по страхованию имущества.
Ситуация: можно ли учесть при расчете налога на прибыль расходы на независимую оценку имущества (в т. ч. ценных бумаг). Организация передает имущество в залог для обеспечения своего обязательства
Официальные разъяснения контролирующих ведомств неоднозначны. В статье 270 Налогового кодекса, где перечислены расходы, которые не учитываются при налогообложении прибыли, нет запрета на включение в налоговую базу затрат на независимую оценку имущества.
Перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, а также перечень внереализационных расходов, которые можно учесть при расчете налога на прибыль, являются открытыми (подп. 40 и 49 п. 1 ст. 264, подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ). Следовательно, к ним можно отнести любые экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы, в том числе и затраты на независимую оценку имущества, передаваемого в залог (п. 1 ст. 252 НК РФ).
В письмах от 15 февраля 2008 г. № 03-03-04/1/103 и от 15 февраля 2008 г № 03-03-06/1/103 Минфин России подтверждает право залогодателя учитывать расходы на оценку предмета залога при налогообложении прибыли. Однако такой вывод сделан лишь в отношении расходов на оценку недвижимого имущества, причем ссылок на нормы налогового законодательства, в соответствии с которыми можно учесть эти расходы, письма финансового ведомства не содержат. Некоторые арбитражные суды признают, что расходы на оценку залогового обеспечения уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль согласно подпункту 40 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ (см., например, постановление ФАС Московского округа от 10 октября 2008 г. № КА-А40/8775-08).
Что касается расходов на оценку ценных бумаг, передаваемых в залог, то в письме от 27 августа 2007 г. № 03-03-06/1/601 Минфин России отрицал право залогодателя учитывать эти расходы при налогообложении прибыли. Письмо основано на следующих положениях. Случаи, когда расходы на оценку ценных бумаг можно учесть при расчете налога на прибыль, перечислены в Налоговом кодексе РФ. В частности, организация вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму таких расходов, если реализует ценные бумаги, не обращающиеся на организованном рынке, и определяет расчетную цену с привлечением независимого оценщика (п. 6 ст. 280 НК РФ). Возможность учета расходов на оценку ценных бумаг при их передаче в залог Налоговым кодексом РФ не предусмотрена (ст. 264, 265 и 280 НК РФ). Следовательно, включить такие затраты в расчет налоговой базы по налогу на прибыль нельзя.
Учитывая неоднозначность официальных разъяснений, окончательное решение в рассматриваемой ситуации организация должна принять самостоятельно. Не исключено, что при проверке налоговая инспекция признает неправомерным включение в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, затрат на оценку имущества, передаваемого в залог. В этом случае организации придется отстаивать свою позицию в суде. Устойчивой арбитражной практики по этой проблеме пока нет.
Ситуация: нужно ли в налоговом учете начислять амортизацию по основному средству, переданному в залог. Имущество находится у организации-залогодателя и используется им в предпринимательской деятельности
Да, нужно.
Являясь собственником имущества, организация вправе распоряжаться им по своему усмотрению, в том числе и отдавать в залог (п. 1 ст. 209 ГК РФ). Использование основного средства – предмета залога в предпринимательской деятельности организации-залогодателя правомерно (ст. 346 ГК РФ). Поэтому при передаче основного средства в залог нет оснований исключать его даже временно из состава амортизируемого имущества.
Начисление амортизации приостанавливается лишь при:
- передаче основного средства в безвозмездное пользование;
- переводе основного средства на консервацию на срок более трех месяцев;
- восстановлении объекта (реконструкции, модернизации), продолжительность которого превышает 12 месяцев.
Об этом сказано в пункте 3 статьи 256 Налогового кодекса РФ.
Ни одна из названых ситуаций не связана с передачей основного средства в залог. Значит, амортизацию по нему нужно продолжать начислять в общем порядке.
Прекращение залога
При надлежащем исполнении обеспеченного залогом обязательства залог прекращается. Если заложенное имущество находилось у залогодержателя, он обязан его вернуть залогодателю (п. 2 ст. 352 ГК РФ). Эта операция не приводит к увеличению экономических выгод залогодателя, поэтому при расчете налога на прибыль возврат залога доходом не признается (ст. 41 НК РФ).
Пример отражения в бухучете и при налогообложении операций, связанных с предоставлением залога. Залогодатель-должник исполнил свои обязательства по договору, обеспеченному залогом. Заложенное имущество возвращено залогодателю
1 октября ООО «Торговая фирма "Гермес"» под залог имущества предоставило ЗАО «Альфа» заем в сумме 1 000 000 руб. сроком на три месяца. Месячная плата за пользование займом составляет 1 процент от выданной суммы. Предметом залога являются материалы, балансовая стоимость которых составляет 1 200 000 руб. В договоре о залоге стороны оценили материалы в 1 100 000 руб. Предмет залога остается у «Альфы». Проценты по договору займа «Альфа» уплачивает ежемесячно. Налог на прибыль «Альфа» платит поквартально.
«Альфа» застраховала переданные в залог материалы на время действия договора займа с 1 октября по 31 декабря (92 дня). Страховая премия – 30 000 руб. была уплачена единовременно 1 октября.
Заем был погашен 31 декабря. В этот же день истек срок действия договора залога.
Операции, связанные с предоставлением и возвратом залога, отражены в бухучете «Альфы» следующим образом.
1 октября:
Дебет 51 Кредит 66
– 1 000 000 руб. – получен заем;
Дебет 009
– 1 100 000 руб. – отражена договорная стоимость материалов, переданных в залог;
Дебет 76-1 Кредит 51
– 30 000 руб. – перечислены страховые взносы (страховая премия).
Ежемесячно в течение срока действия договора займа (в последний день месяца):
Дебет 91-2 Кредит 66
– 10 000 руб. (1 000 000 руб. ? 1%) – начислены проценты за пользование займом;
Дебет 66 Кредит 51
– 10 000 руб. – перечислены проценты за пользование займом;
Дебет 91-2 Кредит 76-1
– 10 109 руб. (30 000 руб. : 92 дн. ? 31 дн.) – отнесена на расходы сумма страховых взносов за октябрь (декабрь).
Сумма страховых взносов за ноябрь составляет 9783 руб. (30 000 руб. : 92 дн. ? 30 дн.).
Поскольку срок действия договора страхования не превышает одного отчетного периода, в налоговом учете страховая премия учитывается единовременно в октябре. В связи с этим 31 октября в бухучете отражается отложенное налоговое обязательство с возникшей налогооблагаемой временной разницы:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77
– 3978 руб. ((30 000 руб. – 10 109 руб.) ? 20%) – отражено отложенное налоговое обязательство с разницы между суммой расходов на страхование, отраженной в бухгалтерском и налоговом учете.
Отложенное налоговое обязательство погашается по мере переноса на расходы остальной суммы страховой премии:
- 30 ноября в сумме 1957 руб. (9783 руб. ? 20%);
- 31 декабря в сумме 2022 руб. (10 109 руб. ? 20%).
31 декабря:
Дебет 66 Кредит 51
– 1 000 000 руб. – отражен возврат займа;
Кредит 009
– 1 100 000 руб. – списана сумма выданного обеспечения по договору залога.
При расчете налога на прибыль за октябрь, ноябрь и декабрь бухгалтер «Альфы» включал в состав расходов месячную долю страховой премии в размере 10 109 руб., 9783 руб. и 10 109 руб. соответственно.
Олег Хороший
государственный советник налоговой службы РФ II ранга
2. Рекомендация: Как отразить в бухучете и при налогообложении расходы на страхование имущества
Страхование имущества относится к имущественному страхованию наряду со страхованием ответственности и предпринимательских рисков (ст. 929 ГК РФ).
Такое страхование является обязательным, если условия и порядок его осуществления определяются федеральными законами о конкретных видах обязательного страхования. Однако законов об обязательном страховании имущества пока нет.
Такой порядок предусмотрен пунктами 2 и 4 статьи 3 Закона от 27 ноября 1992 г. № 4015-1.
Бухучет
В бухучете расчеты по страховым премиям (взносам) на страхование имущества отражайте на счете 76-1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию» (Инструкция к плану счетов).
На дату уплаты страховой премии (взносов) отразите в учете выдачу аванса:
Дебет 76-1 Кредит 51
– уплачены страховые премии (взносы).
На расчет НДС уплата страховой премии не влияет, поскольку расходы на страхование не облагаются этим налогом (подп. 7 п. 3 ст. 149 НК РФ).
Расходы на страхование следует признавать в бухучете с даты вступления страхового договора в силу. Если такая дата договором не предусмотрена, то он считается вступившим в силу в момент уплаты страховой премии. Это следует из статьи 957 Гражданского кодекса РФ.
Если договор заключен на срок, превышающий один месяц, ежемесячно при списании страховой премии на затраты в учете делайте проводку:
Дебет 20 (23, 26, 44...) Кредит 76-1
– отнесена на расходы стоимость страховой премии за текущий месяц.
Если срок договора страхования не превышает один месяц, то страховую премию включите в состав затрат в том месяце, когда договор страхования вступил в силу (была уплачена страховая премия):
Дебет 20 (26, 23, 44…) Кредит 76-1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию»
– отнесена на расходы стоимость страховой премии по договору страхования.
Если договор страхования действует не с первого числа месяца, сумму списываемых расходов рассчитайте пропорционально количеству оставшихся дней месяца.
Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 20, 23, 26, 44, 76).
ОСНО
Расходы на обязательное страхование имущества учитывайте при расчете налога на прибыль в составе прочих расходов в пределах страховых тарифов, которые утверждены российским законодательством и международными конвенциями. В случае, если такие тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включайте в состав прочих расходов в размере фактических затрат.
Такой порядок предусмотрен статьей 263 Налогового кодекса.
Расходы по добровольному страхованию имущества учитывайте при расчете налога на прибыль, если они перечислены в пункте 1 статьи 263 Налогового кодекса РФ. К таким расходам относится добровольное страхование:
- транспортных средств (водного, воздушного, наземного, трубопроводного транспорта), в том числе арендованных, расходы на содержание которых включаются в расходы, связанные с производством и реализацией;
- грузов;
- основных средств производственного назначения, нематериальных активов, объектов незавершенного капитального строительства (в т. ч. арендованных);
- товарно-материальных запасов;
- урожая сельскохозяйственных культур и животных;
- другого имущества, которое используется при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы по добровольным видам страхования включите в состав прочих расходов в размере фактических затрат.
Такой порядок предусмотрен статьей 263 Налогового кодекса РФ.
Налоговый учет затрат на страхование (как добровольного, так и обязательного) зависит от периодичности уплаты страховой премии и от метода признания доходов и расходов, который применяет организация.
Если организация применяет метод начисления, то в общем случае затраты на страхование включите в расходы при расчете налога на прибыль равномерно:
- в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней в отчетном периоде – если организация платит страховые взносы разовым платежом;
- в течение срока, за который уплачена часть страховой премии (год, полугодие, квартал, месяц) пропорционально количеству календарных дней в отчетном периоде, – если организация платит страховые взносы в рассрочку.
Так поступайте, если договор заключен на срок, превышающий один отчетный период по налогу на прибыль (т. е. месяц или квартал).
Если срок договора не превышает одного отчетного периода по налогу на прибыль, то затраты на страхование включайте в состав расходов при расчете налога на прибыль в момент оплаты.
Такой порядок предусмотрен пунктом 6 статьи 272 Налогового кодекса РФ.
Конкретный момент признания расходов при методе начисления зависит от того, относятся они к прямым или к косвенным. Подробнее об этом см. Как в налоговом учете отражать прямые и косвенные расходы.
Если организация применяет кассовый метод, то независимо от способа расчетов со страховщиком страховые премии (взносы) уменьшают налогооблагаемую прибыль в момент уплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ).
Если в бухгалтерском и налоговом учете организация признает расходы на страхование по-разному, в учете возникнут временные разницы (п. 10 ПБУ 18/02).
Пример отражения в бухучете и при налогообложении расходов на добровольное страхование имущества при приобретении основных средств. Организация применяет метод начисления
ЗАО «Альфа» в феврале приобрело основное средство стоимостью 200 000 руб. (без НДС) и застраховало риски утраты и повреждения при транспортировке имущества в подразделение компании. Сумма страховой премии по договору составила 4000 руб., транспортные расходы – 20 000 руб. (без НДС). В феврале основное средство было оприходовано и введено в эксплуатацию. Срок полезного использования основного средства составляет 4 года.
Бухгалтер «Альфы» так отразил в учете формирование первоначальной стоимости основного средства.
В феврале:
Дебет 76-1 Кредит 51
– 4000 руб. – перечислена страховая премия;
Дебет 08 Кредит 76-1, 60
– 224 000 руб. (200 000 руб. + 20 000 руб. + 4000 руб.) – включены в первоначальную стоимость расходы, связанные с его приобретением;
Дебет 60 Кредит 51
– 220 000 руб. (200 000 руб. + 20 000 руб.) – оплачена стоимость основного средства и транспортировки.
В налоговом учете сумму страховой премии бухгалтер учел в составе расходов в феврале. В учете он отразил возникновение отложенного налогового обязательства.
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77
– 800 руб. (4000 руб. ? 20%) – отражено отложенное налоговое обязательство с разницы между бухгалтерским и налоговым учетом в связи с различиями в отражении страховой премии.
Пример отражения в бухучете и при налогообложении расходов на добровольное страхование материальных ценностей. Организация применяет кассовый метод учета доходов и расходов
ЗАО «Альфа» приняло на хранение материальные ценности стоимостью 500 000 руб. и застраховало риски утраты и повреждения. Договор заключен на 1 год (с 1 февраля 2014 года по 31 января 2015 года). Отчетный период по налогу на прибыль – месяц.
Сумма годовой страховой премии по договору составила 4000 руб. Она была уплачена единовременно 1 февраля 2014 года.
В учетной политике для целей бухучета установлено, что расходы на страхование учитываются равномерно в течение срока страхования. При этом учитывается количество календарных дней в каждом месяце.
Бухгалтер «Альфы» так отразил в учете расходы по страхованию.
В феврале 2014 года:
Дебет 76-1 Кредит 51
– 4000 руб. – перечислена страховая премия.
Ежемесячно начиная с февраля 2014 года по январь 2015 года (включительно) бухгалтер списывает на затраты часть расходов на страхование, учитывая количество календарных дней в каждом месяце.
28 февраля 2014 года:
Дебет 26 Кредит 76-1
– 307 руб. (4000 руб. : 365 дн. ? 28 дн.) – включена в состав затрат часть страховой премии за февраль 2014 года.
В налоговом учете всю сумму страховой премии бухгалтер учел в феврале 2014 года. В связи с этим в бухучете возникает налогооблагаемая временная разница и отложенное налоговое обязательство. В феврале 2014 года бухгалтер «Альфы» отразил его проводкой:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77
– 739 руб. ((4000 руб. – 307 руб.) ? 20%) – отражено отложенное налоговое обязательство с разницы между бухгалтерским и налоговым учетом.
По мере признания расходов в бухучете сумма отложенного налогового обязательства списывается. Окончательно отложенное налоговое обязательство будет погашено в январе 2015 года.
Олег Хороший
государственный советник налоговой службы РФ II ранга
22.08.2014 г.
С уважением,
Наталья Иванченко, эксперт БСС «Система Главбух».
Ответ утвержден Александром Родионовым,
заместителем начальника Горячей линии БСС «Система Главбух».