Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Номер за пять минут

Подписка
Срочно заберите все!
№23

Учет разниц по операциям с основными средствами

22 июля 2011 28 просмотров

Формирование первоначальной стоимости

Учет разниц по операциям с основными средствами надо осуществлять в особом порядке. Сейчас и в бухгалтерском, и в налоговом учете амортизируемыми признаются основные средства стоимостью свыше 40 000 руб. Причем в большинстве случаев первоначальная стоимость основного средства в бухгалтерском и налоговом учете будет совпадать.

Однако могут возникать и расхождения. А связаны они с тем, что некоторые расходы учитываются в первоначальной стоимости имущества в бухгалтерском учете, а в налоговом списываются сразу, например:
– проценты по кредиту, полученному для приобретения активов (в налоговом учете – это внереализационный расход - подп. 2 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ);
– расходы на оплату консультационных и информационных услуг при покупке основных средств (в целях налогообложения такие траты относятся к прочим – подп. 14, 15 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ).

В таком случае возникают налогооблагаемые временные разницы – НВР (п. 12 ПБУ 18/02). А они приводят к возникновению отложенного налогового обязательства – ОНО (п. 15 ПБУ 18/02).

Амортизация имущества

При расчете налога на прибыль в расходах текущего периода единовременно можно учесть не более 30 процентов первоначальной стоимости основных средств по объектам, относящимся к третьей-седьмой амортизационным группам (не более 10% – по прочим объектам). Это установлено пунктом 9 статьи 258 Налогового кодекса РФ.

Такой же порядок действует для расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств. Однако данное право не распространяется на основные средства, полученные безвозмездно.

Если предприятие воспользовалось правом на амортизационную премию, то сумма ежемесячного амортизационного платежа в налоговом учете рассчитывается следующим образом: из первоначальной стоимости объекта вычитается амортизационная премия, оставшаяся стоимость имущества амортизируется.

В бухгалтерском учете сумма амортизационных отчислений будет рассчитываться исходя из первоначальной стоимости актива.

В результате в первом месяце (когда будет применена амортизационная премия) расход в налоговом учете окажется больше, чем в бухгалтерском учете. Полученная разница – это налогооблагаемая временная разница (п. 12 ПБУ 18/02). Она приводит к возникновению отложенного налогового обязательства (п. 15 ПБУ 18/02).

Однако начиная со следующего месяца расход в налоговом учете будет меньше, чем в бухучете. И ОНО будет погашаться (п. 18 ПБУ 18/02).

ПРИМЕР

Учет разниц по операциям с основными средствами рассмотрим на примере. В июле 2011 года химкомбинат приобрел основное средство стоимостью 2 000 000 руб. (без учета НДС), срок полезного использования которого – пять лет (60 месяцев).

В августе в налоговом учете предприятие учитывает амортизационную премию в размере 30 процентов от стоимости актива, что составляет 600 000 руб. (2 000 000 руб. ? 30%). Тогда сумма ежемесячной амортизации имущества (используется линейный метод) в налоговом учете составит 23 333,33 руб. ((2 000 000 руб. – 600 000 руб.) : 60 мес.). Таким образом, в августе расход в налоговом учете равен 623 333,33 руб. (600 000 + 23 333,33).

По данным бухгалтерского учета в составе амортизации будет ежемесячно учитываться 33 333,33 руб. (2 000 000 руб. : 60 мес.).

То есть разница между налоговым и бухгалтерским учетом (НВР) будет равна 590 000 руб. (623 333,33 – 33 333,33).

Величина отложенного налогового обязательства составит:

590 000 руб. х 20% = 118 000 руб.

В бухгалтерском учете были сделаны следующие проводки:

Дебет 08 Кредит 60
– 2 000 000 руб. – отражена первоначальная стоимость приобретенного актива;

Дебет 01 Кредит 08
– 2 000 000 руб. – введено оборудование в эксплуатацию;

Дебет 20 Кредит 02
– 33 333,33 руб. – начислена амортизация оборудования;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
Кредит 77
– 118 000 руб. – отражено ОНО.

Далее ежемесячно расход в бухгалтерском учете будет превышать налоговый на 10 000 руб. (33 333,33 – 23 333,33). И отложенное налоговое обязательство будет ежемесячно погашаться на сумму в размере:

10 000 руб. х 20% = 2000 руб.

В бухгалтерском учете делаются такие проводки:

Дебет 20 Кредит 02
– 33 333,33 руб. – начислена амортизация по основному средству;

Дебет 77
Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 2000 руб. – погашена часть ОНО.

Несовпадение ежемесячного амортизационного платежа в бухгалтерском и налоговом учете может возникать и в иных случаях. Например, если в налоговом учете к норме амортизации применяется повышающий коэффициент (скажем, при использовании оборудования в условиях агрессивной среды или повышенной сменности).

Применение повышающих коэффициентов приводит к увеличению амортизационных платежей в налоговом учете по сравнению с бухгалтерским, а значит, к возникновению временных разниц.

Также не исключены ситуации различий в сроках полезного использования имущества в бухгалтерском и налоговом учете.

Ведь в соответствии с пунктом 20 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» срок полезного использования основного средства определяется предприятием самостоятельно исходя из:
– ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
– ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
– нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срока аренды).

В налоговом учете срок полезного использования объекта определяется в пределах того, который установлен в Классификации основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1.

И если срок полезного использования основного средства в бухгалтерском учете превышает тот, который установлен в целях налогообложения, а также образуются разницы, которые приводят к возникновению отложенного налогового обязательства. В ином случае происходит возникновение вычитаемой временной разницы (ВВР) и отложенного налогового актива (ОНА).

Реализация основных средств

В бухгалтерском учете финансовый результат от продажи основного средства (даже если это убыток) отражается в момент перехода права собственности на имущество к покупателю (п. 31 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»).

В налоговом учете убыток от продажи списывается равными долями в течение определенного срока. Он рассчитывается так: срок полезного использования имущества минус срок его эксплуатации до момента продажи (п. 3 ст. 268 Налогового кодекса РФ).

Убыток от реализации основных средств списывается в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов.

В результате, согласно пункту 11 ПБУ 18/02, возникает вычитаемая временная разница, которая и приводит к формированию отложенного налогового актива. В последующие отчетные периоды ОНА будет уменьшать сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет (п. 14 ПБУ 18/02).

ПРИМЕР

Завод продал оборудование за 800 000 руб. Его первоначальная стоимость – 1 700 000 руб. Срок полезного использования – 8 лет (96 месяцев). При этом основное средство эксплуатировалось в течение двух лет (24 месяца). Сумма начисленной амортизации за этот период составила 407 292 руб.

При продаже объекта основного средства в бухгалтерском учете делаются следующие проводки:

Дебет 62
Кредит 91 субсчет «Прочие доходы»
– 800 000 руб. – отражена выручка от продажи актива;

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы»
Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 122 034 руб. (800 000 руб. ? 18% : 118%) – начислен налог на добавленную стоимость с дохода, полученного от продажи объекта основного средства;

Дебет 01 субсчет «Выбытие основных средств»
Кредит 01 субсчет «Основные средства в эксплуатации»
– 1 700 000 руб. – списана первоначальная стоимость объекта основного средства;

Дебет 02
Кредит 01 субсчет «Основные средства в эксплуатации»
– 407 292 руб. – списана сумма амортизации, начисленная за время эксплуатации имущества;

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы»
Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– 1 292 708 руб. (1 700 000 – 407 292) – списана остаточная стоимость актива.

Финансовым результатом данной операции является убыток в размере 614 742 руб. (800 000 – 122 034 – 1 292 708). Поскольку в налоговом учете данный убыток нельзя учесть единовременно, формируется ОНА в сумме:

614 742 руб. х 20% = 122 948,40 руб.

В бухгалтерском учете завода будут сделаны записи:

Дебет 09
Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 122 948,40 руб. – признан отложенный налоговый актив.

Таким образом, далее ежемесячно в течение последующих 72 месяцев в бухгалтерском учете завода надо будет делать следующую проводку:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
Кредит 09
– 1707,62 руб. (122 948,40 руб. : 72 мес.) – отражено уменьшение отложенного налогового актива.

Важно запомнить

При формировании первоначальной стоимости основных средств, их амортизации и признании убытка, возникшего при продаже имущества, данные бухгалтерского и налогового учета могут различаться. Поэтому компаниям (кроме малых предприятий) придется применять ПБУ 18/02.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка