Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

График отпусков '2017 — как составить с учетом новых сроков отчетности

Подписка
Срочно заберите все!
№23

От чего в налоговом учете зависит порядок признания расходов на создание интернет-сайта

11 ноября 2011 56 просмотров

Сайт журнала «РНК»
Электронный журнал «РНК»

Российское законодательство не содержит понятия сайта. В общем случае сайт можно определить как совокупность связанных между собой электронных документов в интернете, объединенных под одним IP-адресом или доменным именем. В качестве составляющих любого сайта можно выделить компьютерную программу и базу данных, которой эта программа управляет. В свою очередь наполнение базы данных полностью зависит от желания и возможностей владельца сайта. Здесь могут быть документы в различных форматах, фотографии, диаграммы, рисунки и прочие объекты, которые представляют собой информацию о компании, ее деятельности, продукции, контактах и др.

Варианты создания интернет-сайта

Определение компьютерной программы (программы для ЭВМ) содержится в статье 1261 ГК РФ. Таковой является представленная в объективной форме совокупность данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств в целях получения определенного результата, включая подготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы для ЭВМ, и порождаемые ею аудиовизуальные отображения.

Базой данных считается представленная в объективной форме совокупность самостоятельных материалов (статей, расчетов, графиков и иных подобных материалов), систематизированных таким образом, чтобы эти материалы могли быть найдены и обработаны с помощью ЭВМ (п. 2 ст. 1260 ГК РФ).

Отметим, что и программы для ЭВМ, и базы данных Гражданский кодекс относит к результатам интеллектуальной деятельности, которым предоставляется правовая охрана, то есть признает интеллектуальной собственностью (ст. 1225 ГК РФ). Программы для ЭВМ также являются объектом авторских прав, которые охраняются как литературные произведения (п. 1 ст. 1259 ГК РФ).

По мнению налоговиков, сайт — это совокупность двух объектов авторского права: программы, обеспечивающей его функционирование, и графического решения — дизайна (письмо УФНС России по г. Москве от 17.01.07 № 20-12/004121).

Произведения графики и дизайна считаются произведениями изобразительного искусства и также являются объектами авторских прав. Кроме того, самостоятельными объектами авторских прав признаются фотографические произведения и произведения, полученные способами, аналогичными фотографии, аудиовизуальные и другие произведения (п. 1 ст. 1259 ГК РФ).

Иногда можно встретить упрощенное понимание сайта как программного обеспечения. Например, в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 20.05.08 № Ф04-3054/2008(5144-А70-39) , письме Минфина России от 28.07.09 № 03-11-06/2/136 . Таким образом, вопрос о правовой природе сайта на сегодняшний день остается открытым.

Нужна ли государственная регистрация сайта как средства массовой информации (СМИ). Обязательная госрегистрация предусмотрена для тех форм распространения массовой информации, которые отвечают понятию СМИ, содержащемуся в Законе РФ «О средствах массовой информации» от 27.12.91 № 2124-1 . Большинство юристов сходятся во мнении, что сайт таковым не является.

Аналогичного мнения придерживается Верховный суд. Он указал, что поскольку при распространении массовой информации через сайты в интернете отсутствует продукция СМИ, то по действующему законодательству такие сайты не подлежат обязательной регистрации (п. 6 постановления ВС РФ от 15.06.10 № 16).

Вместе с тем создание сайтов в интернете и использование их для периодического распространения массовой информации законодательством не запрещено. С учетом этого суд отметил, что регистрирующий орган не вправе отказать в регистрации сайта в качестве СМИ, если его учредитель выразит желание получить такую регистрацию. Таким образом, регистрация сайта в качестве СМИ не является обязательной, но может быть проведена по желанию его владельца.

Сайт создается организацией либо самостоятельно с помощью ее специалистов, работающих в компании по трудовым договорам, либо внешними разработчиками.

Сайт создан работником компании. В этом случае сайт признается служебным произведением (ст. 1295 ГК РФ). За сотрудником сохраняются авторские права на данное произведение, однако исключительное право на него будет принадлежать работодателю, если иное не предусмотрено трудовым или иным договором с авторами.

Напомним, исключительное право в отношении нематериального объекта имеет то же значение, что и право собственности в отношении материальных объектов. Оно наделяет владельца определенными правами (использовать, распоряжаться, разрешать или запрещать использовать объект иным лицам) и одновременно лишает всех других лиц возможности осуществлять данные права (ст. 1229 ГК РФ).

Поскольку при создании сайта работниками исключительное право на него принадлежит организации, она при выполнении условий, установленных НК РФ, может признать его объектом НМА.

Сайт создан подрядчиком. Как уже было отмечено, вопрос о правовой природе интернет-сайта на сегодняшний день является дискуссионным. Поэтому при отражении расходов на его создание в налоговом учете следует исходить из условий заключенного договора.

Если для создания сайта привлекается подрядчик и согласно договору сайт рассматривается как программное обеспечение или база данных , то в общем случае исключительное право на сайт будет принадлежать заказчику (ст. 1296 ГК РФ). Однако условиями договора может быть предусмотрено иное. В подобном случае стороны должны установить содержание прав подрядчика на созданный им сайт. Если это не будет определено, то по умолчанию подрядчик будет владеть правом использования интернет-сайта как программного обеспечения для собственных нужд на условиях безвозмездной простой (неисключительной) лицензии в течение всего срока действия исключительного права. Основанием является пункт 2 статьи 1296 ГК РФ.

На практике разработчики иногда предлагают заключить договор на создание сайта под ключ, но не конкретизируют в нем сайт как объект гражданско-правовых отношений . Тогда следует исходить из того, какие права на него передаются заказчику. Если исключительные (п. 1 ст. 1234 ГК РФ), то сайт при соблюдении установленных НК РФ условий может быть признан объектом НМА.

Договор, в котором прямо не указано, что исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации передается в полном объеме, считается лицензионным договором (п. 3 ст. 1233 ГК РФ). По такому договору одна сторона — обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности (лицензиар) предоставляет другой стороне (лицензиату) право его использования в предусмотренных договором пределах (п. 1 ст. 1235 ГК РФ). Таким образом, если в договоре на создание сайта исполнитель не передает заказчику исключительные права, то сайт в налоговом учете последнего объектом НМА не признается.

Однако бывает, что по документам сайт представлен как совокупность нескольких объектов : программы для ЭВМ, дизайна сайта и его наполнения (фотографий, текста, графики, аудиовизуальных материалов, планов и пр.). При этом на отдельные составляющие сайта права передаются в разных объемах . Как правило, на программную составляющую разработчик передает неисключительную лицензию. А на дизайн сайта и его наполнение может быть передана исключительная лицензия. В подобной ситуации сайт объектом НМА не признается, поскольку исключительные права принадлежат заказчику не в полном объеме.

Налоговый учет расходов на сайт, который признан нематериальным активом

Учет расходов на сайт - порядок налогового учета расходов на создание и продвижение сайта зависит от того, признается ли он нематериальным активом. Напомним, для целей налогообложения прибыли сайт может быть отнесен к НМА только при выполнении условий пункта 1 статьи 256 и пункта 3 статьи 257 НК РФ, а именно:

  • исключительные права на сайт принадлежат организации и подтверждены документально;
  • первоначальная стоимость сайта составляет более 40 000 руб.;
  • сайт предназначен для использования в деятельности компании свыше 12 месяцев.

Обратите внимание: по поводу ограничения по стоимости объекта НМА позиции финансового и налогового ведомств кардинально различаются. Так, Минфин России считает, что указанное ограничение к НМА относится (письмо от 29.09.11 № 03-03-06/1/601). А ФНС России придерживается мнения, что объект, отвечающий остальным критериям, относится к НМА независимо от его стоимости (письмо от 25.02.11 № КЕ-4-3/3006).

Поэтому если при выполнении иных условий компания не признает сайт стоимостью до 40 000 руб. нематериальным активом, то возможны претензии налоговиков. При этом расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 20 000 руб. списываются в уменьшение налогооблагаемой прибыли единовременно (подп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Первоначальная стоимость сайта. Она определяется как сумма расходов на создание сайта и доведение его до состояния, в котором он пригоден для использования, без учета НДС (п. 3 ст. 257 НК РФ). Таким образом, если сайт создается силами самой организации, то первоначальная стоимость складывается из фактических затрат на создание, за исключением налогов, учитываемых в составе расходов. К подобным затратам относятся:

  • расходы на оплату труда сотрудников, которые принимали непосредственное участие в создании сайта;
  • страховые взносы в государственные внебюджетные фонды, начисленные на зарплату работников, создающих сайт. Минфин России в письме от 25.03.11 № 03-03-06/1/173 разъяснил, что указанные платежи не относятся к налогам, поэтому их нужно учитывать в первоначальной стоимости объекта НМА и списывать посредством начисления амортизации;
  • материальные расходы; — расходы на услуги сторонних организаций;
  • патентные пошлины, регистрационные сборы и другие платежи, связанные с оформлением и регистрацией исключительных прав;
  • другие непосредственно связанные с созданием сайта расходы.

В ситуации, когда для создания сайта привлекается подрядчик, его первоначальная стоимость формируется из суммы, уплаченной за разработку, а также затрат заказчика на установку, тестирование полученного пакета программ и других расходов, связанных с созданием и доведением сайта до состояния, пригодного для использования.

Срок полезного использования сайта. С 1 января 2011 года по таким объектам НМА, как программы для ЭВМ и базы данных, налогоплательщики вправе самостоятельно определять срок полезного использования (абз. 2 п. 2 ст. 258 НК РФ). Но он не может быть менее двух лет. Если сайт считать программным продуктом, то организация смогла бы самостоятельно устанавливать срок полезного использования с учетом указанного ограничения.

Однако, как уже говорилось, налоговики считают сайт совокупностью двух объектов авторского права: программы и графического решения. Если следовать этой позиции, то самостоятельно установить срок пользования сайтом не получится. К тому же сам сайт не поименован среди объектов НМА, по которым возможно самостоятельное определение такого срока.

По мнению автора, безопаснее определять срок полезного использования сайта по общим правилам. Напомним, согласно пункту 2 статьи 258 НК РФ он устанавливается исходя из срока действия патента, свидетельства, срока действия договора или других ограничений использования объекта. Если же срок использования НМА определить невозможно, то он в налоговом учете устанавливается из расчета 10 лет, но не более срока деятельности налогоплательщика.

Дата начала начисления амортизации по сайту. Согласно пункту 4 статьи 259 НК РФ амортизация по сайту может начисляться с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором он вводится в эксплуатацию. На практике может получиться так, что сайт уже размещен в интернете, однако работы по его созданию и наполнению все еще ведутся. В этом случае, по мнению автора, датой ввода в эксплуатацию следует считать дату размещения сайта в интернете, поскольку он уже используется организацией для извлечения дохода.

Пример

Компания создала собственный сайт, затраты на который составили:

— зарплата программистов и страховые взносы на нее — 104 500 руб.;

— разработка дизайна сайта, выполненная сторонней организацией, — 15 000 руб. (без НДС);

— первичная регистрация доменного имени сайта — 500 руб. (без НДС).

Поскольку организация самостоятельно разработала сайт в рамках трудовых отношений с работниками, исключительные права на него принадлежат самой компании. Поэтому сайт учтен в составе НМА. Первоначальная стоимость сайта в налоговом учете равна 120 000 руб. (104 500 + + 15 000 + 500). Срок полезного использования организация установила равный 10 годам. Размещение сайта в интернете осуществлено 15 ноября 2011 года. Поэтому компания в налоговом учете начала начислять амортизацию по сайту с 1 декабря 2011 года ежемесячно в размере 1000 руб. (120 000 руб. : 120 мес.).

Интернет-сайт не считается объектом НМА

Если не выполняется хотя бы одно из условий, необходимых для признания сайта объектом НМА, то он таковым не является. Предположим, организация получила исключительные права только на отдельные составляющие сайта, тогда признавать их отдельными объектами НМА в налоговом учете не нужно, несмотря на то что эти составляющие являются объектами авторских прав.

Ведь по отдельности они не могут функционировать и приносить компании доход: дизайн сайта и его наполнение не принесут пользы организации без программного обеспечения, на которое у организации есть лишь неисключительная лицензия. Также признать названные расходы в целом одним объектом НМА не получится, поскольку исключительные права не принадлежат заказчику в полном объеме.

В данном случае расходы на приобретение или создание сайта можно учесть по отдельности следующим образом:

  • расходы на приобретение программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (лицензионным договорам) — на основании подпункта 26 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Напомним, что на основании этого же подпункта списываются расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 20 000 руб.;
  • периодические платежи по лицензионному договору за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности (например, правами пользования на дизайн сайта) — на основании подпункта 37 пункта 1 статьи 264 К РФ; — другие расходы, связанные с приобретением или созданием сайта, — в соответствии с подпунктом 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Как правило, сайт создается в целях рекламы. Поэтому возможна и иная трактовка рассматриваемых расходов. Если сайт создан в целях рекламы и продвижения продукции или имени организации, то информация на сайте признается носящей рекламный характер. Соответственно расходы на его создание или приобретение могут быть учтены на основании подпункта 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ в качестве рекламных расходов (письмо Минфина России от 12.03.06 № 03-03-04/2/54). При этом данные затраты являются ненормируемыми (письмо Минфина России от 29.01.07 № 03-03-06/1/41). Заметим, что в этом случае в состав рекламных расходов включаются также и расходы организации на поддержание сайта, его доработку и т. п.

В какой момент в налоговом учете признаются расходы на сайт? Если организации принадлежат исключительные права на сайт и его стоимость не превышает 40 000 руб. (учитывая позицию финансового ведомства о стоимости НМА) либо срок его использования составляет менее 12 месяцев, то затраты на его создание или приобретение включаются в состав расходов единовременно в момент ввода сайта в эксплуатацию.

Что касается расходов на использование сайта по договору на приобретение неисключительных прав, то по данному вопросу официальных разъяснений нет. Поэтому можно руководствоваться позицией, касающейся списания расходов на пользование программой для ЭВМ. Такие расходы, по мнению Минфина России, следует признавать с учетом требований, установленных статьей 272 НК РФ. То есть срок их списания должен определяться исходя из условий соответствующих договоров (письма Минфина России от 07.06.11 № 03-03-06/1/330 , № 03-03-06/1/331 и УФНС России по г. Москве от 22.09.10 № 16-15/099560@).

Если в договоре срок использования программы не указан, то, по мнению Минфина России, организация должна самостоятельно установить период, в течение которого расходы подлежат списанию, и закрепить свое решение в налоговой учетной политике (письма Минфина России от 02.02.11 № 0303-06/1/52 и от 19.02.09 № 03-03-06/2/25). При установлении данного срока не стоит забывать о следующих положениях пункта 4 статьи 1235 ГК РФ.

Во-первых, период, на который заключается лицензионный договор, не может превышать срок действия исключительного права на результат интеллектуальной деятельности. Во-вторых, когда в лицензионном договоре не определен период его действия, он считается заключенным на пять лет. Поэтому при самостоятельном определении указанного срока финансовое ведомство рекомендует учитывать приведенные требования ГК РФ (письма Минфина России от 02.02.11 № 03-03-06/1/52 и от 23.10.09 № 03-03-06/1/681). Такого же мнения придерживаются и налоговики (письмо УФНС России по г. Москве от 30.09.10 № 16-15/102331@.1).

Нельзя не отметить позицию судов по данному вопросу. Некоторые из них считают, что нормы главы 25 НК РФ не предписывают равномерного признания расходов на приобретение программных продуктов в течение срока, на который предоставлено право неисключительного пользования ими (постановление ФАС Московского округа от 28.12.10 № КА-А40/15824-10). Другие указывают, что если договором не установлен срок использования программы, то расходы на ее покупку могут быть учтены в составе прочих расходов единовременно в момент их возникновения (постановления ФАС Северо-Западного от 09.08.11 № А5652065/2010 и Поволжского от 26.01.10 № А57-4800/2009 округов).

Таким образом, если договором установлен срок использования сайта, то расходы с учетом норм пункта 1 статьи 272 НК РФ безопаснее распределять на период действия договора. Если этот срок не установлен и налогоплательщик решил списать расходы единовременно, то его шансы отстоять свою позицию в суде выше.

ПРИМЕР

ООО «Компания» заключило с ООО «Исполнитель» договор на разработку интернет-сайта, который необходим организации для продвижения и рекламы реализуемых товаров. Согласно условиям договора ООО «Компания» получает исключительные права только на дизайн и наполнение сайта. В отношении программ для ЭВМ, на основе и в соответствии с которыми функционирует сайт, исполнитель предоставил ООО «Компания» неисключительную лицензию на использование. Срок, на который предоставляются указанные права, в договоре не указан. Стоимость работ по договору составила 120 000 руб. Работы по созданию сайта согласно акту сдачи-приемки работ были приняты в ноябре 2011 года. В том же месяце ООО «Компания» зарегистрировало доменное имя сайта на один год за 600 руб. (без НДС). В интернете сайт был размещен 1 декабря 2011 года. Срок списания расходов на использование сайта по договору на приобретение неисключительных прав следует признавать исходя из условий соответствующих договоров

Поскольку организация исключительные права на сайт получила не в полном объеме, поэтому она не вправе признать в налоговом учете сайт в качестве НМА. Раз срок предоставления прав пользования сайтом в договоре не указан, организация во избежание налоговых рисков решила установить в налоговой учетной политике период — 5 лет (60 месяцев), в течение которого данные расходы подлежат равномерному списанию. Стоимость первичной регистрации доменного имени сайта ООО «Компания» распределяет на период действия регистрации (на 12 месяцев).

Организация ежемесячно включает в текущие расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, 2050 руб., в том числе:

— рекламные расходы — 2000 руб. (120 000 руб. : 60 мес.);

— расходы на регистрацию доменного имени — 50 руб. (600 руб. : 12 мес.).

Порядок налогового учета отдельных расходов по созданию, поддержанию и продвижению сайта

Расходы на регистрацию и перерегистрацию доменного имени. Доменное имя — уникальный идентификатор, который присваивается IP-адресу и представляет собой более простой и удобный вариант записи этого адреса. Чтобы придать уникальность доменному имени, его нужно зарегистрировать.

Например, регистрация доменов в зоне «ru» и «рф» производится аккредитованными регистраторами, список которых размещен на сайте АНО «Координационный центр национального домена сети Интернет». Услуги по регистрации доменного имени считаются оказанными с момента внесения необходимой информации в реестр доменных имен.

Учет расходов на регистрацию доменного имени также зависит от того, признан сайт НМА или нет. В первом случае расходы включаются в первоначальную стоимость сайта как сумма расходов по доведению его до состояния, пригодного для использования (письмо Минфина России от 17.07.03 № 04-02-05/2/37).

Если сайт не является НМА, то затраты на первичную регистрацию доменного имени безопаснее признавать в течение срока действия регистрации (п. 1 ст. 272 НК РФ). В аналогичном порядке отражаются затраты на продление срока регистрации доменного имени. При этом неважно, в каком порядке были учтены расходы на создание сайта: как прочие расходы или как объект НМА. Ведь перерегистрация не приводит к изменению качественных характеристик сайта и не влияет на его первоначальную стоимость (письмо УФНС России по г. Москве от 17.01.07 № 20-12/004121).

Расходы на услуги хостинга. Под услугами хостинга понимаются оказываемые на регулярной основе услуги по размещению сайта заказчика на сервере провайдера, постоянно подключенном к сети интернет. Как правило, в данном случае интернет-провайдер не только предоставляет в аренду дисковое пространство на своем сервере, но и занимается техподдержкой и обслуживанием сайта.

Затраты на услуги хостинга организация может учесть в периоде их оказания в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подпункта 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Если для размещения сайта в интернете организация приобретает собственный сервер, то расходы на его покупку формируют первоначальную стоимость отдельного объекта основных средств (при условии соответствия установленным критериям) и списываются посредством начисления амортизации.

Расходы на продвижение сайта. Под продвижением сайта в основном понимается его регистрация, размещение в интернете ссылок на сайт, а также ключевых слов в различных поисковых системах и размещение баннеров на других сайтах.

Затраты организации, направленные на продвижение сайта, носят рекламный характер, следовательно, при исчислении налога на прибыль они учитывают в составе расходов на основании подпункта 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ. При этом не имеет значения, как были учтены расходы на разработку самого сайта: как прочие расходы или как создание объекта НМА, поскольку первоначальная стоимость объекта НМА после принятия его к учету не меняется •

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка