Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Как выбрать подходящую кассу и подключить ее

Подписка
Срочно заберите все!
№23

В каких случаях рискованно признавать в налоговом учете сумму амортизации основных средств

15 декабря 2012 12 просмотров

Сайт журнала «РНК»
Электронный журнал «РНК»

Случаи, когда амортизацию признать рискованно. Имущество организации стоимостью более 40 000 руб. и сроком полезного использования не менее 12 месяцев признается амортизируемым (п. 1 ст. 256 НК РФ). Конечно, начисление амортизации менее выгодно компаниям, чем списание затрат в налоговом учете единовременно, но все-таки позволяет учесть такие затраты, пусть и в течение определенного времени (также см. врезку «Кстати»). Однако практика показывает, что даже такой долговременный способ списания стоимости основных средств нередко вызывает претензии налоговиков (о необходимости приостановить начисление амортизации в силу закона см. во врезке «Буква закона»).

Компания может начислять амортизацию даже по тем объектам, которые временно не используются по производственным причинам

Если компания временно перестала использовать имущество в предпринимательской деятельности, то начислять по нему амортизацию опасно. По мнению Минфина России, во время необоснованного простоя основное средство уже не способствует извлечению дохода, как того требует положение пункта 1 статьи 256 НК РФ. То есть объект перестает отвечать определению амортизируемого имущества (письмо от 21.04.06 № 03-03-04/1/367).

Если же неиспользование объекта обусловлено производственными причинами, к примеру ремонтом, сезонным характером деятельности или особенностями производственного цикла, то организация вправе продолжать его амортизировать (письма Минфина России от 06.05.05 № 03-03-01-04/1/236 и УФНС России по г. Москве от 20.10.09 № 16-15/109549).

Инспекторы на местах нередко все же отказывают в признании амортизационных отчислений за время простоя в налоговом учете. Однако это можно оспорить в суде, в частности, в отношении:

— имущества, которое временно не используется в производстве товаров, работ или услуг по технологическим или экономическим причинам (письмо Минфина России от 25.01.11 № 03-03-06/1/24);
— производственного оборудования, которое не используется в деятельности по причине кризиса и которое не законсервировано (письма от 09.04.10 № 03-03-06/1/246 и от 13.03.09 № 03-03-06/1/141);
— основного средства, находящегося во временном простое по причине климатических условий, — к примеру, речные суда не эксплуатируются в зимний период (постановление ФАС Московского округа от 23.07.12 № А40-65991/11-129-282);
— имущества, которое не используется в производственной деятельности организации в связи с его предстоящей продажей (постановление ФАС Московского округа от 21.07.11 № КА-А41/7587-11);
— объекта, не используемого по причине текущего ремонта (постановление ФАС Уральского округа от 19.03.08 № Ф09-1562/08-С3, оставлено в силе определением ВАС РФ от 14.07.08 № 8962/08).

Суды указывают, что правомерность начисления амортизации не зависит от того, принес объект компании реальный доход или нет

Случаи, когда амортизацию признать рискованно - рискованно амортизировать в налоговом учете и объекты, которые на первый взгляд не принесли компании никаких выгод. Несмотря на то что связь расходов и доходов обычно проследить сложно, при проверке налоговики нередко пытаются снять у компании амортизационные отчисления в отношении такого имущества.

Однако суды в данной ситуации полностью на стороне налогоплательщиков. Так, ФАС Поволжского округа рассмотрел дело, в котором инспекторы отказали в признании налоговой амортизации по имуществу, переданному в аренду. В силу объективных причин арендатор не смог исполнить свои обязательства, и договор был расторгнут. В результате налоговики пришли к выводу, что неполучение дохода от переданного в аренду имущества лишает налогоплательщика права на отнесение сумм амортизации в расходы.

Однако суд указал, что реальное получение дохода не является условием учета сумм амортизации в расходах при исчислении налога на прибыль. Кроме того, НК РФ предусматривает возможность получения убытков от предпринимательской деятельности (п. 8 ст. 284 НК РФ). Следовательно, поскольку деятельность компании, как в целом, так и в отношении спорного имущества, была направлена на получение дохода, организация правомерно учла суммы амортизации в налоговых расходах (постановление от 06.12.07 № А65-9440/2007-СА2-11).

Аналогичное решение суд принял и при разрешении спора между инспекцией и индивидуальным предпринимателем. Последний включил в состав профессиональных вычетов амортизационные отчисления по имуществу, которое он передал в аренду, но дохода в виде арендной платы не получил. Арбитры также указали, что неполучение предпринимателем арендной платы не влияет на его право учесть в налоговых расходах амортизацию, начисленную на стоимость имущества, переданного в аренду (постановление ФАС Уральского округа от 10.12.07 № Ф09-10116/07-С2).

 Компания вправе продолжать начисление амортизации по основным средствам, которые временно не используются в производственной деятельности в связи с сезонностью работ, технологическим циклом или текущим ремонтом

Ведение раздельного учета позволяет компании продолжать амортизировать имущество, находящееся на реконструкции

Зачастую компания проводит реконструкцию не всего основного средства, а только его части, например одного этажа здания. Другую же часть объекта организация продолжает использовать. Разъяснения налоговой службы и Минфина России о возможности амортизации основного средства, часть которого находится на реконструкции более 12 месяцев, довольно противоречивы.

Так, налоговики считают, что вне зависимости от факта использования реконструируемого объекта в деятельности, направленной на получение дохода, компания должна исключить ОС из состава амортизируемого имущества (п. 3 ст. 256 НК РФ, письмо ФНС России от 14.03.05 № 02-1-07/23). Аналогичную точку зрения выражает и Минфин России в письме от 01.06.12 № 03-03-06/1/288.

Буква закона

Когда компания обязана приостановить начисление амортизации

Такие случаи перечислены в пункте 3 статьи 256 НК РФ и касаются амортизируемого имущества:

— переданного в безвозмездное пользование;
— переведенного по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;
— находящегося по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев;
— зарегистрированного в Российском международном реестре судов (на период их нахождения в Российском международном реестре судов)

Но в некоторых разъяснениях контролеры указывают, что налогоплательщик вправе продолжать амортизировать реконструируемый объект, если он из эксплуатации не выводился (письма УФНС России по г. Москве от 27.06.08 № 20-12/060985 и от 15.02.07 № 09-14/014328).

Также есть письма, в которых компании предлагается учитывать в расходах только часть амортизационных начислений. Как разъясняет УФНС России по г. Москве, если часть помещений в реконструируемом здании продолжает сдаваться в аренду, амортизация по этой части здания учитывается в налоговых расходах пропорционально объему площадей, сдаваемых в аренду (письма от 29.09.09 № 16-15/100988 и от 01.04.08 № 20-12/030776).

Минфин России добавляет еще одно условие для возможности начисления амортизации по части реконструируемого имущества — если компания может выделить в два самостоятельных объекта часть здания, находящуюся на реконструкции более 12 месяцев, и нереконструируемую часть здания. Только в этом случае чиновники считают возможным продолжать начислять амортизацию на действующую часть здания, учитываемую как самостоятельный инвентарный объект (письма от 19.10.12 № 03-03-06/1/560 и от 02.11.07 № 03-03-06/1/765).

Практика показывает, что даже при возникновении претензий налоговиков, суды поддерживают компании, если на период реконструкции основное средство из эксплуатации не выводилось (например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.09.08 № А56-33426/2007).

Если здание реконструируется более 12 месяцев, но приказа о такой реконструкции нет, компания вправе не приостанавливать его амортизацию

 Суды указывают, что реальное получение дохода от использования амортизируемого имущества не является условием учета сумм амортизации в расходах при исчислении налога на прибыль

Из разъяснений УФНС России по г. Москве следует, что невозможность амортизации объекта, срок реконструкции которого превышает 12 месяцев, связан именно с изданием приказа о проведении реконструкции. Следовательно, только с этого момента компания должна прекратить начисление амортизации (письмо от 15.02.07 № 09-14/014328). Если такого документа у компании не окажется, то проверяющим будет сложно доказать факт проведения реконструкции. Минфин России поддерживает такой подход (письмо от 08.06.06 № 03-03-04/2/162).

Однако практика показывает, что не приостанавливать начислять амортизацию только по формальному признаку (из-за отсутствия приказа) для организации может быть опасно. Так, ФАС Уральского округа указал, что в пункте 3 статьи 256 НК РФ основную смысловую нагрузку несет понятие «находящиеся на реконструкции». Следовательно, срок проведения работ следует считать с момента начала фактической реконструкции основных средств, а не с даты издания соответствующего приказа (постановление от 02.04.07 № Ф09-2077/07-С3 оставлено в силе определением ВАС РФ от 05.07.07 № 7689/07).

Компания вправе амортизировать имущество, даже если получила его от учредителя безвозмездно, не заплатив налог на прибыль

По общему правилу первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (п. 1 ст. 257 НК РФ). При этом, если компания получила основное средство безвозмездно, она принимает его к учету по рыночной стоимости (п. 8 ст. 250 НК РФ) и амортизирует в общем порядке. В данной ситуации претензий со стороны налоговиков быть не должно, ведь со стоимости безвозмездно полученного имущества компания уплачивает налог на прибыль.

 Минфин России против начисления амортизации в отношении квартиры, которую компания приобрела для проживания командированного работника. Если жилье предназначено для сдачи в аренду, то налоговики не возражают против учета таких затрат

Однако не во всех случаях безвозмездного приобретения имущества у компании возникают налоговые доходы. В частности, если объект получен от учредителя, доля которого в уставном капитале общества составляет более 50% (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ), или в случае, если участник передал основные средства организации в целях увеличения чистых активов (подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Минфин России позволяет амортизировать имущество, даже если оно безвозмездно получено от учредителей и у компании-получателя не возникла обязанность исчислить налог на прибыль (письма от 28.04.09 № 03-03-06/1/283, от 05.12.08 № 03-03-06/1/674 и от 15.05.08 № 03-03-06/1/318).

Налоговики не всегда соглашаются с таким мнением, но в судах отстоять свою точку зрения им не удается. Например, в постановлении от 22.02.07 № Ф08-737/2007-290А (оставлено в силе определением ВАС РФ от 18.06.07 № 7092/07) ФАС Северо-Кавказского округа указал, что статья 256 НК РФ не ограничивает право компании учитывать в составе амортизируемого имущества объекты, полученные на безвозмездной основе. Даже если в отношении такого имущества компания не уплатила налог на прибыль.

Минфин России в 2006 году указывал, что право на амортизацию основного средства напрямую зависит от факта его полной оплаты

На практике нередко компании приобретают имущество в рассрочку. В 2006 году Минфин России высказал неожиданное мнение о том, что компания не вправе амортизировать приобретенное имущество до полной оплаты его фактической стоимости (не упоминая при этом применение кассового метода). По мнению ведомства, рассрочка платежа — это форма расчетов, при которой фактически осуществленные расходы, связанные с приобретением основного средства и определяющие его первоначальную стоимость, формируются только при окончательном расчете (письмо от 16.11.06 № 03-03-04/2/247).

Есть риски, что налоговики при проверке воспользуются таким сомнительным выводом и откажут в признании затрат в виде амортизации. В свою защиту компания может привести следующие доводы. Во-первых, в Налоговом кодексе отсутствует такое условие для начисления амортизации, как полная оплата основного средства, а учет расходов при методе начисления в принципе не зависит от оплаты (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Во-вторых, позже и Минфин России изменил свое мнение. Так в письме от 15.09.09 № 03-03-06/2/170 чиновники указали, что компания вправе начислять амортизацию по имуществу, приобретенному в рассрочку, при условии, если сформирована его первоначальная стоимость и оно введено в эксплуатацию.

Минфин России позволяет амортизировать квартиры, передаваемые в аренду в целях извлечения прибыли

Компании зачастую приобретают жилые помещения. Например, в целях экономии затрат на проживание командированных сотрудников или для сдачи жилья в аренду сторонним физлицам. Признавать сумму налоговой амортизации по такому объекту весьма рискованно.

 В настоящее время Минфин России позволяет амортизировать имущество, приобретенное в рассрочку. Однако ранее чиновники настаивали, что амортизацию компания вправе начислять лишь после полной фактической оплаты основного средства

В первом случае Минфин России приходит к выводу, что служебная квартира не является основным средством, поскольку не используется в качестве средства труда для производства и реализации товаров, работ или услуг или для управления организацией. Следовательно, квартира не относится к амортизируемому имуществу, используемому для извлечения дохода, а амортизационные отчисления по ней для целей налогообложения прибыли не учитываются (письма от 16.04.07 № 03-03-06/2/69, от 15.05.06 № 07-05-06/116 и от 10.05.06 № 03-03-04/2/137).

Здесь компания может привести следующие аргументы. Во-первых, командировка — это поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы (ст. 166 ТК РФ). При этом работодатель обязан возместить командированному сотруднику затраты на проживание (ст. 168 и 168.1 ТК РФ). И он вправе самостоятельно решать, каким способом он это будет делать, — снимать в аренду квартиру или номер гостиницы или же приобретать жилье в собственность для предоставления его работнику. Соответственно квартира, предназначенная для проживания командированных работников, используется в предпринимательской деятельности, а значит, соответствует понятию амортизируемого имущества, приведенному в пункте 1 статьи 256 НК РФ1.

Кстати

Компания вправе начислять амортизацию по некоторым объектам внешнего благоустройства, несмотря на прямой запрет НК РФ

Организация не имеет права амортизировать объекты внешнего благоустройства, отнесенные к амортизируемому имуществу (подп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ). При этом НК РФ указывает, что такие объекты благоустройства (лесное и дорожное хозяйство) не должны амортизироваться, если они сооружены с привлечением бюджетного или иного целевого финансирования. В связи с этим на практике часто возникают споры с налоговиками.

Компаниям зачастую удается отстоять правомерность учета амортизации по тем объектам внешнего благоустройства, которые:

— являются составной частью амортизируемого имущества, например озеленение является составной частью ТЭЦ (постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.07.05 № А56-11749/04);

— влекут возникновение неотделимых улучшений арендованного амортизируемого имущества, например асфальтирование площадки, где расположен торговый центр (письма УФНС России по г. Москве от 17.03.06 № 18-11/20791 и от 16.03.06 № 18-11/1/20791);

— сооружены налогоплательщиком без привлечения источников бюджетного или целевого финансирования (постановления ФАС Московского округа от 12.10.10 № КА-А40/12233-10 и от 01.06.09 № А56-33207/2008)

Во-вторых, квартиры не включены в перечень объектов, не подлежащих амортизации (п. 2 ст. 256 НК РФ) и не исключены из состава амортизируемого имущества (п. 3 ст. 256 НК РФ).

При этом контролеры не вправе оценивать целесообразность понесенных налогоплательщиком затрат (определения ВАС РФ от 04.09.09 № ВАС-11418/09, Конституционного суда от 16.12.08 № 1072-О-О и от 04.06.07 № 366-О-П). Но судебной практики в пользу компании найти не удалось.

В случае сдачи жилого имущества в аренду сторонним физлицам налоговики не возражают против учета в налоговых расходах амортизации по нему. Например, в письме от 12.03.12 № 16-15/020628@ УФНС России по г. Москве отмечает, что расходы организации в виде амортизации по имуществу непроизводственного назначения (в том числе жилой недвижимости) стоимостью более 40 000 руб., которое находится на балансе организации и приносит доход в виде арендной платы, могут учитываться в целях налогообложения прибыли.

 Окончание факта эксплуатации налоговики связывают именно с изданием приказа о проведении реконструкции. Получается, только с этого момента компания должна прекратить начисление амортизации. Однако суд может не поддержать компанию

Минфин теперь разрешает компаниям амортизировать бытовую технику и электронику, приобретенные для нужд работников

В настоящее время многие работодатели приобретают телевизоры, холодильники, микроволновые печи и иную бытовую технику и электроприборы. Объясняется это обязанностью работодателя обеспечить нормальные условия труда работника (ст. 22 и 163 ТК РФ).

По мнению Минфина России, затраты по обеспечению нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством, учитываются в составе прочих расходов на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ. При этом затраты на приобретение амортизируемого имущества включаются в состав расходов путем начисления амортизации (п. 2 ст. 253 НК РФ). Следовательно, если электроприборы или предметы бытовой техники стоимостью свыше 40 000 руб. имеют срок полезного использования более года, то амортизацию по ним компания вправе признавать в налоговых расходах (письма от 03.10.12 № 03-03-06/2/112 и от 26.09.11 № 03-03-06/2/149).

Однако такой точки зрения чиновники придерживались не всегда. В более ранних разъяснениях Минфин России настаивал на необходимости списания стоимости имущества, которое используется для удовлетворения социально-бытовых потребностей работников, за счет чистой прибыли (письмо от 04.09.06 № 03-03-04/2/199).

Большинство арбитров придерживаются мнения, что электроприборы и бытовую технику, приобретенные для нужд работников, амортизировать можно. Так, ФАС Уральского округа в постановлении от 03.08.12 № Ф09-6061/12 признал амортизируемым имуществом музыкальный центр, приобретенный для улучшения условий труда командированных работников. А в постановлении от 18.11.11 № А40-99335/10-140-481 ФАС Московского округа согласился с правомерностью начисления амортизации на стоимость холодильников, печей СВЧ, электрокофеварок, электрочайников и телевизоров, которые компания приобрела для обеспечения нормальных условий труда и трудового процесса работников.

Есть решение и в пользу налоговиков. Но в этом деле компании не удалось доказать, что приобретение телевизора, радиоприемника, магнитофона, проектора и фотокамеры имеет производственную направленность. В связи с этим ФАС Московского округа признал неправомерным начисление амортизации (постановление от 23.04.08 № КА-А40/1258-08)

1 Подробнее о том, как компании могут учесть затраты на содержание квартиры, см. также в статье «».

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка