Требование покупателя правомерно. Так как право собственности на исходное сырье (материалы), а также на готовую продукцию принадлежит давальцу. А переработчик лишь перерабатывает сырье и передает изделия заказчику (ст. 713 ГК РФ).
Т.е. налоговая база для расчета НДС при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов) определяется как стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее НДС. Стоимость же самого сырья налоговую базу не увеличивает. Ведь реализации сырья (материалов), а затем и готовой продукции не происходит – все это принадлежит давальцу. Это следует из положений пункта 5 статьи 154 Налогового кодекса РФ.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух vip-версия
1. Рекомендация: Как начислить НДС при реализации товаров (работ, услуг)
Переработка давальческого сырья
Правила составления договора на переработку давальческого сырья регулируются главой 37 Гражданского кодекса РФ. Согласно договору, одна сторона (давалец) передает сырье другой стороне (переработчику). А после того как сырье будет переработано, готовая продукция возвращается обратно давальцу (ст. 713 ГК РФ).
Поступление давальческого сырья нужно оформить приходным ордером по форме № М-4, на котором указывается, что материалы (сырье) поступили на давальческих условиях. После окончания выполнения работ готовая продукция передается заказчику по акту приемки-передачи и накладной по форме № МХ-18. Кроме того, после окончания работ переработчик должен предоставить отчет о расходовании сырья. Этот документ должен содержать сведения о поступивших и не ушедших в производство материалах, количестве и ассортименте полученной продукции. В нем также указывают, сколько получено отходов, в том числе возвратных. Излишки должны быть возвращены давальцу. Или же можно уменьшить вознаграждение переработчика на стоимость отходов или неиспользованного материала. Это будет зависеть от договоренности сторон. Такой порядок установлен статьей 713 Гражданского кодекса РФ.
На основании акта и отчета в бухучете давальца на дату подписания акта отражается себестоимость готовой продукции или обработанного материала, предназначенного для дальнейшей переработки.
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
Право собственности на исходное сырье (материалы), а также на готовую продукцию принадлежит давальцу. А переработчик лишь перерабатывает сырье и передает изделия заказчику (ст. 713 ГК РФ).
Налоговая база при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов) определяется как стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее НДС. Стоимость же самого сырья налоговую базу не увеличивает. Ведь реализации сырья (материалов), а затем и готовой продукции не происходит – все это принадлежит давальцу. Это следует из положений пункта 5 статьи 154 Налогового кодекса РФ.
Давальческие услуги облагаются НДС по ставке 18 процентов. Причем независимо от того, какую ставку применяет заказчик при налогообложении готовой продукции. Такие услуги не упомянуты в пункте 2 статьи 164 Налогового кодекса РФ как подпадающие под ставку 10 процентов. Не повлияет на налогообложение услуг по переработке и то что произведенные товары могут быть освобождены от НДС по статье 149 Налогового кодекса РФ. Ведь освобождение от налогообложения услуг по переработке давальческого сырья статьей 149 Налогового кодекса РФ также не предусмотрено.
При передаче готовой продукции давальцу счет-фактуру оформите только на стоимость услуг по переработке (п. 5 ст. 154 НК РФ).
Пример отражения в бухучете начисления НДС при переработке давальческого сырья
Организация-переработчик ЗАО «Альфа» получила от организации-заказчика ОАО «Производственная фирма "Мастер"» давальческие материалы на сумму 200 000 руб. и использовала их для изготовления продукции. Согласованная сторонами стоимость работ составляет 118 000 руб. (в т. ч. НДС – 18 000 руб.). Прием материалов оформляется приходным ордером (форма № М-4) с пометкой «Материалы поступили на давальческих условиях».
Собственные затраты организации-переработчика по переработке данной партии сырья (амортизация производственного оборудования, зарплата рабочих, начисленные на зарплату взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и т. п.) составили 40 000 руб. Согласно договору оплата работ производится после их выполнения.
Операции по переработке давальческого сырья бухгалтер «Альфы» отразил так:
Дебет 003
– 200 000 руб. – отражена стоимость давальческих материалов, полученных для переработки;
Дебет 20 Кредит 02 (70, 68, 69)
– 40 000 руб. – отражены затраты, связанные с переработкой давальческого сырья;
Дебет 62 Кредит 90-1
– 118 000 руб. – отражена выручка от выполнения работ по переработке давальческого сырья;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 18 000 руб. – начислен НДС к уплате в бюджет;
Дебет 90-2 Кредит 20
– 40 000 руб. – списаны затраты, связанные с переработкой давальческого сырья;
Дебет 51 Кредит 62
– 118 000 руб. – поступили деньги от заказчика в счет выполненных работ;
Кредит 003
– 200 000 руб. – отражено списание давальческих материалов, полученных для переработки.
Ольга Цибизова,
начальник отдела косвенных налогов департамента
налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
2. Статья: Передать результаты переработки можно накладной свободной
«…У нас типография. Мы оказываем услуги сторонним компаниям по печати газет и журналов на давальческом сырье. Покупателю предоставляем счет-фактуру, акт выполненных работ и товарно-транспортную накладную. Но покупатель требует еще и накладную ТОРГ-12. Надо ли ее составлять?..»
— Из письма главного бухгалтера Ирины Муравьевой, г. Санкт-Петербург
После завершения работ из давальческого сырья исполнителю необходимо передать акт выполненных работ и выставить счет-фактуру на стоимость заказа. Но саму передачу результата переработки также надо оформить первичным документом. Этот документ является основанием для списания с забалансового счета стоимости продукта переработки. При этом накладная ТОРГ-12 не используется, так как она необходима при реализации товара. А при переработке исполнитель не реализует продукцию, а выполняет работы. Поэтому полученные после печати журналы можно передать по накладной свободной формы. А в ней записать количество и стоимость результатов переработки, но без НДС.
Кроме того, переработчик должен передать заказчику отчет об использовании сырья. Обязательная форма отчета не установлена, ее можно составить в любом виде и согласовать при заключении договора.
Анна Алексашина,
эксперт «УНП»
Газета «Учет. Налоги. Право», № 15, апрель 2013
3. Рекомендация: Как оформить счет-фактуру, выставляемый покупателю
Количественные и стоимостные показатели
В графах 2 и 2а по возможности указывается единица измерения (код и соответствующее ему условное обозначение) товаров в соответствии с разделами 1 и 2 Общероссийского классификатора единиц измерения ОК 015-94 (МК 002-97). При отсутствии показателей ставится прочерк. Об этом сказано в подпункте «б» пункта 2 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.
Графа 3 «Количество (объем)» должна содержать информацию о количестве (объеме) поставляемых по счету-фактуре товаров (работ, услуг, имущественных прав) исходя из принятых единиц измерения. При отсутствии показателей ставится прочерк. Об этом сказано в подпункте «в» пункта 2 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.
В графе 4 «Цена (тариф) за единицу измерения» следует отразить цену (тариф) товара (работ, услуг, имущественных прав) за единицу измерения. Цена определяется исходя из условий договора. При этом она не должна включать в себя НДС. В случае применения государственных регулируемых цен, включающих в себя НДС, цену указывайте с учетом налога. При отсутствии показателя ставится прочерк. Об этом сказано в подпункте «г» пункта 2 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.
В графе 5 «Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, всего без налога» укажите стоимость всего количества отгружаемых товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав) без НДС. Исключением из этого правила является заполнение графы 5 при:
- реализации имущества, учтенного по стоимости, включающей входной НДС (п. 3 ст. 154 НК РФ);
- реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у населения (п. 4 ст. 154 НК РФ);
- реализации автомобилей, приобретенных для перепродажи у граждан, не являющихся плательщиками НДС (п. 5.1 ст. 154 НК РФ);
- передаче имущественных прав (п. 2–4 ст. 155 НК РФ).
В этих случаях в графе 5 указывается налоговая база, определенная в соответствии с пунктами 3, 4, 5.1 статьи 154, пунктами 2–4 статьи 155 Налогового кодекса РФ. То есть межценовая разница с учетом НДС.
Такой порядок предусмотрен подпунктом «д» пункта 2 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.
В графе 6 «В том числе сумма акциза» отразите сумму акциза. Эту графу заполняйте только при реализации подакцизных товаров. При отсутствии показателя в графе указываются слова «Без акциза». Об этом сказано в подпункте «е» пункта 2 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137. В счетах-фактурах, выставляемых при реализации работ или услуг, в графе 6 можно проставить прочерк – это не будет ошибкой, лишающей заказчика права на вычет (письмо Минфина России от 18 апреля 2012 г. № 03-07-09/37).
Графа 7 «Налоговая ставка» должна содержать информацию о ставке НДС, применяемой к отгруженным товарам (работам, услугам, имущественным правам). По операциям, перечисленным в пункте 5 статьи 168 Налогового кодекса РФ, в графе указываются слова «без НДС». Об этом сказано в подпункте «ж» пункта 2 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.
В графе 8 «Сумма налога, предъявляемая покупателю» отразите сумму НДС, рассчитанную исходя из применяемой ставки НДС (прямой или расчетной). Расчетная ставка НДС указывается в графе 8 при:
- реализации имущества, учтенного по стоимости, включающей входной НДС (п. 3 ст. 154 НК РФ);
- реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у населения (п. 4 ст. 154 НК РФ);
- реализации автомобилей, приобретенных для перепродажи у граждан, не являющихся плательщиками НДС (п. 5.1 ст. 154 НК РФ);
- передаче имущественных прав (п. 2–4 ст. 155 НК РФ);
- получении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передаче имущественных прав).
Сумму налога отражайте в счете-фактуре в рублях и копейках без округления. Нормы пункта 6 статьи 52 Налогового кодекса РФ на правила заполнения счетов-фактур не распространяются. Они регулируют только порядок расчета налогов, подлежащих уплате в бюджет. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 29 января 2014 г. № 03-02-07/1/3444.
По операциям, перечисленным в пункте 5 статьи 168 Налогового кодекса РФ, в графе указываются слова «без НДС».
Такой порядок предусмотрен подпунктом «з» пункта 2 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.
В графе 9 «Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, всего с учетом налога» укажите стоимость всего количества отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав) с учетом суммы НДС. При получении оплаты (частичной оплаты) укажите поступившую сумму оплаты с учетом НДС. Об этом сказано в подпункте «и» пункта 2 приложения 1 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137.
Показатели счета-фактуры в части наименования товаров, их количества, цены и стоимости должны соответствовать показателям отгрузочного документа, на основании которого выставлен счет-фактура. Например, показателям, отраженным в накладной по форме № ТОРГ-12. Об этом сказано в письме ФНС России от 11 апреля 2012 г. № ЕД-4-3/6103.
Ольга Цибизова,
начальник отдела косвенных налогов департамента
налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России