Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

В декабре вам может прийти сразу два требования из налоговой

Подписка
Срочно заберите все!
№23

Как отличить оптовую торговлю от розничной, экономя на налогах при "вмененке"

23 марта 2015 1687 просмотров

Сайт журнала «РНК»

Электронный журнал «РНК»

Применение ЕНВД допускается в отношении розничной торговли через объекты торговой сети с площадью торгового зала не более 150 кв. м, через объекты торговой сети без торговых залов, с использованием средств развозной торговли (ст. 346.27 , подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ).

Многие компании, использующие «вмененку», наряду с розничной торговлей осуществляют реализацию товара оптом. При этом в отношении оптовой торговли организации, как правило, применяют общий режим налогообложения, что не всегда выгодно. Поэтому некоторые компании осуществляют оптовую торговлю под видом розничной с целью формального соблюдения условий для применения ЕНВД.

Налоговикам давно известен способ сокращения фискальной нагрузки с помощью подмены оптовых продаж розничными. Поэтому в ходе налоговой проверки они, как правило, пытаются уличить компанию в неправомерном применении выгодного специального налогового режима. По данному вопросу сложилась обширная арбитражная практика. К тому же Президиум ВАС РФ еще в 2011 году принял знаковое решение по поводу разграничения оптовой и розничной торговли (постановление от 05.07.11 № 1066/11).

Практика показывает, что многим компаниям удается доказать реальность розничных продаж. Между тем, если инспекторы выявят сразу несколько признаков, свидетельствующих об осуществлении оптовой торговли, суды принимают решения в пользу контролеров (к примеру, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 09.06.12 № А53-7075/2011). Так как же все-таки отличить оптовую торговлю от розничной?

Цель приобретения

Основным критерием, позволяющим разграничить оптовые и розничные продажи, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара. Так, по договору розничной купли-продажи реализуется товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью (п. 1 ст. 11 НК РФ и п. 1 ст. 492 ГК РФ). А по договору поставки товар реализуется для использования в предпринимательской деятельности (ст. 506 ГК РФ).

В случае если налогоплательщик реализует товар по договорам поставки, его деятельность не переводится на ЕНВД. На это указывают ведомства (письма Минфина России от 11.06.13 № 03-11-11/21774, от 21.08.12 № 03-11-11/253 , от 08.08.12 № 03-11-11/229, от 21.05.12 № 03-11-11/164, от 07.03.12 № 03-11-11/71 и от 28.12.11 № 03-11-11/330, ФНС России от 08.06.12 № ЕД-3-3/2041@).

Налоговый кодекс не обязывает продавцов выявлять цель приобретения товара, а также контролировать его последующее использование покупателем (п. 4 информационного письма Президиума ВАС РФ от 05.03.13 № 157 и постановление Президиума ВАС РФ от 05.07.11 № 1066/11). С таким подходом соглашаются контролирующие органы и нижестоящие суды (письма Минфина России от 06.09.11 № 03-11-06/3/97, ФНС России от 01.11.10 № ШС-17-3/1540, постановления ФАС Северо-Западного от 04.10.12 № А05-7882/2011, Поволжского от 06.12.11 № А57-906/2011, Центрального от 22.08.11 № А35-6752/2010, Восточно-Сибирского от 20.05.11 № А19-13968/10 и Уральского от 25.06.12 № Ф09-5408/12 округов).

Впрочем, в некоторых разъяснениях финансовое ведомство предупреждает, что налогоплательщик должен учитывать специфику реализуемых товаров и оценивать возможность их использования в личных целях (письма от 20.01.12 № 03-11-11/6 и от 12.05.11 № 03-11-11/119). Так, в письме от 24.04.14 № 03-11-11/19107 Минфин России уточняет, что приобретение товаров для обеспечения предпринимательской деятельности (к примеру, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ) не может рассматриваться как приобретение для личного использования.

Кроме того, если товар изначально не предназначен для личного использования, его реализация не может рассматриваться в качестве розничной торговли (письма Минфина России от 06.10.11 № 03-11-11/252 и от 03.05.11 № 03-11-06/3/54). К таким товарам относятся, в частности, контрольно-кассовая техника (письмо Минфина России от 12.11.07 № 03-11-05/265), торговое оборудование (письмо Минфина России от 06.10.08 № 03-11-05/234), стоматологическое оборудование и материалы (письмо Минфина России от 12.05.11 № 03-11-11/119), ювелирное оборудование (письмо Минфина России от 20.01.12 № 03-11-11/6).

Таким образом, если налогоплательщик реализует перечисленные выше товары и применяет «вмененку», велика вероятность спора с проверяющими. Однако если компания докажет, что товар предназначался для личного, семейного или домашнего использования, не связанного с предпринимательской деятельностью покупателя, то доначислений удастся избежать.

Категория покупателей и форма оплаты

По мнению Президиума ВАС РФ, «вмененка» может применяться независимо от того, какой категории покупателей реализуется товар ( постановление от 05.07.11 № 1066/11 и п. 4 информационного письма от 05.03.13 № 157). То есть договор розничной купли-продажи может заключаться как с юридическими, так и с физическими лицами (в том числе с индивидуальными предпринимателями и представителями организации-покупателя). Мнение о том, что категория покупателя не влияет на возможность применения ЕНВД, высказывало и финансовое ведомство (письма от 27.06.12 № 03-11-11/192, от 07.03.12 № 03-11-11/78, от 10.10.11 № 03-11-06/3/112, от 03.03.11 № 03-11-11/46 и от 16.11.10 № 03-11-11/298).

Правомерность такого вывода подтверждается арбитражной практикой (постановления ФАС Северо-Западного от 17.10.08 № А56-37983/2007 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 05.02.09 № ВАС-16354/08) и Уральского от 12.05.09 № Ф09-2292/09-С2 округов).

Кроме того, Президиум ВАС РФ в указанном постановлении высказал мнение о том, что способ оплаты реализованного товара не является определяющим фактором при разграничении оптовых и розничных продаж. При этом высшие судьи отметили, что каких-либо ограничений по форме расчетов при реализации товаров в законодательстве (п. 1 ст. 492 ГК РФ и абз. 12 ст. 346.27 НК РФ) не предусмотрено.

Аналогичный вывод содержат письма Минфина России от 24.04.14 № 03-11-11/19107, от 02.03.12 № 03-11-11/65 и от 31.05.11 № 03-11-11/144. Нижестоящие суды также признают, что форма расчетов не имеет значения для возможности использования ЕНВД (постановления ФАС Северо-Западного от 27.02.12 № А56-14651/2011 и Уральского от 10.05.11 № Ф09-2175/11-С2 округов).

Договор с ассортиментом товара и сроком поставки

Одним из критериев, позволяющих отличить оптовую торговлю от розничной, является заключенный между покупателем и продавцом договор. Напомним, что договор розничной купли-продажи является публичным и считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового (товарного) чека или иного документа, подтверждающего оплату товара (ст. 493 ГК РФ).

В отличие от договора розничной купли-продажи, договор поставки не является публичным и заключается в письменной форме. Наличие письменного договора поставки исключает возможность применения ЕНВД. В этом случае с выручки, полученной от реализации, компания должна исчислить налоги по общей системе или по «упрощенке» (письма Минфина России от 18.03.13 № 03-11-11/107 и ФНС России от 01.03.10 № ШС-22-3/144, постановление Президиума ВАС РФ от 04.10.11 № 5566/11).

Причем если в ходе проверки контролеры обнаружат, что организация неправомерно применяла данный спецрежим, то предъявят штрафные санкции за неуплату других налогов и за непредставление деклараций по ним (ст. 119 и 122 НК РФ).

Отметим, что договор, в котором зафиксирован ассортимент товаров и срок их поставки (ст. 506 ГК РФ), скорее всего, будет признан поставкой, а сама торговая деятельность — оптовой. Как правило, при обнаружении таких фактов проверяющие ссылаются на постановление Президиума ВАС РФ от 04.10.11 № 5566/11. По мнению судей, продажа товара с помощью его доставки до покупателя транспортом по заранее оговоренному ассортименту является оптовой торговлей.

Ведь в случае осуществления розничных продаж передача товара происходит непосредственно в магазине. При этом покупатель выбирает товары из тех, что имеются в наличии. К тому же в постановлении от 05.07.11 № 1066/11 высшие судьи разъяснили, что в целях применения ЕНВД ключевым моментом является осуществление розничной торговли именно через объекты торговой сети, поименованные в подпунктах 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ.

В случае если налоговики выяснят, что приобретение товара покупателем осуществлялось с помощью телефонной заявки, при этом сам покупатель в торговой точке не появлялся, то однозначно признают спорную сделку договором поставки, а саму торговлю — оптовой (постановления ФАС Уральского от 17.12.12 № А07-10322/2011 и Северо-Западного от 26.10.12 № А05-13288/2010 округов).

Даже если товар отпускался непосредственно из магазина, но стороны сделки заранее оговорили наименование и количество приобретаемого товара, суды могут признать спорные договоры поставкой (определение ВАС РФ от 06.11.12 № ВАС-14211/12 и постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.06.12 № А37-359/2011).

Объем реализованных товаров, периодичность его продажи небольшими партиями однозначно не свидетельствуют о продаже товаров в торговой точке по договорам поставки (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 06.10.11 № А28-9139/2010). Кроме того, не является основанием для переквалификации розничной торговли в оптовую наличие в платежке покупателя словосочетания «оплата поставки» (постановление ФАС Поволжского округа от 11.12.12 № А12-1329/2012).

Товаросопроводительные документы

Еще одним критерием для разграничения оптовой и розничной торговли является порядок составления и оформления первичных документов при реализации товаров. Так, состав документов, которыми сопровождается сделка (кассовый (товарный) чек, счет-фактура, товарная накладная), не является основанием для признания ее розничной или оптовой (письмо Минфина России от 31.05.11 № 03-11-11/144). К такому выводу чиновники приходят, опираясь на множество судебных решений (например, определения ВАС РФ от 02.11.09 № ВАС-13465/09 и от 05.02.09 № ВАС-16354/08, постановления ФАС Восточно-Сибирского от 10.11.09 № А33-2713/2009, Поволжского от 09.07.09 № А72-7445/2008, Северо-Западного от 17.10.08 № А56-37983/2007 и Уральского от 28.05.09 № Ф09-3314/09-С2 округов).

В то же время ранее позиция налогового и финансового ведомств по данному вопросу была иной. В некоторых разъяснениях говорилось, что об оптовом характере сделки, в отношении которой «вмененка» не применяется, свидетельствует оформление товарных накладных и счетов-фактур (письма Минфина России от 15.08.06 № 03-11-04/3/375 и от 23.06.06 № 03-11-04/3/314, ФНС России от 01.11.10 № ШС-17-3/1540).

Отметим, что обязательное оформление товарных накладных, счетов-фактур, ведение книги покупок и книги продаж для розничной торговли законодательством не предусмотрены. Однако наличие данных документов в совокупности с описанными выше обстоятельствами сможет свидетельствовать о фактическом осуществлении оптовых продаж. А в этом случае ЕНВД применять нельзя (письмо ФНС России от 08.06.12 № ЕД-3-3/2041@). Аналогичной позиции придерживаются и некоторые судьи (определение ВАС РФ от 19.12.12 № ВАС-16296/12, постановления ФАС Северо-Западного от 05.03.12 № А05-1198/2011 и Восточно-Сибирского от 14.09.11 № А33-14242/2010 округов).

Выставление товарных накладных или счетов-фактур без выделения в них НДС само по себе не свидетельствует об оптовой реализации товара (письма от 09.07.12 № 03-11-11/205, от 07.03.12 № 03-11-11/78 и от 30.06.11 № 03-11-11/107). С таким подходом соглашаются и арбитры (постановления ФАС Поволжского от 26.01.12 № А65-8366/2011, Волго-Вятского от 29.09.11 № А79-3923/2010 и Западно-Сибирского от 15.06.11 № А45-14465/2010 округов).

Показания покупателей

Практика показывает, что свидетельских показаний покупателей недостаточно для отнесения торговли к оптовой. Так, в одном из споров покупатели утверждали, что приобретали товар для дальнейшей перепродажи. То есть для осуществления предпринимательской деятельности. Поэтому налоговики решили, что деятельность налогоплательщика нельзя отнести к розничной торговле, переведенной на ЕНВД (постановление ФАС Поволжского округа от 13.03.14 № А57-7323/2013).

Суд установил, что товар отпускался мелкими партиями и поштучно на основании договоров розничной купли-продажи и передавался покупателям в самом магазине. При этом в протоколах допроса свидетелей не сказано, что контрагенты сообщали налогоплательщику о последующей перепродаже приобретенного товара. Кроме того, в суде предприниматель заявил, что он не обязан отслеживать дальнейшее использование товара покупателями. Поэтому правомерность использования «вмененки» не зависит от показаний покупателей.

Встречаются ситуации, когда протокол допроса, наоборот, становится аргументом против обвинений контролеров. Например, если покупатели четко пояснили, что они не уведомляли продавца о последующей перепродаже товара. Получается, что он не мог даже предположить оптовый характер продаж и правомерно начислял единый налог (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 06.11.13 № А32-17192/2011).

Анализ арбитражной практики показывает, что если претензии проверяющих основаны только на показаниях покупателей, то доначисления незаконны (к примеру, постановления ФАС Западно-Сибирского от 05.02.14 № А27-21215/2012, Поволжского от 03.11.10 № А57-22862/2009 и Уральского от 25.04.11 № Ф09-1389/11-С2 округов).

В то же время показания покупателей могут трактоваться в пользу фискалов, если они подкреплены другими доказательствами, свидетельствующими об оптовом характере продаж. Например, сведениями о том, что товар не передавался в магазине, а доставлялся спецрежимником на склад покупателя (постановление ФАС Дальневосточного округа от 29.12.10 № Ф03-9146/2010).

М. Крылова,
главный бухгалтер строительной компании «Московская реконструкция»

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Вопросы и ответы по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка