Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

Как узнать КБК по взносам и налогу на упрощенке

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Учет курсовых разниц по авансам в у.е.

18 мая 2010 148 просмотров

В бухгалтерском учете авансы не переоцениваются

Самая актуальная проблема в нынешнем году – это учет курсовых разниц по авансам в у.е. или в валюте. Их важно различать.

Так, расчетами в валюте называются те, когда компания расплачивается непосредственно валютой и использует валютные счета 52, 62.22, 60.22 и т. д. Как правило, это относится к экспортерам и импортерам. А расчеты в условных единицах (у. е.) – это когда цена договора выражена в валюте, но оплата производится в рублях.

В бухучете Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006) не разделяет расчеты в валюте и в у. е. Поэтому по пункту 7 этого ПБУ не нужно переоценивать авансы, выданные в валюте либо в у. е. Это касается и поставщиков, и покупателей. То есть приобретенные активы, выручка оцениваются в бухучете по курсу на дату предоплаты. Для валюты это курс ЦБ РФ. Для условных единиц это согласованный сторонами курс. Данная сумма и фиксируется на дату перечисления аванса.

При стопроцентной предоплате в бухучете разниц нет.

ПБУ 3/2006 работает очень логично: здесь четко прописано, как формируются выручка и расходы. Если не было в учете авансов, то курс берется на дату перехода права собственности. Если был частичный аванс, тогда, согласно пункту 9 ПБУ 3/2006, используется комбинированный способ оценки: сумма авансов рассчитывается по курсу на дату получения или выдачи аванса, а все остальное – на дату перехода права собственности.

По пункту 10 ПБУ 3/2006 при изменении курса не пересчитываются стоимость вложений во внеоборотные активы, МПЗ, суммы полученных и выданных авансов после принятия их к бухгалтерскому учету. Возникшая курсовая разница зачисляется на финансовые результаты компании как прочие доходы, расходы на счете 91.

Напомню, что понятие «курсовые разницы» используется в бухучете для расчетов и в валюте, и в условных единицах. В налоговом учете для расчетов в валюте используется понятие «курсовые разницы», а для расчетов в условных единицах – понятие «суммовые разницы».

Изменился налоговый учет валютных авансов

Теперь что касается налогового учета. Напомню, что в прошлом году компании обязаны были переоценивать полученные или выданные авансы на каждую отчетную дату. Это сразу создавало разницу между бухгалтерским и налоговым учетом.

Но прошлым летом чиновники Минфина России предложили с 2010 года не переоценивать валютные авансы в налоговом учете, так же как и в бухгалтерском. В письме от 7 июля 2009 г. № 03-03-06/1/444 они сообщили, что соответствующие предложения содержатся в «Основных направлениях налоговой политики Российской Федерации на 2010 г. и на плановый период 2011 и 2012 гг.».

Реализована данная идея была в Федеральном законе от 25 ноября 2009 г. № 281-ФЗ, который начал действовать с 1 января 2010 года. Он внес поправки в статьи 250 и 265 Налогового кодекса о внереализационных доходах и расходах. В результате компаниям больше не нужно учитывать во внереализационных доходах или расходах суммы от переоценки полученных или выданных авансов. То есть получив или выплатив валютный аванс, компания фиксирует его по курсу ЦБ РФ на дату получения или выплаты. Дальнейшая его переоценка бессмысленна, так как ее нельзя учесть ни во внереализационных доходах, ни во внереализационных расходах.

Но в Налоговом кодексе есть еще и статьи 271, 272, 316, касающиеся учета активов и выручки. Они не были изменены законом № 281-ФЗ. И теперь компании, особенно экспортеры, не знают, как учитывать разницу, которая возникает между суммой, зафиксированной по курсу на дату отгрузки, и суммой, зафиксированной по курсу на дату получения аванса.

Например, продавец получил выручку в валюте. По статье 316 Налогового кодекса он обязан определить себе доходы на дату перехода права собственности. То есть по курсу на дату реализации. При этом переоценку от полученных авансов он не имеет права учесть ни в доходах, ни в расходах. Если курс упадет, продавец заплатит налоги с меньшей суммы. На дату реализации он определит себе выручку, хотя реально он получил больше денег. Выходит, он недоплатит налоги с реально полученных денежных средств. Если курс вырастет, то продавец будет платить налоги с сумм, которые он на самом деле даже не получил.

В связи с этим 12 января 2010 года ФНС совместно с Минфином выпустили письмо № 3-2-06/1. В нем говорится, что необходимо внести изменения в статью 316 Налогового кодекса. А именно абзац 4 дополнить словами: за исключением случаев поступления авансовых платежей в иностранной валюте. При получении авансов за реализуемые товары (работы, услуги), имущественные права выручка для целей исчисления налога на прибыль определяется на дату поступления предварительной оплаты. Тогда налоговый учет будет аналогичен бухгалтерскому. На сегодняшний день, к сожалению, такие изменения не внесены.

А для покупателей, которые перечисляют авансы в валюте, чиновники Минфина России уже выпустили разъяснения в письмах от 25 марта 2010 г. № 03-03-06/1/188 и от 24 февраля 2010 г. № 03-03-06/1/86. В них сказано, что покупателям можно учитывать стоимость имущества в 2010 году, как в бухучете. То есть определять стоимость полученного актива по курсу на дату получения аванса. Либо использовать комбинированный способ. Другими словами, в части аванса стоимость определяется по курсу ЦБ РФ на дату его перечисления, а в части последующей оплаты – на дату перехода права собственности.

При этом Минфин проигнорировал статью 272 Налогового кодекса. Формально у покупателей осталась та же самая проблема, что и у продавцов. Образовавшуюся разницу они не могут учесть ни во внереализационных доходах, ни во внереализационных расходах.

Очевидна необходимость внесения еще и этих поправок в Налоговый кодекс, но их пока нет.

В итоге на сегодняшний день существует три варианта налогового учета авансов в валюте:
– компания не переоценивает авансы в налоговом учете, так же как и в бухгалтерском, и отражает выручку (активы, расходы) по полученным (выданным) денежным средствам;
– компания отражает выручку (активы, расходы) по курсу на дату перехода права собственности и не учитывает разницу, возникшую между суммой, определенной по курсу на дату выдачи (получения) аванса, и суммой, отраженной на дату перехода права собственности;
– компания корректирует сумму полученных (выданных) валютных авансов только один раз в момент перехода права собственности.

Последний вариант, на наш взгляд, самый логичный. Ведь все же это реальные, обоснованные разницы.

– А что если при перечислении или получении авансов в валюте положительную курсовую разницу учитывать, а отрицательную – нет? – Тогда это беспроигрышный и наименее рисковый вариант. Если в законодательство не внесут изменения, то в конце года всегда можно добавить отрицательную разницу. Если же все-таки поправят кодекс и в налоговом учете не нужно будет переоценивать авансы, выданные в валюте, достаточно будет скорректировать налоговую базу.

Многие компании столкнулись еще с одной проблемой. Отгрузка произведена в этом году, а аванс был получен в прошлом. Ведь с 2010 года товары можно учитывать по курсу на дату оплаты. А компании в конце прошлого года уже сделали переоценку полученных авансов на 31 декабря 2009 года и отразили суммовые разницы в декларации по налогу на прибыль. Возникает вопрос, по какому курсу в таком случае сейчас отражать выручку (активы, расходы): либо по курсу на дату получения аванса, либо на дату последней переоценки? Если на дату получения аванса, то выходит, сумму прошлых переоценок необходимо убрать из декларации за 2009 год. Но этого делать не нужно. Чиновники Минфина России в письме от 25 марта 2010 г. № 03-03-06/1/175 пояснили, что курсовые разницы от переоценки авансов, учтенные для налогообложения прибыли в 2009 году, в налоговом учете прошлого года не восстанавливаются. Другими словами, активы, оплаченные в 2009 году, но отгруженные в 2010 году, будут стоить по курсу на 31 декабря 2009 года.

Комментарий редакции

Продавцы могут выбрать удобный для себя вариант учета валютных авансов

Если продавец в этом году получил аванс в иностранной валюте, то при изменении курса в момент отгрузки он не может отнести образовавшуюся разницу к внереализационным доходам или расходам. Поэтому стоимость реализованного имущества необходимо определять по курсу на дату перечисления аванса. Об этом сообщили чиновники Минфина России в письме от 8 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/241. Тем не менее продавцы могут по-прежнему определять стоимость реализованных активов по курсу на дату отгрузки. При этом полученные авансы корректируются с учетом изменений статьи 250 Налогового кодекса РФ в конце налогового периода. Ведь результаты текущих переоценок учитывать в расходах или доходах кодекс теперь запрещает. На сегодняшний день это наиболее безопасный вариант учета. Такой вывод обусловлен тем, что до сих пор не внесены поправки в статьи 271 и 316 Налогового кодекса РФ. В соответствии с ними доходы компаний признаются по курсу на дату отгрузки независимо от момента получения оплаты в счет предостоящих поставок.

Налоговый учет авансов в у. е. не изменился

Изменения, которые были внесены в Налоговый кодекс законом № 281-ФЗ, не затронули авансы, полученные по договору в условных единицах. Если в нем определена цена товара по курсу на дату оплаты, то при стопроцентной предоплате товар приходуется по курсу, действующему на дату предоплаты. Суммовые разницы в этом случае не возникнут.

А если в договоре сказано, что цена определяется на дату отгрузки, то ПБУ 3/2006 уже не применяется. Ведь в нем все сводится к тому, что нужно определять цену активов по курсу именно на дату оплаты.

В этом случае все, что компания платит до даты отгрузки, – это просто авансы. Когда происходит отгрузка, компания определяет курс и фиксирует цену в рублях. Потом либо доплачивает деньги, либо их возвращает.

Как провести переоценку «дебиторки» и «кредиторки» в у. е.

Хотелось бы обратить особое внимание на то, что кредиторская и дебиторская задолженность в бухучете переоценивается ежемесячно. А вот в налоговом учете «кредиторка» и «дебиторка», выраженные в у. е., не переоцениваются ни в конце года, ни на отчетную дату. При этом стоимость по договору должна определяться по курсу на дату оплаты. Ведь суммовая разница возникает только в налоговом учете в момент оплаты.

– Если стоимость по договору определена в у. е., то НДС определяется по оплате? – Да. Если оплаты вообще не было, то компания определяет налоговую базу на дату перехода права собственности. Как только произошла отгрузка, необходимо начислить НДС. Если компания получила стопроцентный аванс, то уже может определить сумму налога к уплате. Если же предоплата была частичной, то она формирует базу комбинированным способом.

– Мы оплатили товар после поставки. При этом по договору, заключенному в у. е., право собственности переходит к нам после оплаты. Как определить стоимость полученного товара? – Стоимость товара при отгрузке определяется по накладной. Поэтому необходимо получить от контрагента накладную и в рублях, и в у. е. В этом случае реализация будет подтверждена накладной. При этом приобретенный актив до момента оплаты учитывается на забалансовом счете.

Компаниям выгоднее получать счета-фактуры в у.е., а не в рублях

У компании может возникнуть спор с налоговиками из-за счета-фактуры, выставленного в у. е., когда расчеты были проведены в рублях. Как правило, налоговики не принимают такие счета-фактуры и говорят, мол, мы вообще не знаем такой валюты – у. е. Знаем доллар, евро, иену, крону. Более того, было даже письмо ФНС России от 24 августа 2009 г. № 3-1-07/674 о том, что при расчетах в рублях нельзя выставлять счета-фактуры в у. е. Но позже оно было удалено из справочно-правовых баз. А на практике налоговики еще ссылаются на него при проверках. Такая позиция очень неудобна. Многие выписывают счет-фактуру на аванс в у. е. и не беспокоятся о том, какова затем будет оплата. Если же документ выставить в рублях, то после отгрузки или последующей оплате при изменении курса счет-фактуру придется исправлять.

А недавно появились письма Минфина России от 24 марта 2010 г. № 03-07-09/14 и от 28 апреля 2010 г. № 03-07-11/155, в которых сказано, что оформление счетов-фактур в у. е. или иностранной валюте правомерно. Но только в случае, если по условиям договора для рублевых расчетов есть эквивалент в у. е. Теперь при оформлении счетов-фактур в условных единицах можно сослаться на эти письма, если у налоговиков возникнут претензии. Кроме того, есть и решения арбитражных судов в пользу компаний, принимавших НДС к вычету по счетам-фактурам в у. е, когда расчеты проводились в рублях (постановления ФАС Поволжского округа от 30 апреля 2009 г. по делу № А57-16421/2008, ФАС Московского округа от 27 сентября 2007 г., 3 октября 2007 г. № КА-А40/9926-07, Северо-Западного округа от 8 апреля 2008 г. № А56-16847/2007).

Комментарий редакции

Не во всех регионах счета-фактуры в у.е. безопасны для вычетов

Во многих регионах компании, прежде чем принять к вычету НДС по счету-фактуре в у. е., при расчетах в рублях выясняют мнение своей налоговой инспекции. И не напрасно. Потому что у налоговиков нет единого мнения на этот счет. Например, в Иркутской области, Кабардино-Балкарской, Карачаево-Черкесской республиках, Кемеровской, Кировской, Костромской областях, Краснодарском крае, Курской, Московской, Псковской, Томской областях, Чувашии, Хакасии, Сахалинской и Ярославской областях инспекторы довольно лояльны к таким счетам-фактурам. И по ним можно без опаски принять НДС к вычету. А в Адыгее, Алтае, Алтайском крае, Амурской, Брянской, Вологодской областях, Калмыкии, Мурманской, Оренбургской областях, Пермском крае, Пензенской области, Якутии, Татарстане, Тыве налоговики категорически против счетов-фактур в у. е. при расчетах в рублях. Поэтому безопаснее всего заранее написать в свою налоговую инспекцию официальный запрос, чтобы инспекторы в письменном виде изложили свою позицию по данному вопросу. Такой письменный ответ гарантированно защитит компанию в случае судебных споров.

Дополнительные листы составляются только к книге покупок

Теперь о том, какие нюансы важно учесть компании при формировании книги продаж и книги покупок при расчетах в у. е. Отметим, компания может скорректировать налоговую базу по НДС как на плюс, так и на минус, когда у нее возникают суммовые разницы. Об этом сказано в постановлении ВАС РФ от 17 февраля 2009 г. № 9181/08. А порядок такой корректировки разъяснила ФНС России.

Так, для продавцов порядок исправлений книги продаж содержится в письме ФНС России от 24 августа 2009 г. № 3-1-07/674. Допустим, продавец при отгрузке выставил рублевый счет-фактуру по договору в у. е. Курс валюты к моменту оплаты изменился. В этом случае, по мнению налоговиков, продавец должен выставить покупателю откорректированный счет-фактуру на сумму полученной разницы. Зарегистрировать его необходимо в книге продаж в периоде оплаты на разницу. Первоначальный счет-фактура, выставленный при отгрузке, в книге продаж не аннулируется. Причем так необходимо поступать, когда отгрузка и оплата прошли как в разных кварталах, так и в одном. То есть теперь не нужно составлять дополнительные листы к книге продаж.

А вот покупателю придется исправлять книгу покупок с помощью дополнительных листов. Можно посмотреть письмо ФНС России от 6 сентября 2006 г. № ММ-6-03/896@. Еще тогда налоговики предложили править книгу покупок в случае внесения исправлений в счет-фактуру.

Налоговики настаивают на исправлениях с помощью доплистов из-за того, что покупатель не знает курса, по которому он будет оплачивать товар в момент принятия к учету. А значит, не может посчитать точную сумму вычета. Поэтому надо ждать оплаты и только после этого принимать НДС к вычету. При этом чиновники обязывают покупателя получить от продавца исправленный счет-фактуру, в котором неверная сумма зачеркивается и рядом ставится верная. Именно такую технологию исправлений счетов-фактур ФНС России описала в письме от 6 мая 2008 г. № 03-1-03/1924. При этом все правки заверяются подписью руководителя, печатью компании и датой внесения исправлений. Ранее этой даты покупатель не может принять налог к вычету. Также рекомендуется на свободном поле счета-фактуры написать, какие строки и графы были изменены.

– В счет-фактуру, выставленный в рублях по договору в у. е., мы по договоренности с продавцом вносим исправления через зачеркивание. В документе уже нет свободного места, а нужно продолжать зачеркивать и вносить исправления. Как нам быть в такой ситуации? – Я рекомендую подклеить еще один лист к счету-фактуре и продолжать корректировать в нем суммы. Пока ваша компания не рассчитается до конца за товар, она не сможет принять НДС к вычету. В моей практике был случай, когда бухгалтеру пришлось подклеивать к счету-фактуре не один, а несколько дополнительных листов. Почти целый рулон.

Лектор:

Мамина Ирина Леонидовна,

генеральный директор и собственник ООО АФ «Аудиторское партнерство»,

ООО «Консалтинговое Партнерство Маминой».

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться




Новости по теме



  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка