Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

График отпусков '2017 — как составить с учетом новых сроков отчетности

Подписка
Срочно заберите все!
№23

Как подтвердить местонахождение иностранного контрагента

1 июля 2011 278 просмотров

Сайт журнала «РНК»
Электронный журнал «РНК»

Местонахождение иностранного контрагента. Российская организация (или постоянное представительство иностранной компании в России) при каждой выплате зарубежному контрагенту доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК?РФ, должна исполнить обязанности налогового агента по налогу на прибыль. Перечень таких доходов и налоговых ставок, предусмотренных главой 25 Налогового кодекса, приведен в таблице ниже. Если доход получает постоянное представительство...Если доход получает постоянное представительство иностранной организации в РФ, налог с доходов не удерживается у источника выплаты. Но только при условии, что в распоряжении налогового агента находится нотариально заверенная копия свидетельства о постановке получателя дохода на учет в налоговых органах, оформленная не ранее чем в предшествующем налоговом периоде (подп. 1 п. 2 ст. 310 НК РФ)

Вместе с тем международным договором России со страной происхождения иностранного партнера может быть предусмотрено освобождение от удержания налога у источника выплаты с доходов, полученных в РФ (либо могут предусматриваться пониженные ставки по сравнению с теми, которые установлены НК?РФ). При этом применять указанные нормы международных соглашений можно, только если иностранная организация предъявит налоговому агенту документ, подтверждающий свое постоянное местопребывание в соответствующем государстве до даты выплаты дохода. Основанием являются подпункт 4 пункта 2, пункт 3 статьи 310 и пункт 1 статьи 312 НК?РФ.

Если доход выплачивается российскими банками и банком развития — государственной корпорацией по операциям с иностранными банками, подтверждение резидентства последних в стране, с которой заключено международное соглашение, не требуется, если такое местонахождение может быть подтверждено сведениями общедоступных информационных справочников (подп. 4 п. 2 ст. 310 НК?РФ). Подробно об этом рассказывается в пункте 5.4 Методических рекомендаций по применению отдельных положений главы 25 НК?РФ, касающихся налогообложения иностранных организаций, утвержденных приказом МНС России от 28.03.2003 №?БГ-3-23/150 (далее — Методические рекомендации).

Обратите внимание: в пункте 2 статьи 309 НК?РФ перечислены доходы, не облагаемые налогом у источника выплаты. Речь идет о доходах от продажи товаров, иного имущества (за исключением акций, долей, недвижимого имущества, указанных в подпунктах 5 и 6 пункта 1 статьи 309 НК?РФ), а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории РФ, не приводящих к образованию постоянного представительства. Также не признаются доходами от источников в РФ премии по перестрахованию и тантьемы, уплачиваемые иностранному партнеру.

Справка о резидентстве должна заверяться компетентным органом, указанным в международном соглашении

Документ, подтверждающий резидентство зарубежного партнера в том государстве, с которым Россия заключила международный договор, должен быть заверен компетентным органом данного государства . Об этом говорится в пункте 1 статьи 312 НК?РФ. К сожалению, в Налоговом кодексе прямо не указано, какой именно орган является компетентным в целях применения указанной нормы. Перечень действующих двусторонних...Перечень действующих двусторонних международных договоров РФ об избежании двойного налогообложения размещен на сайте ФНС России в разделе «Международное сотрудничество»

В постановлении от 28.12.2010 №?9999/10 Президиум ВАС РФ пояснил, что сертификат о резидентстве должен исходить из компетентного органа, указанного в соответствующем международном соглашении об избежании двойного налогообложения. В рассматриваемом деле иностранные контрагенты были резидентами Республики Кипр и Швейцарии. Суд кассационной инстанции (его позицию поддержал и Президиум ВАС РФ) отметил, что, поскольку Налоговый кодекс не содержит определения понятия «компетентный орган соответствующего иностранного государства», то в силу пункта 1 статьи 11 НК?РФ этот термин используется в смысле, который придают ему нормы международного права. То есть в данном случае это подпункт «i» пункта 1 статьи 3 Соглашения с Республикой Кипр от 05.12.98 и подпункт «h» пункта 1 статьи 3 Соглашения с Швейцарской Конфедерацией от 15.11.95.?

Согласно указанным нормам компетентным органом Республики Кипр является ее министр финансов, а Швейцарской Конфедерации — директор Федерального налогового управления. Кроме того, компетентными органами могут считаться уполномоченные представители названных лиц. Вместе с тем налогоплательщик в качестве документов, удостоверяющих резидентство кипрской компании, представил свидетельство о регистрации и сертификат министерства торговли, промышленности и туризма, подтверждающий регистрацию компании на Кипре. В качестве подтверждения постоянного местонахождения швейцарского партнера имелась в наличии выписка из Торгового реестра кантона Швейцарии, заверенная апостилем. Суды первой и кассационной инстанций указали, что такая информация не свидетельствует, что контрагенты являются налоговыми резидентами данных государств. С этим согласился и Президиум ВАС РФ.

Налогоплательщик может представить налоговому агенту...Налогоплательщик может представить налоговому агенту не оригинал, а нотариально заверенную копию сертификата о резидентстве. Кроме того, данный документ должен быть переведен на русский язык (п. 1 ст. 312 НК РФ)

Отметим, финансовое ведомство и налоговая служба высказывали позицию, аналогичную позиции Президиума ВАС РФ, еще до выхода названного постановления. Так, согласно пункту 5.3 Методических рекомендаций документ, подтверждающий резидентство, должен быть заверен компетентным, в смысле соответствующего соглашения, органом иностранного государства. 

Налоговики полагают, что такие документы, как свидетельства о регистрации на территории иностранных государств (сертификаты об инкорпорации), выписки из торговых реестров и подобные документы, не подходят для подтверждения резидентства иностранной организации в целях налогообложения 1См. также письма Минфина России от 25.06.2010 № 03-0306/1/431, УФНС России по г. Москве от 17.03.2010 № 16-12/027377, от 19.05.2009 № 16-15/049833, от 21.04.2009 № 16-15/038742. .

Мнение арбитражных судов до выхода постановления Президиума ВАС РФ от 28.12.2010 №?9999/10 было иным. Так, в постановлении ФАС Московского округа от 05.03.2009 №?КА-А40/13393-08 суд признал неправомерной позицию налоговой инспекции, согласно которой выписка из реестра торгово-промышленных предприятий по Канцелярии Торгового суда г. Парижа не является документом, подтверждающим постоянное местонахождение. По мнению суда, нормы налогового законодательства допускают право выбора такого документа. А в постановлениях ФАС Московского округа от 16.08.2007 , 23.08.2007 по делу №?КА-А40/7304-07 , ФАС Северо-Западного округа от 12.03.2008 по делу №?А56-2997/2007 суды ссылались на постановление Пленума ВАС РФ от 11.06.99 №?8 .?Точнее, на пункт 30 названного постановления, в котором указано, что юридический статус иностранного юридического лица подтверждается, как правило, выпиской из торгового реестра страны происхождения. Юридический статус иностранных лиц может подтверждаться иными эквивалентными доказательствами юридического статуса, признаваемыми в качестве таковых законодательством страны учреждения, гражданства или местожительства иностранного лица.

По мнению автора, после того как свою позицию высказал ВАС РФ в постановлении Президиума ВАС РФ от 28.12.2010 №?9999/10 , приведенные выше доводы более не будут учитываться судами. Поэтому рекомендуем требовать от зарубежных партнеров для подтверждения их резидентства документы, исходящие именно от тех компетентных органов, которые поименованы в соответствующем международном соглашении (либо от уполномоченных ими лиц). Компетентный орган...Компетентный орган, непосредственно поименованный в международном договоре, может делегировать свои полномочия иным органам. Например, в указан перечень органов и должностных лиц Республики Кипр, уполномоченных выдавать и подписывать сертификаты, подтверждающие постоянное местопребывание в данной стране

Форма, содержание и периодичность представления сертификата о резидентстве

Форма документального подтверждения резидентства Налоговым кодексом не регламентирована. В Методических рекомендациях указано, что подобные справки могут как составляться в произвольной форме, так и по форме, установленной внутренним законодательством государства зарубежного контрагента. При этом налоговая служба отмечает, что в названных документах должна содержаться следующая (или аналогичная по смыслу) формулировка:

«Подтверждается, что организация ... (наименование организации) ... является (являлась) в течение ... (указывается период) ... лицом с постоянным местопребыванием в ... (указывается государство) ... в смысле Соглашения (приводится наименование международного договора) между Российской Федерацией/СССР и (указывается иностранное государство)». Компетентный орган, указанный в международном соглашении, на этом документе проставляет свою печать (штамп), уполномоченное должностное лицо данного органа—?свою подпись.

На основании пункта 5.3 Методических рекомендаций в справке о резидентстве должен быть указан конкретный период, в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание. Данный период должен соответствовать тому периоду, за который причитаются выплачиваемые иностранному контрагенту доходы. За каждый календарный год достаточно одного подтверждения постоянного местонахождения, при этом количество, регулярность и виды выплачиваемых доходов не имеют значения.

Как быть, если в справке не зафиксирован период, к которому относится подтверждение? Тогда согласно позиции финансового ведомства этим периодом считается календарный год, в котором выдана справка 2Либо начало следующего календарного года, если справка выдана в декабре предыдущего года (письмо Минфина России от 21.07.2009 №?03-08-05). (например, письма Минфина России от 21.07.2009 №?03-08-05 , от 01.04.2009 №?03-08-05 , от 21.08.2008 №?030805/1 и от 16.05.2008 №?03-08-05).

Таким образом, во избежание налоговых споров рекомендуем запрашивать у контрагента — иностранного лица документы, подтверждающие его постоянное местопребывание за каждый календарный год выплаты доходов.

Вместе с тем отметим, что есть судебные решения в пользу того, что постоянное местопребывание подтверждать ежегодно не нужно. Так, в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 17.05.2011 по делу №?А27-10300/2010 указано, что в соответствии с пунктом 1 статьи 312 НК?РФ не требуется, чтобы подтверждение содержало сведения о календарном годе, в отношении которого оно дано. Кроме того, по мнению суда, налоговое законодательство не предусматривает ежегодного подтверждения постоянного местонахождения иностранной организации. Поэтому для установления резидентства могут учитываться другие доказательства. В рассматриваемом деле доход выплачивался швейцарскому контрагенту в 2007 году, подтверждающие местонахождение документы, которые были в наличии у налогового агента к этому моменту, были датированы 2001 годом. Далее в ходе налоговой проверки был представлен датированный 2009 годом документ о резидентстве иностранной компании в Швейцарии с 2001 года. Суд решил, что, исходя из совокупности представленных справок, факт постоянного местонахождения партнера в Швейцарии в 2007 году подтвержден 3См. также постановления ФАС Московского округа от 07.04.2011 №?КА-А41/2465-11, от 05.03.2011 №?КА-А40/977-11, ФАС Северо-Западного округа от 12.03.2008 по делу №?А562997/2007, от 22.08.2007 по делу №?А565071/2007, от 02.05.2007 по делу №?А5635870/2006. .

Легализация и проставление апостиля

К документу, подтверждающему резидентство для целей применения пункта 1 статьи 312 НК?РФ, предъявляется еще одно требование, помимо тех, которые указаны выше. А именно: сертификат о резидентстве должен быть легализован в установленном порядке либо иметь апостиль (п. 5.3 Методических рекомендаций). С помощью данных процедур удостоверяются подписи и печати на справке о резидентстве, а также ее соответствие законодательству страны выдачи.

Процедура легализации достаточно сложна, проводится не в один этап и предполагает, в частности, засвидетельствование подлинности подписи, печати и штампа в консульских учреждениях. Поэтому чаще на справках о резидентстве для их удостоверения проставляется специальный штамп (апостиль). Такая возможность предусмотрена для удостоверения документов, выданных в странах, подписавших Гаагскую Конвенцию (заключена 05.10.61).

Образец апостиля прилагается к данной Конвенции. Апостиль проставляется непосредственно на документе или на скрепляемом с ним отдельном листе. Он должен иметь форму квадрата со стороной не менее 9 см. Каждая страна — участница Гаагской Конвенции назначает органы, которые вправе проставлять апостиль. Штамп оформляется на официальном языке выдающего его органа. Разрешено приводить перевод пунктов апостиля на второй язык. Заголовок «Apostille (Convention de la Haye du 5 octobre 1961)» должен быть на французском языке.

При отсутствии легализации или апостиля на сертификате о резидентстве налоговый агент должен удержать у иностранного контрагента и перечислить в бюджет налог по ставкам, предусмотренным главой 25 НК?РФ (см. таблицу на с. 32—33). Аналогичную позицию занял и Президиум ВАС РФ в постановлении от 28.06.2005 №?990/05 .?Однако с компетентными органами некоторых стран российские налоговики на основании отдельных соглашений произвели обмен образцами подписей и печатей должностных лиц и органов, уполномоченных подписывать документы, подтверждающие постоянное местонахождение. Поэтому справки о резидентстве контрагента в таких странах налоговому агенту разрешено принимать без легализации и апостиля. Упоминания о том, с какими странами есть такие договоренности, можно найти в письмах Минфина России от 17.06.2010 №?03-08-13 , от 09.10.2008 №?03-08-05/2 , ФНС России от 12.05.2005 №?262-08/5988 и УФНС России по г. Москве от 21.12.2010 №?16-15/133937@4См. также постановление ФАС Дальневосточного округа от 14.12.2010 №?Ф03-8225/2010.

Подтверждение резидентства не представлено

Местонахождение иностранного контрагента. С 1 января 2011 года налоговые агенты...С 1 января 2011 года налоговые агенты должны перечислять в бюджет сумму налога с доходов не позднее дня, следующего за днем выплаты денежных средств контрагенту либо за днем иного получения доходов (п. и ст. 287 НК?РФ)

Если к моменту выплаты дохода, предусмотренного пунктом 1 статьи 309 НК?РФ, российская организация — налоговый агент так и не получила справку о резидентстве зарубежного партнера, то она обязана исчислить налог по ставкам, которые прописаны в НК?РФ (см. таблицу на с. 32—33), удержать его с дохода контрагента и уплатить в федеральный бюджет в валюте РФ.

На практике встречаются ситуации, когда налоговый агент не располагал подтверждением резидентства на дату выплаты дохода, но получил его позднее. Тогда, по мнению налоговиков 5 , выплачивающая доход российская организация не вправе применять освобождение или пониженные налоговые ставки по условиям международных соглашений. А значит, налог удерживается по обычным ставкам, прописанным в статье 284 НК?РФ. Например, письмо УФНС России по г. Москве от 18.04.2008 №?2012/037672.В противном случае организация — источник выплаты дохода может быть привлечена к ответственности на основании статьи 123 НК?РФ. За невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налога данной статьей предусмотрен штраф в размере 20% от суммы неудержанного налога. Часто в подобной ситуации налоговики требуют от налогового агента также уплаты суммы неудержанного налога и пеней.

Согласно пункту 2 статьи 312 НК?РФ иностранная организация может вернуть из бюджета удержанный у нее налог с доходов. Для этого в налоговый орган по месту учета налогового агента ей необходимо подать следующие документы 6Налоговики не вправе запрашивать иные документы для возврата налога (п. 2 ст. 310 НК?РФ). :

  • заявление на возврат удержанного налога по формам 1011DT(2002) и 1012DT(2002) , утвержденным приказом МНС России от 15.01.2002 №?БГ-3-23/13;
  • документальное подтверждение того, что эта иностранная организация на дату выплаты дохода имела постоянное местонахождение в той стране, с которой РФ заключила международный договор по вопросам налогообложения (справка заверяется компетентным органом страны местопребывания контрагента);
  • копию договора (или иного документа), по которому был выплачен доход иностранной организации, копии платежных документов на перечисление суммы налога, подлежащего возврату, в бюджетную систему РФ на соответствующий счет Федерального казначейства.

В пункте 2 статьи 312 НК?РФ указано, что в случае представления какого-либо из указанных документов на иностранном языке налоговый орган может потребовать его перевода на русский язык. Иностранная компания вправе подать заявление о возврате налога, удержанного налоговым агентом, в течение трех лет с момента окончания налогового периода, в котором был выплачен доход •

ТАБЛИЦА. ДОХОДЫ ИНОСТРАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ, КОТОРЫЕ ОБЛАГАЮТСЯ НАЛОГОМ У ИСТОЧНИКА ВЫПЛАТЫ В РФ

Вид дохода

Ставка налога, предусмотренная главой 25 НК?РФ

Примечание

Дивиденды, выплачиваемые иностранной организации — акционеру (участнику) российских организаций

15%

Налоговая база налогоплательщика — получателя дивидендов определяется по каждой выплате как произведение суммы выплачиваемых дивидендов и налоговой ставки. Формула, приведенная в пункте 2 статьи 275 НК?РФ, не применяется (п. 3 ст. 275 НК?РФ)

Доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при ликвидации (с учетом положений пунктов 1 и 2 статьи 43 НК?РФ)

20%

Если доходы получены в результате ликвидации организации или выхода участника из общества, под налогообложение подпадает только сумма превышения действительной стоимости акций (долей) над номинальной (подп. 4 п. 1 ст. 251 НК?РФ , письмо Минфина России от 01.11.2010 №?03-08-05).

В некоторых случаях, исходя из норм международных договоров об избежании двойного налогообложения, такие доходы приравниваются к дивидендам

Процентный доход от долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации

20% (за исключением доходов, указанных в пункте 4 статьи 284 НК?РФ)

Задолженность по долговому обязательству может быть признана контролируемой на основании пункта 2 статьи 269 НК?РФ. Тогда заемщик вправе учесть при налогообложении прибыли расходы на проценты в размере, не превышающем предельную величину, которая рассчитывается исходя из коэффициента капитализации

Доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности

20%

К данному виду доходов относятся, в частности, и доходы от предоставления в пользование неисключительного права на программное обеспечение (письма Минфина России от 22.03.2011 №?03-08-05 и от 26.11.2009 №?03-08-05)

Доходы от реализации акций (долей) российских организаций, более 50% активов которых состоит из недвижимости, находящейся на территории Российской Федерации, а также финансовых инструментов, производных от таких акций (долей), кроме акций (долей), признаваемых обращающимися на организованном рынке ценных бумаг в соответствии с нормами пункта 3 статьи 280 Налогового кодекса

20% — с 2009 года, 24% — до 2009 года, если налоговая база определялась как разница между суммой доходов от реализации акций (долей) и документально подтвержденными расходами согласно статье 280 НК?РФ,

20%, если отсутствовало документальное подтверждение расходов

Расчет доли недвижимого имущества может быть произведен исходя из балансовой стоимости активов российской организации и балансовой стоимости этой недвижимости (письмо Минфина России от 03.11.2010 №?03-08-05).

Доходы от реализации на иностранных биржах (у иностранных организаторов торговли) ценных бумаг или производных от них финансовых инструментов, обращающихся на этих биржах, не признаются доходами от источников в РФ

Доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории РФ

20% — с 2009 года, 24% — до 2009 года, если налоговая база равнялась разнице между доходами и документально подтвержденными расходами, 20%, если налог удерживался со всей суммы дохода

Документальным подтверждением расходов могут являться, в частности, договор купли-продажи объекта недвижимости, платежные документы (письмо Минфина России от 19.04.2011 №?03-08-05)

Доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории РФ, в том числе доходы от лизинговых операций, от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств,

10% — доходы от предоставления в аренду (фрахта) судов, самолетов или других подвижных транспортных средств или контейнеров (включая трейлеры и вспомогательное

Доход от лизинговых операций, связанных с приобретением и использованием предмета лизинга лизингополучателем, рассчитывается исходя из всей суммы лизингового платежа за минусом возмещения стоимости лизингового имущества (при лизинге) лизингодателю (подп. 7 п. 1 ст. 309 НК?РФ)

Вид дохода

Ставка налога, предусмотренная главой 25 НК?РФ

Примечание

а также контейнеров, используемых в международных перевозках

оборудование, необходимое для транспортировки),

20% — иные виды доходов

Доходы от международных перевозок (в том числе демереджи и прочие платежи, возникающие при перевозках)

10%

Под международными понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, авто- или железнодорожным транспортом, которые осуществляются между пунктами, находящимися в разных государствах, одним из которых является Россия (положения подпункта 8 пункта 1 статьи 309 НК?РФ не распространяются на доходы от перевозок исключительно между пунктами за пределами РФ)

Штрафы и пени за нарушение российскими лицами, государственными органами и (или) исполнительными органами местного самоуправления договорных обязательств

20%

В частности, к таким доходам могут быть отнесены штрафы или пени за нарушение сроков внесения оплаты по договору

Иные аналогичные доходы

20%

Согласно разъяснениям ФНС России* это любые другие доходы от источников в РФ, не связанные с деятельностью через постоянное представительство, за исключением доходов, упомянутых в пункте 2 статьи 309 НК?РФ как не относящихся к доходам от источников в РФ

*Об этом говорится в пункте 1.1 Методических рекомендаций.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка