Журнал, справочная система и сервисы
№24
Декабрь

В свежем «Главбухе»

О подвохах в пособиях и компенсациях

Подписка
Срочно заберите все!
№24

Состав нематериальных активов при УСН

22 июля 2010 77 просмотров

Сайт журнала «Упрощенка»
Электронный журнал «Упрощенка»

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ индивидуальные предприниматели и организации, находящиеся на упрощенной системе, вправе учитывать в налоговой базе при УСН расходы на покупку и создание нематериальных активов, руководствуясь пунктами 3, 4 статьи 346.16 и подпунктом 4 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ. Чтобы списать затраты, объект нужно принять к бухгалтерскому учету (предпринимателям – оприходовать его), оплатить и, если необходимо, зарегистрировать исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации. Стоимость объектов, приобретенных (изготовленных) при УСН, списывается не сразу, а постепенно – равными долями в последние дни каждого квартала в течение налогового периода. Однако это лишь очевидные правила. Существует масса нюансов, игнорируя которые бухгалтер не сможет точно определить налоговую базу.

Состав нематериальных активов

Многие ошибки возникают из-за того, что к нематериальным активам относят объекты, которые на самом деле таковыми не являются. Здесь нужно учитывать два важных момента.

1. признаются приобретенные или созданные результаты интеллектуальной деятельности и другие объекты интеллектуальной собственности, а также исключительные права, в частности:
– на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
– компьютерную программу и базу данных;
– топологию интегральных микросхем;
– товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товара и фирменное наименование;
– селекционное достижение.

Кроме того, владение секретной формулой или технологией, информацией, касающейся промышленного, коммерческого и научного опыта также включают в нематериальные активы.

2. Согласно пункту 4 статьи 346.16 НК РФ нематериальными активами при УСН признается имущество, которое является амортизируемым на основании главы 25 НК РФ. Иными словами, речь идет об объектах со сроком полезного использования более 12 месяцев, первоначальной стоимостью более 20 000 руб., находящихся в собственности и употребляемых в деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Права на результаты интеллектуальной деятельности и другие объекты интеллектуальной собственности, если согласно договору купли-продажи расчет за них должен производиться периодическими платежами в течение срока действия этого договора, к амортизируемому имуществу не причисляются (подп. 8 п. 2 ст. 256 НК РФ).

ООО «Амазонка», применяющее УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы (ставка единого налога – 15%), 12 июля 2010 года купило и оплатило по лицензионному договору право на использование бухгалтерской программы стоимостью 15 104 руб. (в том числе НДС 2304 руб.). В тот же день программу установили на рабочие станции и приняли к бухгалтерскому учету. По договору лицензиар вправе выдавать лицензии третьим лицам. Бухгалтер включил объект в состав нематериальных активов и намерен отразить его стоимость в расходах равными долями 30 сентября и 31 декабря по 7552 руб. Так ли следует поступить?

Если бухгалтер сделает так, как запланировал, он допустит ошибку. Организация приобрела неисключительные права, значит, объект не может быть учтен в составе нематериальных активов. И еще. Его стоимость меньше 20 000 руб., а значит, даже если бы права на объект были исключительными, он не считался бы амортизируемым имуществом и в состав нематериальных активов не включался. Расходы на приобретение неисключительных прав на программы или исключительных прав, но стоимостью 20 000 руб. и меньше, учитывают в налоговой базе при УСН согласно подпункту 19 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. «Входной» НДС уменьшает налоговую базу как отдельный расход одновременно со стоимостью, к которой он относится, в соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. Дополнительных условий для списания подобных расходов в пункте 2 статьи 346.17 НК РФ нет, поэтому они учитываются сразу после оплаты.

Таким образом, стоимость права без НДС, равная 12 800 руб. (15 104 руб. – 2304 руб.), и НДС в размере 2304 руб. нужно включить в налоговую базу сразу после того, как рассчитались с лицензиаром и начали использовать бухгалтерскую программу, то есть 12 июля 2010 года (табл. 1).

Из-за ошибки бухгалтера налоговая база по налогу при УСН окажется рассчитанной неверно. Если ничего не менять, за девять месяцев она будет завышена на 7552 руб., а авансовый платеж по единому налогу – на 1133 руб. (7552 руб. х 15%). При подсчете годовых итогов, наоборот, налоговая база должна бы оказаться заниженной, но предыдущее завышение погасит недостающую разницу. Так что величина налога за 2010 год окажется верной и санкций можно не опасаться.

ООО «Перун» применяет упрощенную систему с объектом налогообложения доходы минус расходы (ставка единого налога – 15%). Сотрудники написали программу для производственного учета.Исключительные права зарегистрированы, а расходы, равные 38 000 руб., оплачены 16 июля 2010 года. В тот же день программа установлена на компьютеры и принята к бухгалтерскому учету. Руководствуясь подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ, бухгалтер отразил 38 000 руб. в расходах 16 июля. В чем допущена ошибка?

В подпункте 2.1 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ указаны расходы на покупку исключительных прав на компьютерные программы. В данном случае программу не покупали – ее разработали собственные специалисты, поэтому упомянутый подпункт не подходит. Программу полагалось включить в состав нематериальных активов и списать ее первоначальную стоимость равными долями до конца налогового периода согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. То есть 30 сентября и 31 декабря в расходах должно быть отражено по 19 000 руб. (38 000 руб. : 2 квартала). Если ошибку не исправить, налоговая база за девять месяцев окажется заниженной на 19 000 руб., а авансовый платеж по единому налогу будет недоплачен на 2850 руб. (19 000 руб. х 15%). За IV квартал налоговая база, наоборот, будет завышена, так как бухгалтер расходы не учтет. Однако в итоге сумма единого налога за 2010 год получится верной. Тем не менее за просрочку авансового платежа за девять месяцев 2010 года налоговые органы скорее всего начислят пени.

Первоначальная стоимость

Первоначальная стоимость нематериальных активов, приобретенных и созданных при упрощенной системе, определяется по правилам бухгалтерского учета (п. 3 ст. 346.16 НК РФ), поэтому обратимся к ПБУ 14/2007, утвержденному приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н. В первоначальную стоимость включаются суммы, начисленные или уплаченные при покупке, а также при создании актива и условий для его целевой эксплуатации (п. 7). Сюда входит:
– стоимость по договору об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации;
– таможенные пошлины и сборы;
– невозмещаемые налоги, государственные, патентные и прочие пошлины, взимаемые при покупке;
– вознаграждения посредникам и другим лицам, через которые приобретен актив;
– стоимость информационных услуг и консультаций по покупке;
– иные платежи, непосредственно связанные с покупкой.

Итак, все затраты, составляющие первоначальную стоимость, одновременно списываются на расходы равными долями в течение налогового периода (подп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).

ООО «Деметра», применяющее УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы (ставка налога – 15%), приобрело по договору отчуждения исключительное право на зарегистрированный товарный знак стоимостью 214 760 руб. (в том числе НДС 32 760 руб.). Полная оплата перечислена 29 июня 2010 года. В этот же день уплачены :
– за государственную регистрацию договора отчуждения – 10 000 руб.;
– внесенные изменения в Государственный реестр товарных знаков и знаков обслуживания РФ и в свидетельство на товарный знак – 1500 руб.

30 июля договор об отчуждении исключительного права на товарный знак зарегистрирован и нематериальный актив принят к учету. 29 июня пошлины в сумме 11 500 руб. (10 000 руб. + 1500 руб.) отражены в расходах. Бухгалтер планирует 30 сентября и 31 декабря списать по 107 380 руб. (214 760 руб. : 2 квартала). Верно ли это?

Как мы сказали, пошлины являются частью затрат, которые напрямую относятся к покупке нематериального актива. Значит, 29 июня 2010 года сумма в 11 500 руб. неправомерно учтена в расходах. Ее следовало включить в первоначальную стоимость исключительного права на товарный знак, которая составляет 226 260 руб. (214 760 руб. + 11 500 руб.). В результате ошибки бухгалтера авансовый платеж за полугодие оказался недоплаченным на 1725 руб. (11 500 руб. х 15%), за что могут начислить пени. 30 сентября и 31 декабря нужно будет признать в расходах по 113 130 руб. (226 260 руб. : 2 квартала).

Нужные записи в Книге учета доходов и расходов показаны в табл. 2.

Предприниматели и организации, работающие на УСН, не являются плательщиками НДС (кроме отдельных случаев, указанных в пунктах 2 и 3 статьи 346.11 НК РФ), поэтому налог им не возмещается. Следовательно, приобретя нематериальный актив, НДС нужно включить в первоначальную стоимость.

Пересчет налоговой базы

Продавая (передавая) при упрощенной системе нематериальный актив (права) раньше 3 лет с момента учета расходов на покупку или 10 лет с момента покупки, если срок полезного использования имущества более 15 лет, придется заново определить налоговую базу за весь период эксплуатации объекта и доплатить налог и пени (п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Как ни странно, такие действия часто выполняются, когда они не нужны.

ООО «Посейдон» (правообладатель), применяющее УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы, в апреле 2010 года передало во временное пользование по договору коммерческой концессии исключительные права на программное обеспечение. В 2009 году его стоимость была полностью учтена в расходах при УСН как нематериальный актив. После передачи объекта бухгалтер списал его с баланса, пересчитал налоговую базу и определил сумму налога, которую нужно доплатить в бюджет, и пени. Проанализируем действия бухгалтера.

Согласно пунктам 37 и 38 ПБУ 14/2007 нематериальные активы, предоставленные правообладателем в чужое пользование, не списываются с бухгалтерского учета, а отражаются на отдельном субсчете счета 04. Другими словами, актив не реализуется (не выбывает) и на пункт 3 статьи 346.16 НК РФ ориентироваться нельзя. Значит, база по единому налогу пересчитана напрасно. Права на программное обеспечение должны оставаться в составе нематериальных активов.

Порядок списания

Стоимость нематериальных активов, приобретенных (изготовленных) при упрощенной системе, отражается в расходах равными долями в течение одного налогового периода (п. 3 ст. 346.16 НК РФ), которым является календарный год (п. 1 ст. 346.19 НК РФ). Вроде бы ясно. Между тем некоторые бухгалтеры воспринимают это правило по-своему и независимо от того, в каком отчетном периоде был приобретен объект, учитывают расходы в течение четырех кварталов. Посмотрим, к чему это может привести.

ООО «Гефест», применяющее УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы (налоговая ставка – 15%), 16 июня 2010 года приобрело исключительные права на изобретение стоимостью 413 000 руб. (без НДС). Оплата по договору произведена 21 июня. Договор об отчуждении исключительного права зарегистрирован 26 июля, и в тот же день нематериальный актив принят к учету. Бухгалтер решил включить в расходы 30 сентября и 31 декабря 2010 года, а также 31 марта и 30 июня 2011 года по 103 250 руб. (413 000 руб. : 4 квартала). Прав ли он?

Затраты на покупку нематериального актива отражаются в расходах в течение одного налогового периода, последний день которого 31 декабря, поэтому учитывать его стоимость необходимо в последние дни кварталов, оставшихся до конца года. А отсчитывать четыре квартала после того, как начали списывать расходы, излишне. Таким образом, бухгалтер должен отразить в расходах 30 сентября и 31 декабря 2010 года по 206 500 руб. (413 000 руб. : 2 квартала).

Если пойти по пути, выбранному бухгалтером ООО «Гефест», налоговая база за 2010 год окажется завышенной на 206 500 руб. (413 000 руб. – 103 250 руб. ? 2 квартала), а налог – переплаченным на 30 975 руб. (206 500 руб. ? 15%). Налоговые санкции, понятно, не грозят, но переплата в бюджет всегда нежелательна. К тому же учет в следующем году остатка стоимости – 206 500 руб. приведет к необоснованному занижению налоговой базы и недоплате налога на те же 30 975 руб. Чтобы избежать санкций, потребуется написать и подать в инспекцию заявление о зачете образовавшейся в 2010 году переплаты в счет авансовых платежей 2011 года.

Как известно, все организации, применяющие УСН, обязаны вести бухгалтерский учет основных средств и нематериальных активов. Стремясь сблизить налоговый и бухгалтерский учет, бухгалтеры подчас и там, и там ежемесячно начисляют амортизацию. Если срок полезного использования объекта более года, это неизбежно приведет к ошибкам: сначала, в первом налоговом периоде, – к переплате налога, а потом – к недоимке. Придется оформлять заявление о зачете излишней суммы в счет последующих платежей. Чтобы не делать лишнюю работу, стоит запомнить: в бухгалтерском и налоговом учете первоначальная стоимость нематериальных активов списывается по-разному. В первом случае действительно начисляется ежемесячная амортизация, во втором – вся стоимость равными долями списывается в расходы в последние дни кварталов, оставшихся до конца того налогового периода, в котором объект был принят к бухгалтерскому учету.

На заметку. Бухгалтерский учет при УСН

Организации, применяющие упрощенную систему, освобождены от бухгалтерского учета в полном объеме, однако необходимо вести учет нематериальных активов и основных средств (п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ). При его отсутствии налоговые органы вправе начислить штраф согласно статье 120 НК РФ – за грубое нарушение правил учета доходов и расходов, и компании придется уплатить 5000 руб., а если нарушения допущены более чем за один налоговый период – 15 000 руб. Обратите внимание: данная норма касается только юридических лиц и на индивидуальных предпринимателей не распространяется, так как для них независимо от режима налогообложения бухгалтерский учет необязателен.

Перечень объектов НМА содержится в пункте 3 статьи 257 НК РФ.

Таблица 1. Фрагмент заполнения Книги учета доходов и расходов ООО «Амазонка» за III квартал 2010 года

Пошлины указаны в пунктах 2.10 и 3.12 Перечня, утвержденного постановлением Правительства РФ от 10.12.2008 № 941.

Таблица 2. Фрагмент заполнения Книги учета доходов и расходов ООО «Деметра» за 2010 год

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться






  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Зачем бухгалтеру ОКУН и новый Перечень бытовых услуг?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка