Согласно позиции Минфина России, изложенной в Письме от 01.11.2011 № 03-07-08/302, перечень документов, которые налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика для подтверждения правомерности применения налоговых вычетов по НДС, предусмотренный статьей 172 НК РФ, не является закрытым и налоговый орган при проведении камеральной проверки декларации по НДС, в которой заявлены суммы этого налога к возмещению, вправе истребовать у налогоплательщика необходимые документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов, в т.ч. регистры бухгалтерского учета; договоры, заключенные с покупателями и поставщиками; счета-фактуры выданные (отраженные в книге продаж); выписки банка и платежные поручения, подтверждающие оплату поставщикам; бухгалтерская отчетность и пр.
Однако из арбитражной практики следует иные выводы. Так, согласно выводов судов, главная книга, оборотно-сальдовые ведомости, иные регистры бухучета, журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур не являются документами, которые налоговый орган, в соответствии со статьями 88 и 172 НК РФ вправе истребовать для проведения камеральной проверки, поскольку данные документы не являются документами, подтверждающими принятие товаров (работ, услуг) к учету, следовательно, не обязательны для представления в подтверждение обоснованности применения налоговых вычетов и возмещения НДС. Однако в связи с иной точкой зрения проверяющих органов существует вероятность того, что организации придется отстаивать данную позицию в судебном порядке.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух»
1. Рекомендация: Каковы полномочия проверяющих при камеральной налоговой проверке
Истребование документов
Потребовать у проверяемой организации представить документы налоговая инспекция может только в исключительных случаях:
- если организация подала декларацию по НДС с суммой налога к возмещению, то инспекция вправе потребовать документы, подтверждающие правильность применения налоговых вычетов (п. 8 ст. 88 НК РФ). Например, это могут быть счета-фактуры поставщиков проверяемой организации (п. 1 ст. 172 НК РФ);
Требовать в ходе камеральной проверки другие документы* или указанные документы в иных случаях, не предусмотренных налоговым законодательством, инспекция не вправе (п. 7 ст. 88 НК РФ). В частности, при проведении камеральной проверки не могут быть затребованы:
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
- первичные документы (например, договоры, заключенные с покупателями и поставщиками, выписки банка и платежные поручения, подтверждающие оплату поставщикам, акты выполненных работ) (письмо Минфина России от 25 июля 2012 г № 03-02-08/65, постановления Президиума ВАС РФ от 18 сентября 2012 г. № 4517/12 и от 11 ноября 2008 г. № 7307/08, подп. 1 и 3 письма ФНС России от 13 сентября 2012 г. № АС-4-2/15309);
- регистры бухучета, бухгалтерская отчетность, расшифровки отдельных строк декларации (постановление Президиума ВАС РФ от 18 сентября 2012 г. № 4517/12, подп. 1 письма ФНС России от 13 сентября 2012 г. № АС-4-2/15309);
- неофициальные отчеты, аналитические справки (обобщения) и другие материалы, которые не являются первичными бухгалтерскими документами (подп. 4 письма ФНС России от 13 сентября 2012 г. № АС-4-2/15309).*
Ситуация: может ли налоговая инспекция привлечь организацию к ответственности за неисполнение требования о представлении документов. В требовании запрошены документы, которые не имеют отношения к конкретной камеральной проверке (например, при проверке декларации по НДС за IV квартал 2010 года с суммой налога к возмещению инспекция требует представить входящие счета-фактуры за весь 2010 год)
Нет, не может.
В ходе камеральной проверки инспекция вправе потребовать у организации документы, перечень которых строго ограничен (ст. 88 НК РФ). Исходя из положений статьи 88 Налогового кодекса РФ, все эти документы должны иметь непосредственное отношение к предмету камеральной проверки. То есть они должны подтверждать те или иные положения проверяемой декларации (расчета). Требовать у организации какие-либо дополнительные документы или сведения инспекция не может (п. 7 ст. 88 НК РФ).
Если в требовании запрошены документы, которые не имеют отношения к конкретной камеральной проверке, то привлечь организацию к ответственности за неисполнение требования инспекция не может.*
Подтверждает правомерность такого подхода многочисленная арбитражная практика (см., например, постановления Президиума ВАС РФ от 8 апреля 2008 г. № 15333/07, ФАС Волго-Вятского округа от 24 августа 2009 г. № А82-15261/2008-27, Дальневосточного округа от 1 июня 2009 г. № Ф03-2283/2009, от 13 марта 2008 г. № Ф03-А24/08-2/433, Уральского округа от 28 апреля 2009 г. № Ф09-8988/08-С2, Московского округа от 16 июля 2008 г. № КА-А41/5556-08).
Олег Хороший, государственный советник налоговой службы РФ III ранга
2. Письмо Минфина РФ от 01.11.2011 № 03-07-08/302
«Вопрос:
Налогоплательщик в 2011 году представляет в налоговый орган декларацию по НДС, в которой заявлено право на возмещение налога. При этом причиной возникновения возмещения по декларации за налоговый период является заявленный вычет НДС по операциям, облагаемым по ставке 0%, отраженный в разделе 4 налоговой декларации. В разделе 3 и разделе 6 налоговой декларации сложились и отражены суммы налога, подлежащие уплате в бюджет. Налогоплательщик в соответствии с требованиями НК предоставил одновременно с декларацией пакет документов, подтверждающий право применения нулевой ставки (по ст.165 НК - контракт, выписки банка, транспортные документы). Налоговый орган в рамках камеральной проверки указанной декларации по требованию о предоставлении документов запрашивает дополнительные документы, прямо не поименованные в НК РФ в качестве документов, дающих право на налоговый вычет (п.8 ст.88 отсылка на ст.172), такие как: регистры бухгалтерского учета с обязательным отображением всех уровней аналитического учета; договоры, заключенные с покупателями и поставщиками; счета-фактуры выданные (отраженные в книге продаж); выписки банка и платежные поручения, подтверждающие оплату поставщикам; бухгалтерская отчетность; расшифровки отдельных строк декларации.
Вправе ли налогоплательщик отказаться от предоставления перечисленных выше дополнительных документов, не поименованных в НК в качестве документов, дающих право на налоговый вычет? Какой перечень документов вправе запросить налоговый орган в рамках проведения камеральной проверки декларации по НДС в данном конкретном случае?*
Ответ:
В соответствии с пунктом 1 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) камеральная проверка проводится на основе налоговых деклараций и документов, представляемых налогоплательщиком, в том числе документов, которые в соответствии с Кодексом должны прилагаться к налоговой декларации, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
Пунктом 7 статьи 88 Кодекса предусмотрено, что при проведении камеральной проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено статьей 88 Кодекса или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией не предусмотрено Кодексом.
Таким образом, налоговый орган при проведении камеральной проверки вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы только в случаях, предусмотренных статьей 88 Кодекса.
Пунктом 8 статьи 88 Кодекса установлено, что при подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная проверка проводится на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с Кодексом. При этом налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 Кодекса правомерность применения налоговых вычетов.
Учитывая изложенное, а также принимая во внимание, что перечень документов, которые налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика для подтверждения правомерности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, предусмотренный статьей 172 Кодекса, не является закрытым, налоговый орган при проведении камеральной проверки декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлены суммы этого налога к возмещению, вправе истребовать у налогоплательщика необходимые документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов. При этом на основании положений статьи 23 Кодекса налогоплательщик обязан выполнять законные требования налогового органа, в том числе в части представления документов, необходимых для контроля за исчислением и уплатой налога.*»
3. Статья: Суд решил, что подтвердить вычеты НДС можно без книги покупок и регистров бухучета
Причина спора: Инспекторы оштрафовали компанию за отказ представить документы в ходе камералки.
Кто выиграл: Компания.
Цена вопроса: Штраф за каждый непредставленный документ.
Решающий аргумент: ИФНС запросила бумаги, которые вряд ли могут подтвердить правомерность вычетов.
Реквизиты решения: Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27 сентября 2012 г. по делу № А27-2662/2012.
Компания возместила из бюджета НДС по итогам II квартала 2009 года. Однако затем несколько раз пересчитывала налог за этот же период. В августе 2011 года компания направила четвертую уточненку на уменьшение возмещаемой суммы. А в сентябре проверяющие запросили подтверждающие бумаги (еще раз). В их числе книгу покупок с дополнительными листами, где значились корректирующие суммы, Главную книгу и журналы-ордера по счетам 60 и 76 в разрезе контрагентов.
Однако на этот раз организация решила не представлять бумаги, посчитав их необязательными. За каждый неполученный документ ревизоры выписали штраф по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса РФ.
Компания не согласилась и обжаловала решение налоговиков в вышестоящей инспекции. Но там сняли только часть штрафа.
Тогда за справедливостью пошли в суд. Главный аргумент организации — контролеры вообще не имели оснований требовать книгу покупок и какие-либо регистры по бухучету. «Да, инспекторы могут запросить у нас дополнительные документы, как это предусмотрено пунктом 8 статьи 88 Налогового кодекса РФ, — рассказывает юрист Наталья Чевтайкина, защищавшая компанию в суде. — Но только те, которые позволили бы проверить, правомерно или нет мы применили вычеты по НДС. Требования к таким бумагам названы в статье 172 кодекса. Но ни про книгу покупок, ни про Главную книгу и прочие бухгалтерские регистры там прямо не сказано». Компания упирала на то, что все эти бумаги сами по себе не могут доказать законность вычета.
В итоге судьи всех трех инстанций согласились с доводами организации и признали решение инспекции незаконным. Они подчеркнули: контролеры не должны были требовать документы, которые не могут подтвердить законность вычетов, и оштрафовали компанию неправомерно.*
ЖУРНАЛ «ГЛАВБУХ», № 21, НОЯБРЬ 2012
4. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.02.2010 по делу № А69-336/2009
«По требованию налоговой инспекции обществом были представлены имеющиеся у него документы: книги покупок и продаж за декабрь 2007 года, счета-фактуры, указанные в книге покупок за декабрь 2007 года, товарные накладные формы ТОРГ-12 с отметкой о получении грузов грузополучателем и датой принятия на учет и акты за декабрь 2007 года. Не представлены затребованные выписка из главной книги и оборотно-сальдовая ведомость по счетам (субсчетам) 41, 10, 90, 91, 01, 60, 50, 51, журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур за декабрь 2007 года, учетная политика на 2007 год.*
При этом из пояснений налогоплательщика суд установил, что учетная политика за 2007 год представлялась им в налоговую инспекцию ранее и хранится в личном деле общества, главная книга и оборотно-сальдовые ведомости ведутся обществом с использованием программного обеспечения и не формируются.
При этом правильным является вывод апелляционного суда о том, что главная книга, оборотно-сальдовые ведомости, журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур, не являются документами, которые налоговый орган в соответствии со статьями 88 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации вправе истребовать для проведения камеральной проверки, поскольку данные документы не являются документами, подтверждающими принятие товаров (работ, услуг) к учету, следовательно, не обязательные для представления в подтверждение обоснованности применения налоговых вычетов и возмещения налога на добавленную стоимость.*»