В наглядной форме этапы проведения выездной проверки, порядок оформления ее результатов, схема документооборота и варианты действий проверяющих в различных ситуациях представлены в письме ФНС России от 15 декабря 2011 г. № АС-4-2/21396.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух
1. Рекомендация:Как оформляются результаты выездной налоговой проверки
Акт проверки
Не позднее чем через два месяца со дня оформления справки проверяющие составляют акт выездной налоговой проверки (абз. 1 п. 1 ст. 100 НК РФ). Его форма утверждена приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. № САЭ-3-06/892. Составить акт инспекторы должны, даже если по результатам проверки они не выявили никаких нарушений (абз. 1 п. 1 ст. 100 НК РФ, письмо ФНС России от 16 апреля 2009 г. № ШТ-22-2/299). В этом случае проверяющие указывают в акте на отсутствие нарушений налогового законодательства (подп. 12 п. 3 ст. 100 НК РФ).
Налоговое законодательство устанавливает четкие требования к оформлению акта выездной проверки (п. 3, 3.1, 4 ст. 100 НК РФ, Требования, утвержденные приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. № САЭ-3-06/892). Подробнее о том, какую информацию инспекторы должны отразить в акте проверки, см. в таблице.
Если при подготовке акта проверки у инспекции возникают сомнения в трактовке законодательства, проект акта может быть направлен на предварительное согласование в региональное налоговое управление. Например, это возможно, если по каким-либо вопросам нет официальных разъяснений ФНС России или если эти разъяснения не совпадают с позицией Минфина России. Сроки согласования проектов актов проверок устанавливают региональные УФНС. Однако эти сроки не должны увеличивать общую продолжительность подготовки акта (два месяца), установленную абзацем 1 пункта 1 статьи 100 Налогового кодекса РФ. Это следует из положений раздела II Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 17 октября 2013 г. № ММВ-7-3/449.
По общему правилу акт выездной налоговой проверки составляется в двух экземплярах: один – для инспекции, второй – для организации. При проведении совместной налоговой проверки акт составляется в трех экземплярах: третий экземпляр инспекция передает органам внутренних дел. При проведении повторной выездной проверки в порядке контроля за деятельностью нижестоящей инспекции акт тоже составляется в трех экземплярах. В этом случае третий экземпляр акта вышестоящий налоговый орган, проводивший проверку, направит в инспекцию. Об этом говорится в пункте 9 Требований, утвержденных приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. № САЭ-3-06/892.
Возражения по акту
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
В ответ на полученный акт организация при необходимости может оформить письменные возражения и передать их в инспекцию (п. 6 ст. 100 НК РФ).
Решение по акту
На основе всех имеющихся материалов налоговой проверки (акта выездной проверки; письменных возражений организации, протоколов, экспертных заключений и т. п.) инспекция принимает окончательное решение по итогам выездной проверки (п. 1 ст. 101 НК РФ). Вручить решение инспекция должна законному или уполномоченному представителю организации. При этом уполномоченный представитель должен иметь доверенность на представление интересов организации в налоговых инспекциях. Подробнее о сроках, порядке и правилах оформления такого решения см. Как оформляется решение по результатам налоговой проверки.
В наглядной форме этапы проведения выездной проверки, порядок оформления ее результатов, схема документооборота и варианты действий проверяющих в различных ситуациях представлены в письме ФНС России от 15 декабря 2011 г. № АС-4-2/21396, которое направлено во все налоговые инспекции.*
Олег Хороший
государственный советник налоговой службы РФ II ранга
2. Рекомендация:Как оформляется решение по результатам налоговой проверки
Участие в рассмотрении материалов проверки
Прежде чем рассматривать материалы налоговой проверки и принимать по ним окончательное решение, руководитель инспекции (его заместитель) должен обеспечить организации возможность поучаствовать в таком рассмотрении и дать свои пояснения (абз. 2 п. 2, абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ).* Такой порядок является существенным условием процедуры рассмотрения материалов, нарушение которого может стать основанием для отмены решения по проверке (п. 14 ст. 101 НК РФ). В связи с этим инспекция обязана известить организацию о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки (абз. 1 п. 2 ст. 101 НК РФ). Причем сделать это она должна так, чтобы факт извещения организации был подтвержден (абз. 3 п. 2 ст. 101 НК РФ). Для этого одновременно с актом налоговой проверки инспекция должна вручить представителю организации под подпись извещение о времени и месте рассмотрения материалов проверки. Если невозможно вручить извещение лично представителю организации, инспекция направит его заказным письмом с уведомлением о вручении по двум адресам: по местонахождению организации и по месту жительства ее руководителя. Кроме того, по месту жительства руководителя организации инспекция может направить телеграмму с указанием времени и места рассмотрения материалов налоговой проверки. После того как в инспекцию поступит уведомление о вручении письма или телеграммы адресату, требования об извещении организации о месте и времени рассмотрения материалов проверки инспекция сочтет исполненными.
Такой порядок подтверждается пунктом 7.4 письма ФНС России от 25 июля 2013 г. № АС-4-2/13622.
Организация, получив сообщение из инспекции о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, вправе участвовать в таком рассмотрении через своих законных или уполномоченных представителей (п. 2 ст. 101, п. 1 ст. 26 НК РФ). Кроме того, организация вправе заранее ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля. Для этого надо подать в инспекцию соответствующее заявление. Контролеры обязаны предоставить доступ к запрашиваемым материалам не позже чем за два рабочих дня до того, как они начнут их рассматривать. Такой порядок предусмотрен абзацем 2 пункта 2 статьи 101 Налогового кодекса РФ.
Дополнительные мероприятия налогового контроля
Если по итогам рассмотрения материалов у руководителя инспекции (его заместителя) имеются сомнения, которые мешают принять окончательное решение по проверке, то он может потребовать:*
Для получения дополнительных разъяснений руководитель инспекции (его заместитель) может привлечь к рассмотрению материалов налоговой проверки:*
- свидетеля;
- эксперта;
- специалиста.
Привлечение указанных лиц к рассмотрению материалов проверки должно быть оформлено отдельным решением. Форма такого решения не утверждена, поэтому руководитель инспекции (его заместитель) оформляет его в произвольной форме.
Это следует из положений абзаца 2 пункта 4 статьи 101 Налогового кодекса РФ.
Если обеспечить явку свидетеля, эксперта или специалиста в процессе первичного рассмотрения материалов не удастся, то руководитель инспекции (его заместитель) может перенести рассмотрение материалов на более поздний срок в общем порядке (подп. п. 2, 5 п. 3 ст. 101 НК РФ).*
Для получения недостающих сведений руководитель инспекции (его заместитель) может назначить дополнительные мероприятия налогового контроля. Такие мероприятия могут включать в себя:
- истребование документов как у самой организации, так и у ее контрагентов или иных лиц (например, банков);
- проведение экспертиз;
- допрос свидетелей.
Об этом сказано в абзаце 3 пункта 6 статьи 101 Налогового кодекса РФ.
Специальные требования к процедуре проведения дополнительных мероприятий налогового контроля Налоговым кодексом РФ не установлены. Это значит, что указанные мероприятия инспекция проводит по общим правилам, то есть в том же порядке, как и в рамках самой налоговой проверки (п. 6 ст. 101 НК РФ, письмо Минфина России от 19 июня 2009 г. № 03-02-07/1-321).*
Если руководитель инспекции (его заместитель) назначает мероприятия дополнительного налогового контроля, то он должен оформить отдельное решение. Его форма утверждена приказом Минфина России и ФНС России от 31 мая 2007 г. № ММ-3-06/338. В решении о назначении дополнительных мероприятий руководитель инспекции (его заместитель) указывает:
- конкретные мероприятия (допрос, экспертиза, истребование документов);
- обстоятельства, которые вызвали необходимость их проведения;
- конкретный срок, в который они должны быть проведены.
Об этом сказано в абзаце 2 пункта 6 статьи 101 Налогового кодекса РФ.
Все мероприятия дополнительного контроля должны быть проведены в срок, не превышающий один месяц (п. 6 ст. 101 НК РФ). При этом указанный срок не должен выходить за пределы общего срока рассмотрения материалов с учетом его продления (10 рабочих дней + один месяц). Это необходимо, чтобы руководитель инспекции (его заместитель) мог выполнить требование пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса РФ, то есть вынести решение по результатам налоговой проверки в строго ограниченный законодательством срок (п. 1 ст. 101 НК РФ, письмо Минфина России от 15 января 2010 г. № 03-02-07/1-14).
Результаты дополнительных мероприятий налогового контроля (истребованные документы, протоколы допроса свидетелей, заключения экспертов) приобщаются к уже имеющимся материалам налоговой проверки, и руководитель инспекции (его заместитель) рассматривает их повторно (п. 1 ст. 101 НК РФ).
Олег Хороший
государственный советник налоговой службы РФ II ранга
3. Ситуация: должна ли инспекция сообщить организации о повторном рассмотрении материалов проверки. По результатам первичного рассмотрения материалов проверки руководитель инспекции решил провести дополнительные мероприятия налогового контроля
Да, должна.
Организация вправе знакомиться с материалами налоговой проверки и давать по ним свои пояснения. Это касается и тех материалов, которые инспекция получает в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля. Ведь именно в ходе повторного рассмотрения материалов руководитель инспекции (его заместитель) анализирует сведения, полученные в рамках дополнительных мероприятий, и с учетом этих сведений принимает окончательное решение по проверке. А следовательно, организация должна быть извещена о времени и месте не только первичного, но и повторного рассмотрения материалов налоговой проверки. Такой вывод позволяют сделать положения пункта 2 статьи 101 Налогового кодекса РФ.*
Если инспекция не уведомила организацию о повторном рассмотрении материалов проверки, ее действия можно обжаловать. При этом суд будет исходить из конкретных обстоятельств дела. И если судьи сочтут, что рассмотрение дополнительных материалов в отсутствие организации не привело к существенному нарушению ее прав, решение инспекции будет оставлено в силе. Об этом сказано в пункте 38 постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. № 57.
Из рекомендации «Как оформляется решение по результатам налоговой проверки»
Олег Хороший
государственный советник налоговой службы РФ II ранга