Вы вправе учесть при налогообложении прибыли рассматриваемые расходы в качестве нормируемых рекламных, если спонсорский договор включает положения о размещении рекламы о Вашей организации. Аналогичное мнение высказывалось и контролирующими органами (см. Статья 2). Уменьшить прибыль на нормируемые рекламные расходы можно в размере, не превышающем 1 процент выручки от реализации товаров, работ и услуг.
Если же оказание спонсорской помощи не предполагает встречное оказание рекламных услуг, то рассматриваемые расходы не могут быть учтены при налогообложении прибыли, так как не обоснованы экономически (ст. 252 Налогового кодекса РФ).
Обоснование данной позиции приведено ниже в рекомендациях «Системы Главбух»
1. Рекомендация: Как отразить в бухучете и при налогообложении расходы на рекламу
<...>
ОСНО: налог на прибыль
При расчете налога на прибыль затраты на рекламу учитывайте в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ).*
Если организация применяет метод начисления, рекламные расходы признавайте в том периоде, в котором реклама была фактически распространена (п. 1 ст. 271 НК РФ). При использовании кассового метода расходы на рекламу признавайте в том периоде, в котором они оплачены (п. 2 ст. 273 НК РФ).
Если договор предполагает не разовое распространение рекламных услуг, а в течение некоторого периода, например, года, то рекламные расходы признавайте:
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
- по мере выхода рекламы в свет на основании отчета распространителя рекламы;
- ежемесячно равными частями в течение периода действия договора, если отчет о размещении рекламы выдается ежемесячно либо публикация круглогодичная.
<...>
В бухучете отражайте такие расходы единовременно, а в налоговом учете – равномерно в течение года.
Затраты на рекламу относятся к расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ). Если реклама распространяется через средства массовой информации (в т. ч. через специализированные рекламные издания), при расчете налога на прибыль такие расходы не нормируются (п. 4 ст. 264 НК РФ, письмо Минфина России от 21 декабря 2006 г. № 03-03-04/1/850).
Предварительная оплата, перечисленная за размещение рекламной информации, не отражается в составе расходов ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете (п. 3 ПБУ 10/99, п. 14 ст. 270 НК РФ).
После того как будет опубликован справочник, в бухучете расходы на размещение рекламы можно учесть единовременно (п. 18 ПБУ 10/99). Факт оказания услуг по размещению рекламной информации должен быть документально подтвержден (например, актом приемки-передачи). На дату составления документов затраты на рекламу учитывайте в составе расходов на продажу.
В налоговом учете расходы на подобную рекламу следует учитывать равномерно в течение года (абз. 3 п. 1 ст. 272 НК РФ). Ведь публикация рекламной информации в ежегодном печатном издании означает, что доходы, обусловленные расходами на рекламу, организация будет получать в течение всего года, в котором оно было выпущено.
Из-за того что в бухгалтерском и налоговом учете расходы на рекламу в ежегодном справочнике будут учитываться по-разному, возникнут временные разницы и соответствующие им отложенные налоговые активы (п. 8 ПБУ 18/02). Их отразите проводкой:
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– отражен отложенный налоговый актив.
В дальнейшем, по мере того как будут списываться расходы в налоговом учете, отложенный налоговый актив будет погашаться:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09
– погашен отложенный налоговый актив.
<...>
Ненормированные расходы
При расчете налога на прибыль учитывайте в полном объеме следующие рекламные расходы:*
- рекламу через СМИ, информационно-телекоммуникационные сети (в том числе Интернет), а также при кино- и видеообслуживании (письмо Минфина России от 19 ноября 2012 г. № 03-03-06/1/591);
- световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и щитов;
- участие в выставках, ярмарках, экспозициях;
- оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов;
- изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах (работах, услугах), товарных знаках и знаках обслуживания или о самой организации;
- уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.
Такой порядок следует из пункта 4 статьи 264 Налогового кодекса РФ.
Об учете затрат на создание сайта в составе расходов на рекламу см. Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении расходы на создание сайта.
<...>
Нормируемые расходы
При расчете налога на прибыль учитывайте в пределах норм следующие рекламные расходы:*
- приобретение или изготовление призов, вручаемых победителям – участникам массовых рекламных мероприятий;
- расходы на иные виды рекламы, которые не включены в перечень.*
Уменьшить прибыль на нормируемые рекламные расходы можно в размере, не превышающем 1 процент выручки от реализации товаров, работ и услуг. Подробнее об определении нормативов см. Как учесть при расчете налога на прибыль нормируемые расходы.
Расходы, превышающие норматив, не учитывайте при расчете налога на прибыль (п. 44 ст. 270 НК РФ).
<...>
Сергей Разгулин,
действительный государственный советник РФ 3-го класса
2. Статья: Спонсорство и благотворительность: особенности налогообложения
<...>
Налогообложение у спонсора
Налог на прибыль. Помощь, оказываемая спонсором на условиях размещения рекламы о нем, признается прочим расходом на основании подпункта 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ с учетом положений пункта 4 статьи 264 НК РФ (письма Минфина России от 27.03.08 № 03-11-04/2/58 и от 05.09.06 № 03-03-04/2/201).* Таким образом, в зависимости от условий спонсорского договора расходы могут быть как ненормируемыми, так и нормируемыми (письмо УМНС по г. Москве от 19.07.04 № 21-09/47989). В полном объеме спонсор может признать, в частности, следующие затраты:
- на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети (письмо Минфина России от 05.09.06 № 03-03-04/2/201);
- световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
- изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о товарах, работах, услугах, товарных знаках и знаках обслуживания или о самой организации.
К нормируемым расходам, которые спонсор может признать для целей налогообложения в размере не более 1% выручки от реализации, относятся затраты:*
- на приобретение или изготовление призов, вручаемых во время проведения массовых рекламных кампаний;
- распространение рекламы о спонсоре с использованием его товарного знака в словесном и изобразительном обозначении на спортивном оборудовании, обмундировании спортсменов во время спортивных соревнований (письмо Минфина России от 27.03.08 № 03-11-04/2/58);
- иные виды рекламы, не входящие в перечень ненормируемых.*
Предположим, спонсируемое лицо указало в акте только общую стоимость услуг. При этом договором было предусмотрено, что о спонсоре распространяется как реклама, расходы на которую нормируются, так и реклама, затраты на которую не нормируются. Тогда спонсору всю сумму рекламных затрат придется учесть в качестве нормируемых.
Рекламные расходы должны быть подтверждены первичными документами. Из них должно быть ясно, что понесенные расходы относятся к рекламным. То есть они направлены на формирование и поддержание интереса к компании-спонсору. К таким документам можно отнести маркетинговое исследование, аналитические расчеты, приказ руководителя о проведении рекламной акции и др.*
При применении спонсором метода начисления сумма помощи признается в расходах в соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ в том отчетном или налоговом периоде, к которому она относится, независимо от времени ее оплаты. То есть после проведения мероприятия и подписания акта сдачи-приемки.
<...>
ЖУРНАЛ «РОССИЙСКИЙ НАЛОГОВЫЙ КУРЬЕР», № 1-2, ЯНВАРЬ 2012
3. Ситуация: Можно ли при расчете налога на прибыль суммы, которые организация перечисляет на благотворительные цели (например, для оказания помощи пострадавшим от техногенных катастроф, стихийных бедствий, террористических актов)
Нет, нельзя.
Все расходы организации, которые включаются в расчет налогооблагаемой прибыли, одновременно должны быть:
– экономически обоснованны;
– документально подтверждены.*
Если хотя бы одно из этих условий не выполняется, расходы для целей налогообложения не признаются.
Такой порядок предусмотрен пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ.
Очевидно, что расходы на благотворительные цели никак не связаны с деятельностью, направленной на получение доходов.* Поэтому включать их в расчет налоговой базы по налогу на прибыль неправомерно. Аналогичная точка зрения отражена в письме Минфина России от 11 октября 2007 г. № 03-03-07/18. Кроме того, любая благотворительная помощь подразумевает безвозмездную передачу денежных средств или материальных ценностей. А расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества и расходы, связанные с такой передачей, при расчете налога на прибыль учитывать нельзя (п. 16 ст. 270 НК РФ).
В бухучете расходы, связанные с благотворительной деятельностью, признаются прочими и отражаются на счете 91. Об этом сказано в пункте 11 ПБУ 10/99. Таким образом, при оказании благотворительной помощи возникнет постоянная разница, с которой нужно рассчитать постоянное налоговое обязательство (п. 4 и 7 ПБУ 18/02).
Пример отражения в бухучете и при налогообложении расходов на оказание благотворительной помощи
По решению учредителей ООО «Торговая фирма "Гермес"» перечисляет 100 000 руб. на расчетный счет, открытый для оказания помощи пострадавшим от наводнения, и передает в фонд помощи автомобиль. Первоначальная стоимость автомобиля – 1 180 000 руб. (в т. ч. НДС – 180 000 руб.), остаточная – 833 333 руб., сумма начисленной амортизации – 166 667 руб., сумма НДС к восстановлению – 150 000 руб.
В бухучете организации сделаны следующие записи:
Дебет 91-2 Кредит 76
– 100 000 руб. – отражена сумма благотворительной помощи, подлежащая перечислению в пользу пострадавших;
Дебет 76 Кредит 51
– 100 000 руб. – перечислена сумма благотворительной помощи;
Дебет 01 субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01
– 1 000 000 руб. – отражена первоначальная стоимость выбывающего автомобиля;
Дебет 02 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
– 166 667 руб. – отражена амортизация, начисленная за период эксплуатации автомобиля;
Дебет 91-2 Кредит 01 субсчет «Выбытие основного средства»
– 833 333 руб. – отражена остаточная стоимость безвозмездно переданного основного средства;
Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 150 000 руб. – восстановлен НДС, ранее принятый к вычету;
Дебет 91-2 Кредит 19
– 150 000 руб. – списана восстановленная сумма НДС.
Поскольку налогооблагаемую прибыль организации расходы на благотворительные цели не уменьшают, бухгалтер «Гермеса» отразил в учете постоянное налоговое обязательство:
Дебет 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 216 667 руб. ((100 000 руб. + 833 333 руб. + 150 000 руб.) ? 20%) – отражено постоянное налоговое обязательство с суммы благотворительной помощи, не учитываемой при налогообложении прибыли.
Из рекомендации «Какие расходы при расчете налога на прибыль признаются экономически обоснованными»
Елена Попова,
государственный советник налоговой службы РФ I ранга
20.05.2014г.
С уважением, Ольга Пушечкина,
Ваш персональный эксперт.