В бухучете каждую операцию по перечислению средств застройщику отражайте проводкой: Дебет 76 субсчет «Расчеты с застройщиком» Кредит 51 – перечислены застройщику средства на строительство объекта. Для отражения затрат, связанных со строительством объекта, используете счет 08-3 «Строительство объектов основных средств». Операции, связанные с принятием к учету построенного объекта, отражает проводками:
Дебет 08-3 Кредит 76 субсчет «Расчеты с застройщиком» – принят от застройщика построенный объект;
Дебет 19 Кредит 76 субсчет «Расчеты с застройщиком» – отражен НДС по построенному объекту на основании счета-фактуры, полученного от застройщика;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 – принят к вычету НДС по построенному объекту;
Дебет 08-3 Кредит 60 субсчет «Расчеты с застройщиком за услуги по организации строительства» – отражена сумма вознаграждения, причитающаяся застройщику;
Дебет 08-3 Кредит 23 (25, 26, 60, 68, 70, 76...) – отражены прочие затраты, связанные с доведением построенного объекта до состояния, пригодного к использованию;
Дебет 19 Кредит 60 – отражен НДС по вознаграждению застройщика и прочим затратам, связанным с доведением объекта до состояния, пригодного к использованию;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 – принят к вычету НДС по вознаграждению застройщика и прочим затратам, связанным с доведением объекта до состояния, пригодного к использованию.
Объект строительства, полностью готовый к эксплуатации, отражайте на счете 01 «Основные средства», проводкой: Дебет 01 (03) субсчет «Основное средство в эксплуатации» Кредит 08-3
– принят к учету и введен в эксплуатацию построенный объект по первоначальной стоимости.
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
При расчете налога на прибыль средства, переданные застройщику в состав расходов не включаются. В налоговом учете объекты строительства отразите по первоначальной стоимости. Если объект предназначен для использования в облагаемых НДС операциях, «входной» НДС по вознаграждению застройщика, а также по работам (услугам), связанным с доведением объекта строительства до состояния, пригодного к использованию, можете принять к вычету на общих основаниях. Если объект будет использован в операциях, освобожденных от НДС, сумму налога учтите в первоначальной стоимости основного средства.
О боснование данной позиции приведено ниже в рекомендации Системы Главбух
Рекомендация: Как отразить в бухучете и при налогообложении операции по инвестированию в строительство
Бухучет у привлеченного инвестора
Привлеченный инвестор вкладывает средства в строительство на основании договора инвестирования, который заключается с застройщиком (п. 1 ст. 8 Закона от 25 февраля 1999 г. № 39-ФЗ). Согласно этому договору застройщик привлекает средства инвестора для строительства объекта в соответствии с утвержденным проектом и обязуется построить объект и передать инвестору в определенные договором сроки.
Внимание: договор инвестирования (инвестиционный договор) не является самостоятельным видом гражданско-правовых договоров. Такая позиция отражена в постановлении Пленума ВАС РФ от 11 июля 2011 г. № 54. Этим постановлением арбитражные суды будут руководствоваться при рассмотрении дел, связанных с заключением, исполнением и квалификацией инвестиционных договоров.
Внимание: запрещено привлекать средства граждан для строительства многоквартирных жилых домов по инвестиционному договору (п. 2–2.1 статьи 1 Закона от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ). Так же как и уступать гражданам права по таким договорам, заключенным с организациями или индивидуальными предпринимателями (п. 3 ст. 1 Закона от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ).
В бухучете каждую операцию по перечислению средств (инвестиционного взноса) застройщику привлеченный инвестор отражает проводкой:
Дебет 76 субсчет «Расчеты с застройщиком» Кредит 51
– перечислены застройщику средства на строительство объекта.*
По окончании строительства инвестор принимает от заказчика объект по акту приемки-передачи. Подробнее об этом см. Как застройщику оформить документы для передачи объекта инвестору.
Порядок отражения в бухучете принятого инвестором объекта зависит от характера его дальнейшего использования:
- объект используется для собственных нужд (например, в производственной деятельности или для сдачи в аренду);
- объект предназначен для продажи.
Объект, предназначенный для собственных нужд, который соответствует критериям пункта 4 ПБУ 6/01, инвесторпринимает к учету в качестве основного средства по первоначальной стоимости (п. 7 ПБУ 6/01).
Первоначальную стоимость объекта инвестор формирует с учетом всех затрат, связанных с его строительством и доведением до состояния, пригодного к эксплуатации (п. 8 ПБУ 6/01).
В частности, в первоначальную стоимость объекта инвестор включает:
- расходы на строительство, полученные от застройщика;
- вознаграждение застройщика, если оно выделено отдельной суммой в инвестиционном договоре;
- госпошлину за регистрацию права собственности на построенный объект (ст. 131 ГК РФ, ст. 4 Закона от 21 июля 1997 г. № 122-ФЗ);
- проценты по привлеченным кредитам и займам с учетом требований ПБУ 15/2008, если для финансирования объекта строительства были использованы привлеченные денежные средства (кредиты и займы).
Такой вывод следует из пункта 24 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.
Для отражения затрат, связанных со строительством объекта, инвестор использует счет 08-3 «Строительство объектов основных средств». Операции, связанные с принятием к учету построенного объекта, отражает проводками:
Дебет 08-3 Кредит 76 субсчет «Расчеты с застройщиком»
– принят от застройщика построенный объект;
Дебет 19 Кредит 76 субсчет «Расчеты с застройщиком»
– отражен НДС по построенному объекту на основании счета-фактуры (сводного счета-фактуры), полученного от застройщика;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– принят к вычету НДС по построенному объекту;
Дебет 08-3 Кредит 60 субсчет «Расчеты с застройщиком за услуги по организации строительства»
– отражена сумма вознаграждения, причитающаяся застройщику;
Дебет 08-3 Кредит 23 (25, 26, 60, 68, 70, 76...)
– отражены прочие затраты, связанные с доведением построенного объекта до состояния, пригодного к использованию;
Дебет 19 Кредит 60
– отражен НДС по вознаграждению застройщика и прочим затратам, связанным с доведением объекта до состояния, пригодного к использованию;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– принят к вычету НДС по вознаграждению застройщика и прочим затратам, связанным с доведением объекта до состояния, пригодного к использованию.
Объект строительства, полностью готовый к эксплуатации, инвестор отражает на счете 01 «Основные средства» илисчете 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (например, если построенный объект инвестор планирует сдавать в аренду). В бухучете инвестор отражает эту операцию проводкой:
Дебет 01 (03) субсчет «Основное средство в эксплуатации» Кредит 08-3
– принят к учету и введен в эксплуатацию построенный объект по первоначальной стоимости.
При этом учитывайте особенности учета объектов основных средств, права собственности на которые не зарегистрированы.*
Момент принятия объекта основных средств к учету (отражения его стоимости на счете 01 «Основные средства» или 03 «Доходные вложения в материальные ценности») определяется оформлением акта о приеме-передаче здания (сооружения) в одном экземпляре. Акт заполните по самостоятельно разработанной форме или используйте унифицированную форму акта № ОС-1а. При этом документы должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные частью 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. Кроме того, их должен утвердить руководитель организации (ч. 4 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).
Для заполнения акта используйте данные из первичных учетных документов и технической документации, приложенной к инвестиционному договору на строительство.
Одновременно с составлением акта о приеме-передаче здания (сооружения) заполните инвентарную карточку в одном экземпляре. Карточку составьте в произвольном виде с учетом требования части 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ или используйте унифицированную форму № ОС-6 (№ ОС-6а). Малые предприятиямогут использовать инвентарную книгу по форме № ОС-6б. Это следует из положений части 4 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. Инвентарную карточку оформляйте на основании акта и первичных документов.
Такой порядок предусмотрен пунктом 12 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н.
Внимание: несвоевременное оформление первичных документов по учету основных средств признается грубым нарушением правил учета объектов налогообложения. Ответственность за него предусмотрена статьей 120 Налогового кодекса РФ.
ОСНО: налог на прибыль
При расчете налога на прибыль средства, переданные застройщику по инвестиционному договору, в состав расходов инвестора не включаются (п. 17 ст. 270 НК РФ).
В налоговом учете объекты строительства отразите следующим образом*:
- по первоначальной стоимости, если такие объекты предназначены для нужд инвестора (застройщика, выступающего инвестором) и принимаются к учету в качестве основного средства;
- по стоимости изготовления, если такие объекты предназначены для продажи и принимаются к учету в качестве готовой продукции.
Если объект принят к учету в качестве основного средства, начните начислять по нему амортизацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).
Со следующего месяца после принятия объекта к бухучету в качестве основного средства включите его стоимость в базу по налогу на имущество (п. 1 ст. 374 НК РФ).
Если построенный объект принят к учету в качестве готовой продукции, затраты на его создание включите в состав расходов в момент реализации (абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ*).
ОСНО: НДС
Если объект предназначен для использования в облагаемых НДС операциях, «входной» НДС по вознаграждению застройщика, а также по работам (услугам), связанным с доведением объекта строительства до состояния, пригодного к использованию, инвестор может принять к вычету на общих основаниях (п. 1 и 6 ст. 171, п. 1 и 5 ст. 172 НК РФ). Если объект будет использован в операциях, освобожденных от НДС, сумму налога учтите в стоимости товара (первоначальной стоимости основного средства) (п. 2 ст. 170 НК РФ).
Если после принятия НДС к вычету объект основных средств используется в не облагаемых НДС операциях, принятый к вычету налог восстановите (подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). О порядке восстановления НДС см. Как восстановить «входной» НДС, ранее принятый к вычету*.
Ситуация: как инвестору принять к вычету «входной» НДС по расходам, связанным со строительством объекта (mod = 112, id = 52770)
Ответ на этот вопрос зависит от того, каким способом застройщик строит объект в целях исполнения инвестиционного договора с инвестором.
Если застройщик строит объект собственными силами, то он выполняет функции подрядчика. В этом случае инвестор может принять «входной» НДС по строительным работам, выполненным застройщиком, к вычету на общих основаниях (п. 1 и 6 ст. 171, п. 1 и 5 ст. 172 НК РФ), на основании счетов-фактур, полученных от застройщика на стоимость выполненных работ.
Если застройщик строит объект подрядным способом, то следует учитывать некоторые особенности.
Чтобы инвестор мог предъявить «входной» НДС по строительству к вычету, он должен принять к учету построенный объект. Наряду с этим должны быть выполнены и другие условия, обязательные для вычета. Такой порядок следует из пунктов 1 и 6 статьи 171, пунктов 1 и 5 статьи 172 Налогового кодекса РФ.
Кроме того, инвестор должен иметь первичные документы и счета-фактуры, выставленные не только застройщиком, но и подрядчиком (п. 1 и 5 ст. 172 НК РФ). Порядок передачи «входного» НДС по подрядным работам от застройщика к инвестору законодательно не урегулирован. Поэтому организациям следует руководствоваться рекомендациями, которые содержатся в письмах Минфина России от 5 декабря 2008 г. № 03-07-09/40, от 24 мая 2006 г. № 03-04-10/07 и ФНС России от 7 сентября 2009 г. № 3-1-11/708. Эти рекомендации заключаются в следующем.*
В процессе строительства застройщик собирает от подрядчиков и поставщиков счета-фактуры по выполненным работам (приобретенным материалам, оказанным услугам), регистрируя их у себя в журнале учета полученных счетов-фактур, без регистрации в книге покупок.
После того как строительство завершено (в течение пяти дней после передачи объекта на баланс инвестора), застройщик составляет сводный счет-фактуру на стоимость строительства и передает его инвестору вместе с копиями счетов-фактур, полученных от подрядчиков и поставщиков, первичных документов и документов об оплате. Сводные счета-фактуры инвестор регистрирует в книге покупок (абз. 3 п. 20 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ 26 декабря 2011 г. № 1137).
При строительстве подрядным способом инвестор принимает «входной» НДС к вычету в момент, когда результаты выполненных работ будут отражены в учете. НДС примите к вычету при наличии сводного счета-фактуры и акта приема-передачи готового объекта (абз. 1 п. 6 ст. 171, п. 1 и 5 ст. 172 НК РФ, письма Минфина России от 21 ноября 2008 г. № 03-07-10/11, ФНС России от 7 сентября 2009 г. № 3-1-11/708).
Если в ходе строительства инвестор решит передать свои права и обязанности по инвестиционному договору третьей стороне, то налоговый учет этой операции будет иметь свои особенности. Подробнее о них см. Как цеденту учесть уступку права требования при налогообложении.
Олег Хороший, государственный советник налоговой службы РФ III ранга
15.04.2014г.
С уважением, Ольга Пушечкина,
Ваш персональный эксперт.