В рассматриваемом случае Ваша организация должна руководствоваться ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» (утверждено приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н) и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утверждены приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н). Необходимо организовать раздельный учет материалов: самостоятельно приобретенные и переданные заказчиком. Материалы, переданные заказчиком для строительства объекта, отражаются подрядной организацией (генподрядчиком) на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку» по ценам, предусмотренным договором подряда:
Дебет 003 -получены материалы, поступившие в переработку. Эти материалы продолжают числиться у заказчика на счете 10.
К счету 003 откройте субсчета: «Материалы на складе»; «Материалы в производстве». Первичным документом для принятия генподрядчиком к учету давальческих материалов может быть накладная на отпуск материалов на сторону (форма № М-15), составленная заказчиком. При поступлении давальческих материалов генподрядчик может выписать приходный ордер по форме № М-4. После окончания работ представьте заказчику отчет об израсходовании материала, Унифицированной формы указанного отчета нет, поэтому генподрядчик может разработать ее самостоятельно (с соблюдением требований, предусмотренных п. 2 ст. 9 закона № 402-ФЗ) и утвердить в учетной политике.
Генподрядчик, который привлекает субподрядчика, не обладает правом собственности на перерабатываемые материалы (ст. 714 ГК РФ). Передача материалов генподрядчиком субподрядчику оформляется так же, как передача заказчика подрядчику (с использованием накладной по форме № М-15). В этом случае организации - генподрядчику нужно будет открыть к счету 003 дополнительный субсчет «Материалы, переданные субподрядчику»:
Дебет 003 субсчет «Материалы, переданные в переработку субподрядчику» Кредит 003 субсчет «Материалы, полученные от заказчика»– переданы материалы заказчика субподрядчику для переработки.
Унифицированные формы документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм, утвержденные постановлениями Госкомстата России, применять не обязательно, то есть при учете материалов Вы можете либо разработать форму документа самостоятельно; либо использовать унифицированные формы (М-4, М-15 и т.д.). См. рекомендацию «Как применять унифицированные и типовые формы документов», перейдя по ссылке http://www.1gl.ru/#/document/186/12883/.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух
1.Книга: Бухучет и налогообложение в строительстве: от А до Я
4.1. Правила учета давальческих материалов
Формируя информацию о материально-производственных запасах, строительные организации должны руководствоваться ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» (утверждено приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н) и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утверждены приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н).*
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
Подрядная организация наряду с выполнением работ из материалов заказчика может использовать для строительства и самостоятельно приобретенные материалы (если это предусмотрено договором подряда). При этом она обязана организовать раздельный учет.* Требование о ведении раздельного учета вытекает из принципиально различного порядка отражения в бухгалтерском учете операций по осуществлению работ из собственных и давальческих материалов.
Для обычного учета наличия и движения материалов Планом счетов предусмотрен счет 10 «Материалы». Для давальческих материалов он использоваться не может. Поскольку это материалы, принятые организацией от заказчика для переработки, выполнения иных работ или изготовления продукции без оплаты стоимости принятых материалов и с обязательством полного возвращения переработанных материалов, сдачи выполненных работ и изготовленной продукции (п. 156 Методических указаний).
Заказчик, передавший свои материалы подрядчику для строительных работ как давальческие, их стоимость с баланса не списывает (они продолжают числиться у него на счете 10 – на отдельном субсчете «Материалы, переданные в переработку на сторону»).*
Но, поскольку полученные подрядчиком давальческие материалы продолжают оставаться собственностью заказчика и подрядчик права собственности на них не приобретает, применение подрядчиком счета 10 для учета давальческих материалов будет ошибочным.
Согласно Плану счетов, переданные заказчиком материалы для строительства объекта отражаются подрядной организацией на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку» по ценам, предусмотренным договором подряда.*
Аналитический учет давальческих материалов на счете 003 подрядчик должен вести по заказчикам, наименованиям, количеству и стоимости, а также по местам выполнения работ, если работы производятся одновременно на нескольких объектах.
К счету 003 рекомендуется открывать субсчета:
– «Материалы на складе»;
– «Материалы в производстве».
Таким образом, учет операций, связанных с давальческими материалами, у подрядчика ведется на забалансовом счете 003 без применения двойной записи.*
Все хозяйственные операции, совершаемые организацией, требуется оформлять первичными учетными документами (ст. 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).
Не являются исключением и операции по получению давальческих материалов. Так, согласно пункту 159 Методических указаний, давальческие материалы принимаются на забалансовый учет в порядке и на основании первичных учетных документов.
Первичным документом для принятия подрядчиком к учету давальческих материалов может быть накладная на отпуск материалов на сторону (форма № М-15), составленная заказчиком. В строке «Основание» накладной обязательно надо сделать запись «на давальческих условиях по договору №… от …».
При поступлении давальческих материалов подрядчик может выписать приходный ордер по форме № М-4. В нем также следует указать, что материалы поступили от заказчика на давальческих условиях.*
Подрядчик при приемке от заказчика материалов должен организовать входной контроль – проверку соответствия показателей качества получаемых материалов, изделий и оборудования требованиям стандартов, технических условий или свидетельств на них, указанных в проектной документации либо договоре подряда.
При этом проверяется наличие и содержание сопроводительных документов поставщика (производителя). Результаты входного контроля необходимо задокументировать.
Материалы, изделия, оборудование, несоответствие которых установленным требованиям выявлено входным контролем, следует отделить от пригодных и промаркировать. Работы с применением этих материалов, изделий и оборудования нужно приостановить. Застройщик (заказчик) должен быть извещен о приостановке работ и ее причинах.
В данном случае может быть принято одно из решений:
– заказчик заменяет несоответствующие материалы (изделия, оборудования) соответствующими;
– несоответствующие изделия дорабатываются.
Как установлено пунктом 1 статьи 713 Гражданского кодекса РФ, подрядчик обязан использовать предоставленный заказчиком материал экономно и расчетливо и после окончания работ представить заказчику отчет об израсходовании материала, а также возвратить его остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену работы с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала. Унифицированной формы указанного отчета нет, поэтому подрядчик может разработать ее самостоятельно (с соблюдением требований, предусмотренных п. 2 ст. 9 закона № 402-ФЗ) и утвердить в учетной политике.
Подрядная организация вправе передать полученные на давальческой основе от заказчика материалы своему субподрядчику, если это не противоречит договору, заключенному с заказчиком.
При этом передача материалов подрядчиком субподрядчику оформляется так же, как передача заказчика подрядчику (например, с использованием накладной по форме № М-15).
Но в этом случае подрядчику нужно будет открыть к счету 003 дополнительный субсчет «Материалы, переданные субподрядчику».*
2. Рекомендация: Как оформить и отразить в бухучете и при налогообложении операции по переработке давальческих материалов
Обычно во время производственного процесса организация обрабатывает материалы, которые ей принадлежат. В случае же переработки давальческих материалов право собственности сохраняется за заказчиком (давальцем) (п. 1 ст. 713 ГК РФ). Результат переработки передается заказчику. Если иное не предусмотрено договором, заказчику передаются и возвратные отходы, данные о которых отдельно отражаются в отчете исполнителя. Такие правила установлены в статье 713 Гражданского кодекса РФ.
Оформление поступления сырья
Поступление давальческого сырья оформите приходным ордером по форме № М-4 (п. 49 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н). В унифицированную форму приходного ордера добавьте строку или графу, в которой можно будет указать, что материалы поступили в переработку на давальческих условиях (Порядок, утвержденный постановлением Госкомстата России от 24 марта 1999 г. № 20, п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности).*
Оформление результатов переработки
После переработки материалов оформите и представьте заказчику следующие документы:
- накладную по форме № М-15;
- отчет о расходовании материалов (п. 1 ст. 713 ГК РФ);
- акт приемки-передачи работ на стоимость работ по переработке (ст. 720 ГК РФ).
Отчет о расходовании материалов должен содержать следующие сведения:
- наименование и количество поступивших, но использованных в производстве материалов;
- результат переработки;
- данные о полученных отходах, в том числе возвратных.
Излишки материалов возвратите заказчику (давальцу), если договором не предусмотрено иное. Если по договору излишки переходят в собственность исполнителя, то эту операцию отражайте в учете как оплату неденежными средствами.
Такие требования установлены пунктом 1 статьи 713 Гражданского кодекса РФ.*
Бухучет: поступление и переработка материалов
Организация должна обособленно учитывать свое имущество и материалы, полученные в переработку. Поэтому организация-исполнитель учитывает такие материалы и продукцию, из них изготовленную, за балансом на счете 003 «Материалы, принятые в переработку» в оценке, предусмотренной в договоре (п. 156 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н, Инструкция к плану счетов).
В учете организации-исполнителя поступление и переработку материалов отражайте проводками:
Дебет 003
– получены материалы, поступившие в переработку;*
Дебет 20 Кредит 02, 10, 23, 25, 26, 60, 68, 69, 70, 76...
– учтены расходы организации-исполнителя на переработку материалов;
Дебет 90-2 Кредит 20
– сформирована себестоимость работ по переработке материалов;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС на стоимость работ по переработке материалов (если организация является плательщиком НДС);
Дебет 62 Кредит 90-1
– приняты заказчиком работы по переработке материалов;
Кредит 003
– переданы переработанные материалы заказчику.
Ситуация: как организации-переработчику отразить в бухучете привлечение сторонней компании для обработки материалов, полученных от давальца (заказчика)
Материалы, поступившие от заказчика и переданные в переработку сторонней организации, учитывайте на счете 003 с использованием субсчетов.
Организация-переработчик (исполнитель) имеет право для выполнения работ по переработке материалов привлечь субподрядчика (п. 1 ст. 706 ГК РФ). При этом исполнитель несет ответственность за результаты деятельности субподрядчика перед заказчиком, а также ответственность перед субподрядчиком за исполнение условий договора заказчиком (п. 3 ст. 706 ГК РФ).
Исполнитель, который привлекает субподрядчика, не обладает правом собственности на перерабатываемые материалы (ст. 714 ГК РФ). В учете исполнителя материалы учитываются на забалансовом счете. При этом аналитический учет по счету 003 «Материалы, принятые в переработку» ведется по заказчикам, видам материалов, местам их хранения. Для контроля за движением давальческих материалов к счету 003 можно открыть дополнительные субсчета, отражающие место хранения материалов, например, «Материалы, полученные от заказчика», «Материалы, переданные в переработку субподрядчику». При использовании дополнительных субсчетов в учете исполнителя, передающего материалы в переработку, могут быть сделаны такие записи:
Дебет 003 субсчет «Материалы, полученные от заказчика»
– поступили материалы в переработку от заказчика;
Дебет 003 субсчет «Материалы, переданные в переработку субподрядчику» Кредит 003 субсчет «Материалы, полученные от заказчика»
– переданы материалы заказчика субподрядчику для переработки;*
государственный советник налоговой службы РФ I ранга
03.07.2014 г.
С уважением,
Ольга Ханина, эксперт БСС «Система Главбух».
Ответ утвержден Ольгой Пушечкиной,
заместителем руководителя Горячей линии БСС «Система Главбух».