Журнал, справочная система и сервисы
№2
Январь

В свежем «Главбухе»

О чем еще недавно спорили компании с проверяющими

Подписка
6 номеров в подарок!
№2

Как списывать товары выгодно

27 октября 2006 4824 просмотра

С Хапова

, ведущий эксперт журнала «Главбух»

Недавно специалисты Минфина России позволили разные группы товаров в налоговом учете оценивать разными способами.

В результате у организаций появилась возможность пересмотреть применяемые фирмой методы оценки товаров. Этим можно будет воспользоваться с начала следующего года, прописав соответствующие изменения в учетной политике (п. 18 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», ст. 313 Налогового кодекса РФ).

Над разработкой новых правил списания товаров есть смысл задуматься уже сейчас. Ведь чтобы выбрать наиболее выгодные способы оценки для всех групп товаров, нужно серьезно проанализировать плюсы и минусы каждого метода, сопоставив все «за» и «против» (итоги – в таблице ). В этом вам поможет наша статья.

Одни правила для двух учетов

В бухгалтерском учете для оценки товаров применяют методы, установленные в пункте 16 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»:
– по стоимости единицы;
– по средней стоимости;
– ФИФО;
– ЛИФО.

Такие же способы оценки товаров предусмотрены и в налоговом учете (подп. 3 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса РФ). Однако суть каждого из этих методов раскрыта только в бухгалтерском законодательстве (п. 16 ПБУ 5/01, подраздел III раздела 2 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н). А вот в Налоговом кодексе РФ алгоритмы расчетов для каждого метода не приведены. Поэтому в налоговом учете продаваемые товары списывают по бухгалтерским правилам (п. 1 ст. 11 Налогового кодекса РФ).

Для разных групп товаров можно предусмотреть
разные методы списания

Тем не менее в формулировках бухгалтерского и налогового законодательства есть некоторые нюансы, которые вызывают вопросы у бухгалтеров. Так, в пунктах 16 и 21 ПБУ 5/01 идет речь о правилах применения методов оценок «по группе (виду) материально-производственных запасов». Из этого можно сделать вывод о том, что в бухучете для разных групп (видов) товаров разрешено применять разные способы списания.

А вот из формулировок налогового законодательства следует, что уменьшать доходы на стоимость реализованных товаров в налоговом учете допускается только «одним из... методов оценки покупных товаров» (подп. 3 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса РФ). Если формально трактовать эту фразу, выходит, что организация должна выбрать единственный способ списания и применять его для всех товаров.

Недавно Минфин России решил эту проблему. В своем письме от 1 августа 2006 г. № 03-03-04/1/616 чиновники позволили в налоговом учете устанавливать разные методы оценки для разных групп товаров.

Разберемся, какой из методов выгоднее применять в том или ином случае. Причем рассмотрим целесообразность использования с разных точек зрения: удобства бухгалтера, снижения налогов и управленческих целей.

Поштучный учет – для уникальных товаров

Метод оценки товаров по стоимости единицы предполагает ведение поштучного учета. Включать стоимость товаров в расходы при этом методе нужно по фактической себестоимости.

В первую очередь списывать этим методом рекомендовано товары, «используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т. п.) или запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга» (п. 17 ПБУ 5/01).

Списывать поштучно удобно и дорогостоящие товары, которые продаются в единственном экземпляре или небольшими партиями. Например, автомобили, специальное оборудование, ювелирные изделия, предметы искусства. Меньше всего этот метод подходит для розницы. Ведь вести поштучный учет при большом количестве разных мелких товаров очень трудоемко и в большинстве случаев неоправданно.

Очевидно, что списание товаров по стоимости каждой единицы позволяет получить абсолютно точные сведения о себестоимости проданных товаров. Показатели отчетности, сформированной с его использованием, получаются реальными, без каких-либо усреднений или отклонений. Таким образом, оценка товаров по стоимости единицы позволяет не вести отдельный управленческий учет товаров. Большинство необходимых учредителям данных при этом методе можно взять из бухгалтерской отчетности.

Этот способ оценки удобен и с точки зрения сближения учетов. Применяя его и для бухгалтерских, и для налоговых целей, вы освободите себя от двойной работы.

Средняя себестоимость упрощает работу

Чтобы списать товары по средней себестоимости, для каждой группы (вида) товаров нужно рассчитать ее значение по формуле (п. 18 ПБУ 5/01, п. 75 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов):
Сс = (Со + Сп) : (Ко + Кп),
где Сс – среднемесячная себестоимость товаров; Со – стоимость остатка товаров на начало месяца; Сп – стоимость товаров, оприходованных за месяц; Ко – количество товаров, оставшихся на начало месяца; Кп – количество товаров, оприходованных за месяц.

Затем величину средней себестоимости по каждой группе (виду) нужно умножить на количество списываемых товаров. Полученная сумма и будет учитываемой в расходах стоимостью реализованных товаров.

Этот способ оценки самый распространенный. Его популярность объясняется тем, что он очень удобен в розничной и мелкооптовой торговле. Особенно если ассортимент продаваемых товаров достаточно велик, а закупаются они часто и небольшими партиями. Такими товарами являются, например, продукты питания, косметика, бытовая химия, канцтовары. Отследить, к какой партии относится каждая продаваемая единица такого товара, достаточно сложно.

Способ бывает полезным и в случае, если закупочные цены все время «скачут». В такой ситуации усреднение себестоимости товаров помогает избежать непредсказуемых значений прибыли и защищает фирму от неожиданных убытков, которые могут возникнуть в некоторых периодах. А значит, руководству фирмы не придется беспокоиться о стабильности показателей финансового благополучия компании (коэффициентах рентабельности, ликвидности, размере чистых активов и т. п.).

Метод средних оценок бывает удобным и в налоговом учете. Его применение позволяет упростить планирование налоговых платежей фирмы. Ведь стоимость реализуемых товаров все время будет усредненной, а значит, суммы налога на прибыль будут более предсказуемыми.

Как видим, применять способ средней стоимости для оценки товаров одинаково удобно как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Установив его в обеих учетных политиках, вы избежите разницы между учетами, что значительно упростит вам работу. Налоговые и финансовые показатели при таком подходе к оценке товаров получатся одинаково усредненными.

Существенный минус метода в том, что отчетность, полученная с его использованием, как правило, малоприменима для управленческих целей.

Пример 1

ООО «Канцеляр» торгует канцелярскими товарами. Для списания товаров как в бухгалтерской, так и в налоговой учетной политике компании установлен метод оценки по средней стоимости. По состоянию на 1 октября 2006 года на складе компании числится 20 папок для бумаг общей стоимостью 600 руб.

В октябре 2006 года ООО «Канцеляр» купило две партии таких же папок для бумаг. Фактическая себестоимость первой партии (100 шт.) составила 2800 руб. Вторая партия (50 шт.) принята к учету по общей стоимости, равной 1650 руб. За октябрь 2006 года ООО «Канцеляр» продало 130 папок.

Средняя стоимость одной папки составит:
(600 руб. + 2800 руб. + 1650 руб.) : (20 шт. + 100 шт. + 50 шт.) = 29,71 руб/шт.

Стоимость проданных папок составит:
29,71 руб/шт. x 130 шт. = 3862,30 руб.

Эту сумму бухгалтер ООО «Канцеляр» включит в состав расходов за октябрь как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

ФИФО снижает налоги при падающих ценах

Предположим, компания в течение месяца закупила несколько партий однотипных товаров. Применяя метод ФИФО, при их продаже бухгалтер сначала спишет все товары из остатка на начало месяца, затем – товары из первой партии, затем – из второй и так далее – в последовательности поступления партий. Соответственно, оценка товаров, которые останутся несписанными на конец месяца, будет зависеть от фактической себестоимости последних по времени закупок (п. 19 ПБУ 5/01, п. 76 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов).

Один из плюсов метода ФИФО – себестоимость товаров, сформированная по его правилам, обычно ненамного отличается от реальной. Ведь, как правило, торговые фирмы отпускают однотипные товары в продажу именно в порядке их приобретения. Таким образом, данные отчетности, полученные с применением метода ФИФО, в большинстве случаев вполне пригодны для управленческих целей.

Применять метод ФИФО в налоговом учете выгодно, если фактическая себестоимость закупаемых фирмой однотипных товаров имеет тенденцию к снижению. Такое происходит с быстроустаревающими товарами (например, комплектующими для компьютеров). Установив для их оценки метод ФИФО, компания получит возможность в первую очередь включать в расходы те товары, которые закуплены по наибольшей цене.

Для целей бухгалтерского учета метод ФИФО эффективен, наоборот, при стабильно растущих ценах на товары. В этом случае товары будут оцениваться по наименьшей стоимости. Это приведет к максимальным значениям бухгалтерской прибыли, наибольшим размерам дивидендов, завышенным значениям финансовых показателей (коэффициентов рентабельности, ликвидности, величины чистых активов и т. п.).

Таким образом, с точки зрения сближения учетов метод ФИФО неудобен. Одновременно применяя его как в бухгалтерских, так и в налоговых целях, фирма сможет получать наиболее выгодные результаты только в одном направлении: либо она будет экономить на налоге на прибыль, либо демонстрировать высокие показатели финансового благополучия.

Пример 2

ЗАО «КомпПлюс» специализируется на продаже комплектующих для компьютеров. Для списания реализуемых товаров в учетной политике компании для целей налогообложения установлен метод оценки ФИФО. По состоянию на 1 октября 2006 года на складе компании числится 5 видеокарт «VAGA-3» общей стоимостью 24 250 руб. В октябре 2006 года торговая фирма ЗАО «КомпПлюс» приобрела 20 видеокарт. Видеокарты были закуплены двумя партиями по 10 штук в каждой. Первая партия принята к учету по общей стоимости 48 000 руб. Фактическая себестоимость второй партии составила 47 000 руб. Всего в октябре было продано 22 видеокарты.

Бухгалтер ЗАО «КомпПлюс» должен списать:
– 5 видеокарт из остатка товаров на начало месяца стоимостью 24 250 руб.;
– 10 видеокарт из первой партии стоимостью 48 000 руб.;
– 7 видеокарт из второй партии стоимостью 32 900 руб. (47 000 руб./10 шт. x 7 шт.). Общая стоимость проданных карт – 105 150 руб. (24 250 + 48 000 +

+ 32 900). В налоговом учете эта сумма войдет в расходы за октябрь.

Алгоритм, приведенный в этом примере, называют прямым. Такой порядок расчетов предполагает наличие точных сведений о том, к каким именно партиям относятся списанные товары и к каким – оставшиеся на конец месяца. Однако стоимость проданных за месяц товаров можно вычислить и другим способом – расчетным или «обратным» (приложение 1 к Методическим указаниям по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов). Он удобен тем, что позволяет не определять, к каким партиям относятся проданные товары. Достаточно, чтобы на конец месяца у бухгалтера были точные (в разрезе партий) сведения об остатках на складе.

Как выглядят расчеты этим способом, покажем на примере.

Пример 3

Воспользуемся условиями примера 2. Предположим, что узнать стоимость проданных товаров бухгалтер решил расчетным методом. Для этого он сначала определил остаток видеокарт на конец месяца – по цене последних по времени закупок. Остаток получился таким:
(5 шт. + 10 шт. + 10 шт. – 22 шт.) x 4700 руб/шт. = 14 100 руб.

Эту сумму бухгалтер вычел из общей стоимости материалов, поступивших за месяц (с учетом остатка на начало месяца). Получившаяся цифра и есть искомая стоимость проданных товаров:
24 250 руб. + 48 000 руб. + 47 000 руб. – 14 100 руб. = 105 150 руб.

ЛИФО экономит налоги при растущих ценах

Правила списания товаров методом ЛИФО прямо противоположны способу ФИФО. То есть при способе ЛИФО первыми списывают те товары, которые поступили последними. Таким образом, фактическая себестоимость остатка товаров на конец месяца будет сформирована из стоимости товаров, которые были приобретены ранее других (п. 20 ПБУ 5/01, п. 77 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов).

В налоговом учете метод ЛИФО выгоден в случаях, когда компания торгует товарами, цены на которые постоянно повышаются. При постоянной инфляции в стране в таких условиях работают большинство торговых фирм. Оценивая товары способом ЛИФО, бухгалтеры таких организаций получат возможность в первую очередь списывать самые дорогие товары, что постоянно минимизирует текущие платежи по налогу на прибыль.

В бухгалтерских же целях метод ЛИФО эффективен, наоборот, при постоянном падении цен. Его применение в такой ситуации будет обеспечивать фирме бухгалтерскую отчетность с низкой себестоимостью и высокой прибылью.

Таким образом, как и метод ФИФО, метод ЛИФО неудобен для сближения учетов. Применяя его одновременно как в бухгалтерских, так и в налоговых целях, фирма будет либо минимизировать текущие платежи по налогу на прибыль, либо обеспечивать учредителей максимальными финансовыми показателями.

У метода ЛИФО есть и еще один существенный минус. Дело в том, что на практике продажа товаров в «обратном» порядке их приобретения встречается очень редко. Поэтому в большинстве случаев применение метода ЛИФО приводит к тому, что данные о себестоимости товаров, которые фирма показывает в отчетности, сильно отличаются от реальной картины. Использовать такие данные в управленческих целях практически невозможно.

Пример 4

Воспользуемся условиями примера 2. Предположим, что для списания реализуемых товаров в учетной политике компании для целей бухгалтерского учета установлен метод оценки ЛИФО. При этом ЗАО «КомпПлюс» подпадает под обязанность вести учет по ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».

Бухгалтер ЗАО «КомпПлюс» должен списать:
– 10 видеокарт из второй партии стоимостью 47 000 руб.;
– 10 видеокарт из первой партии стоимостью 48 000 руб.;
– 2 видеокарты из остатка товаров на начало месяца стоимостью 9700 руб. (24 250 руб. : 5 шт. x 2 шт.).

Общая стоимость проданных видеокарт составит 104 700 руб. (47 000 + 48 000 + 9700). В бухгалтерском учете эту сумму ЗАО «КомпПлюс» включит в состав расходов за октябрь.

Как видим, «налоговая» стоимость списанных за октябрь товаров оказалась на 450 руб. (105 150 – 104 700) больше «бухгалтерской». На эту сумму бухгалтер зафиксировал в бухгалтерской справке налогооблагаемую временную разницу. При этом в учете ЗАО «КомпПлюс» была сделана проводка:
дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» кредит 77
– 108 руб. (450 руб. x 24%) – отражено отложенное налоговое обязательство.

В этом примере приведен «прямой» способ определения стоимости списываемых товаров. Однако для метода ЛИФО, так же как и для метода ФИФО, разрешен «обратный» алгоритм расчетов (приложение 1 к Методическим указаниям по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов). Пользуясь им, можно не устанавливать, к каким именно партиям относятся проданные за месяц товары. Однако сведения об остатках на складе на конец месяца нужно иметь точные (в разрезе партий).

Пример 5

Воспользуемся условиями примера 4. Предположим, что рассчитать стоимость проданных видеокарт бухгалтер решил с помощью «обратного» алгоритма. Для этого сначала он определил остаток товаров на конец месяца – по цене первых по времени приобретения. Остаток получился таким:
(5 шт. + 10 шт. + 10 шт. – 22 шт.) x (24 250 руб. : 5 шт.) = 14 550 руб.

Эту сумму бухгалтер вычел из общей стоимости товаров, поступивших за месяц (с учетом остатка на начало месяца). Получившаяся цифра и есть искомая стоимость проданных товаров – 104 700 руб. (24 250 + 48 000 + 47 000 – 14 550).

Два варианта применения методов оценки –
«взвешенный» и «скользящий»

Все приведенные выше примеры построены на предположении, что бухгалтер оценивает и списывает проданные товары в конце каждого месяца. Такая система оценки наиболее распространена и называется «взвешенной». Однако иногда ждать конца месяца для определения себестоимости товаров бывает неудобно.

В таких случаях пункт 78 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов разрешает пользоваться «скользящей» оценкой. То есть рассчитывать стоимость списываемых товаров после каждой продажи. Такой порядок расчетов можно применять при методах оценки по средней себестоимости, ФИФО и ЛИФО. При этом в расчет нужно принимать количество и стоимость товаров на начало месяца, а также все поступления до момента отпуска.

Выбор «скользящего» варианта оценки должен быть экономически обоснован – такое требование приведено в пункте 78 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. Что оно означает, этот документ не расшифровывает. Видимо, имеется в виду, что устанавливая «скользящую» оценку в учетной политике, нужно назвать причину, по которой вы считаете этот вариант предпочтительным. Такой причиной может быть, например, то, что для оперативного учета вам необходимо иметь ежедневные сведения о текущей фактической себестоимости товаров.

В Налоговом кодексе РФ о возможности выбора «взвешенных» или «скользящих» оценок ничего не сказано. Однако существуют выпущенные налоговой службой неофициальные рекомендации под названием «Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации». В них налоговики привели примерные формы регистров для расчета стоимости списываемых товаров. В этих регистрах при любом методе оценки предложено оценивать товары после каждой операции, связанной с их продажей. А это является не чем иным, как «скользящей» оценкой. Конечно, формально этот документ не является нормативным актом законодательства. Но многие бухгалтеры опасаются, не будет ли у них проблем, если в налоговом учете они будут оценивать товары не «скользящим», а «взвешенным» способом. За разъяснениями мы обратились в ФНС России. И там нас заверили, что фирма может вести расчет так, как ей удобно. Главное, чтобы применяемый способ был закреплен в учетной политике.

Дмитрий Григоренко, советник государственной гражданской службы РФ 3-го класса

– Рекомендации налоговой службы по применению налоговых регистров не являются обязательными к применению. И мы не настаиваем на том, чтобы налогоплательщики оценивали товары именно по приведенным там алгоритмам, то есть «скользящим» методом. Применять в налоговом учете «взвешенный» вариант оценки товаров мы не запрещаем. Главное, на что будут смотреть инспекторы при проверке, чтобы из применяемых компанией налоговых регистров была четко видна вся схема расчета стоимости списываемых товаров. Кроме того, эта схема должна быть четко описана в учетной политике организации для целей налогообложения.

Будьте в курсе!



Бухгалтерских новостей слишком много, а времени на их поиск слишком мало. Рекомендуем подписаться на новостную рассылку журнала «Главбух», чтобы следить за всеми изменениями в работе бухгалтеров.





Для того, чтобы оставить свой комментарий необходимо зайти под своим паролем или зарегистрироваться





  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Про налоговые споры. Новый опрос для бухгалтеров

Ваша компания участвовала в судебном налоговом споре (споре с фондом)?

Вы как бухгалтер участвовали в судебном налоговом споре (споре с фондом)?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно

Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Вас заинтересует

РНК 20 января 2017 13:00 Дивиденды в 2017 году

Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка