Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

Не забудьте про самые важные дела декабря

Подписка
Срочно заберите все!
№23
9 декабря 2015 14 просмотров

1. Арендатором были произведены неотделимые улучшения к арендованным площадям. Делаю акцент именно на том, что К арендованным площадям. Т.е. взят в аренду склад, к нему соорудили дебаркадер с воротами, кирпичными перегородками, на дебаркадере разместили офисные помещения, зоны погрузки, зоны разгрузки. Соответственно, зона дебаркадера не входит в арендованные площади. Права собственности у нас на нее тоже нет и не будет. Расходы понесены. Имеем ли мы право принять в расходах стоимость неотделимых улучшений по дебаркадеру? И каковы налоговые риски?2. По договору аренды предусмотрен расчет срока окупаемости неотделимых улучшений в арендованное имущество. Имеет ли арендатор право данный срок использовать при расчете суммы амортизации неотделимых улучшений?спасибо.

Вы вправе учесть расходы в случае, если неотделимые улучшения проедены с согласия арендодателя, и не компенсируются им. Если арендодатель компенсирует Ваши расходы, то стоимость компенсации Вы должны учесть в доходах, а свои затраты – в расходах. При верном отражении операции налоговые риски отсутствуют.

Срок полезного использования неотделимого улучшения для целей бухучета ограничьте сроком действия договора аренды. В налоговом учете срок полезного использования нужно определять на основании Классификации ОС. Если в результате неотделимых улучшений возникают объекты основных средств, для которых Классификацией предусмотрены соответствующие амортизационные группы, норму амортизации по таким объектам определите исходя из сроков полезного использования, установленных для этих групп. Независимо от сроков полезного использования, которые установлены для самих арендованных объектов.

Если для основных средств, возникающих в результате неотделимых улучшений, соответствующие амортизационные группы Классификацией не предусмотрены, срок полезного использования можно определить самостоятельно исходя из технической документации на эти объекты

Обоснование

Из рекомендации Олега Хорошего, начальника отдела налогообложения прибыли организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

Как арендатору отразить в бухучете и при налогообложении расходы на неотделимые улучшения арендованного имущества

Бухучет

Порядок бухучета неотделимых улучшений, передаваемых на баланс арендодателя, зависит от двух факторов:

Если организация производит неотделимые улучшения арендованного имущества собственными силами, в бухучете отразите это проводкой:

Дебет 08 Кредит 10 (07, 23, 25, 26, 60, 76, 70,...)
– отражены затраты, связанные с производством неотделимого улучшения арендованного имущества.

Если организация для производства неотделимых улучшений привлекает сторонних подрядчиков, в учете сделайте проводку:

Дебет 08 (07) Кредит 60 (76, 10)
– отражена стоимость подрядных работ по производству улучшений.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 07, 08).

Поступление неотделимого улучшения на баланс оформите актом, составленным по форме, утвержденной руководителем организации, или по форме № ОС-1 (или форме № ОС-1а, форме № ОС-1б, форме № ОС-14). При этом первичные документы должны содержать все обязательные реквизиты, предусмотренные частью 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. Такой порядок предусмотрен частью 4 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.

Бухучет: арендодатель не возмещает расходы на улучшения

Если арендодатель не компенсирует стоимость неотделимых улучшений, арендатор должен отразить их в учете как объекты основных средств в течение срока действия договора аренды. Если такие расходы не превышают 40 000 руб., организация может их учесть в составе материально-производственных запасов (МПЗ). Об этом сказано в пункте 5 ПБУ 6/01.

Стоимость неотделимых улучшений в виде отдельных объектов основных средств погашайте путем начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01). Срок полезного использования неотделимого улучшения для целей бухучета ограничьте сроком действия договора аренды (абз. 5 п. 20 ПБУ 6/01).

Стоимость неотделимых улучшений в виде материально-производственных запасов спишите на расходы в момент передачи в эксплуатацию (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01, п. 93 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н).

При отражении неотделимых и некомпенсируемых улучшений в составе МПЗ в бухучете могут возникнуть временные разницы (п. 8 ПБУ 18/02). Это связано с тем, что в налоговом учете такие капитальные вложения относятся к амортизируемому имуществу независимо от их стоимости (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01, абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ).

Пример отражения в бухучете арендатора неотделимых улучшений. Арендодатель не компенсирует неотделимые улучшения

В январе 2014 года ООО «Альфа» получило в аренду здание. Полученное здание используется в производственной деятельности организации.

В марте 2014 года организация смонтировала в помещении вентиляционную систему. Данную систему нельзя демонтировать без ущерба для помещения, поэтому ее следует считать неотделимым улучшением. Сумма затрат на монтаж составила 220 000 руб.

В договоре аренды неотделимые улучшения предусмотрены не были, арендодатель их стоимость не компенсирует. Срок окончания договора аренды – январь 2016 года.

Неотделимое улучшение в учете арендатора было учтено как основное средство и введено в эксплуатацию в марте 2014 года. Срок его полезного использования установлен с апреля 2014 года по январь 2016 года (22 месяца). Организация начисляет амортизацию линейным способом. Ежемесячная сумма амортизации составляет 10 000 руб.

В бухучете организации сделаны следующие записи.

В марте 2014 года:

Дебет 08 Кредит 10 (02, 70, 69, 76…)
– 220 000 руб. – отражены расходы по производству неотделимых улучшений собственными силами арендатора;

Дебет 01 Кредит 08
– 220 000 руб. – приняты к учету неотделимые улучшения в состав основных средств;

Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 39 600 руб. (220 000 руб. ? 18%) – начислен НДС со стоимости неотделимых улучшений;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 39 600 руб. – принят к вычету НДС, начисленный со стоимости неотделимых улучшений.

Ежемесячно начиная с апреля 2014 года по январь 2016 года:

Дебет 20 Кредит 02
– 10 000 руб. – начислена амортизация по неотделимому улучшению арендованного имущества.

Если арендодатель не компенсирует стоимость улучшений арендатору, такая передача признается безвозмездной реализацией имущества. В этом случае на дату передачи объекта улучшений на баланс арендодателя в учете сделайте проводку:

Дебет 91-2 Кредит 01
– списана остаточная стоимость безвозмездно переданного имущества (на основании документа, свидетельствующего о передаче объекта, например акта);

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
начислен НДС.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов.

Бухучет: арендодатель возмещает расходы на улучшения*

Если арендодатель компенсирует стоимость неотделимых улучшений, включать их в состав собственного имущества нельзя. На дату передачи объекта улучшений на баланс арендодателя в учете сделайте проводки:

Дебет 76 (60) Кредит 08
– переданы на баланс арендодателя произведенные улучшения (списана стоимость неотделимых улучшений, подлежащих компенсации арендодателем) (на основании документа, свидетельствующего о передаче объекта, например акта);

Дебет 76 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
начислен НДС.

Такой порядок следует из пункта 35 Методических рекомендаций, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н, п. 1 ст. 623 ГК РФ, пунктов 4 и 5 ПБУ 6/01.

По истечении срока аренды объект неотделимых улучшений переходит в собственность арендодателя (ст. 623, 622 ГК РФ).

Пример отражения в бухучете арендатора неотделимых улучшений. Арендодатель компенсирует неотделимые улучшения

В январе ООО «Альфа» получило в аренду здание.

В марте организация с согласия арендодателя смонтировала в помещении вентиляционную систему. Данную систему нельзя демонтировать без ущерба для помещения, поэтому ее следует считать неотделимым улучшением. Сумма затрат на монтаж составила 220 000 руб.

В договоре аренды предусмотрена обязанность арендодателя компенсировать арендатору стоимость неотделимых улучшений сразу по окончании работ.

В марте в бухучете «Альфы» сделаны следующие записи:

Дебет 08 Кредит 10 (02, 70, 69, 76…)
– 220 000 руб. – отражены расходы по производству неотделимых улучшений собственными силами арендатора;

Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 39 600 руб. (220 000 руб. ? 18%) – начислен НДС со стоимости неотделимых улучшений;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 39 600 руб. – принят к вычету НДС, начисленный со стоимости неотделимых улучшений;

Дебет 76 Кредит 08
– 220 000 руб. – переданы на баланс арендодателя неотделимые улучшения;

Дебет 76 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 39 600 руб. (220 000 руб. ? 18%) – начислен НДС со стоимости переданных неотделимых улучшений;

Дебет 51 Кредит 76
– 259 600 руб. – получена компенсация стоимости неотделимых улучшений от арендодателя.

ОСНО: налог на прибыль

При расчете налога на прибыль учет неотделимых улучшений арендованного имущества зависит от условий проведения улучшений и компенсации их стоимости. В данном случае возможны три варианта:

Если неотделимые улучшения проведены с согласия арендодателя и он компенсирует их стоимость, то амортизацию на произведенные капитальные вложения не начисляйте (абз. 5 п. 1 ст. 258 НК РФ).

Ситуация: как арендатору отразить в налоговом учете неотделимые улучшения, переданные на баланс арендодателя. По условиям договора арендодатель обязан компенсировать стоимость таких улучшений, произведенных с его согласия

Неотделимые улучшения изначально являются собственностью арендодателя, реализации имущества в данном случае не происходит. Но в то же время имеет место передача результатов выполненных работ. Это следует из положений пункта 1 статьи 623 Гражданского кодекса РФ и пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ.

Поэтому сумму компенсации стоимости неотделимых улучшений учтите в налогооблагаемых доходах при расчете налога на прибыль как выручку от реализации работ (услуг) (п. 1 ст. 249 НК РФ). При использовании метода начисления сделайте это в момент подписания документа, подтверждающего приемку-передачу результата выполненных работ (например, акта приема-передачи) (п. 3 ст. 271 НК РФ). При кассовом методе включите компенсацию в доходы сразу после получения ее суммы на расчетный счет или в кассу организации (п. 2 ст. 273 НК РФ).

Подтверждает такой вывод Минфин России в письмах от 30 июля 2010 г. № 03-03-06/2/134, от 7 марта 2008 г. № 03-03-06/1/159.

При этом затраты, связанные с производством неотделимых улучшений, также учтите при расчете налога на прибыль как экономически обоснованные расходы, связанные с выполнением работ (п. 1 ст. 252, подп. 1 п. 3 ст. 315 НК РФ). Аналогичного мнения придерживается налоговая служба (письма МНС России от 5 августа 2004 г. № 02-5-11/135, от 21 июня 2004 г. № 02-4-07/229).

Подробнее об учете доходов и расходов при реализации работ (услуг) см. Как учесть при расчете налога на прибыль доходы и расходы от реализации произведенной продукции (работ, услуг).

Если неотделимые улучшения проведены с согласия арендодателя, но он не компенсирует их стоимость, то арендатор получает право амортизировать произведенные капитальные вложения (абз. 6 п. 1 ст. 258, п. 1 ст. 256 НК РФ). Такие капитальные вложения признаются амортизируемым имуществом независимо от их стоимости (абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ). Это правило действует и в ситуации, когда арендодателем является гражданин. Исключение из приведенного порядка начисления амортизации составляют неотделимые улучшения арендованных объектов непроизводственного назначения (п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 256 НК РФ).

Если неотделимые улучшения проведены с согласия арендодателя, но он компенсирует только часть их стоимости, то оставшаяся часть затрат (не возмещенная арендодателем стоимость) уменьшает налогооблагаемую прибыль путем начисления амортизации (абз. 5 и 6 п. 1 ст. 258 НК РФ, письмо Минфина России от 30 июля 2010 г. № 03-03-06/2/134).

Начните начислять амортизацию с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода актива в эксплуатацию. Норму амортизации определите исходя из срока полезного использования в соответствии с Классификацией, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1.

Прекратите начислять амортизацию на объект неотделимых улучшений с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором договор аренды прекратился.

Если договор аренды будет пролонгирован, объект неотделимых улучшений арендатор продолжит амортизировать.

Это следует из положений пунктов 3 и 5 статьи 259.1, пунктов 6 и 10 статьи 259.2 Налогового кодекса РФ.

Изложенный порядок в полной мере применяется при использовании метода начисления (п. 3 ст. 272 НК РФ). При применении кассового метода необходимым условием учета амортизации в расходах является оплата арендатором капитальных вложений в форме неотделимых улучшений (подп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ).

Амортизационную премию, предусмотренную пунктом 9 статьи 258 Налогового кодекса РФ, к неотделимым улучшениям арендатор применять не вправе. Ведь неотделимые улучшения – неотъемлемая часть арендованного имущества, которая не остается на балансе у арендатора. Кроме того, пунктом 1 статьи 258 Налогового кодекса РФ для неотделимых улучшений установлен особый порядок расчета амортизации.

Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 12 октября 2011 г. № 03-03-06/1/663 и от 9 февраля 2009 г. № 03-03-06/2/18.

Из рекомендации Елены Поповой, государственного советника налоговой службы РФ I ранга

Как определить срок, в течение которого имущество будет амортизироваться в налоговом учете

Неотделимые улучшения

Капитальные вложения в неотделимые улучшения арендованного имущества (имущества, полученного по договору безвозмездного пользования), которые по условиям договора не возмещаются арендодателем (организацией-ссудодателем), амортизируются у арендатора (организации-ссудополучателя). При этом норма амортизации определяется исходя из срока полезного использования, предусмотренного для той амортизационной группы, к которой относится арендованное основное средство.

Если в результате неотделимых улучшений возникают объекты основных средств, для которых Классификацией предусмотрены соответствующие амортизационные группы, норму амортизации по таким объектам определите исходя из сроков полезного использования, установленных для этих групп. Независимо от сроков полезного использования, которые установлены для самих арендованных объектов.

Если для основных средств, возникающих в результате неотделимых улучшений, соответствующие амортизационные группы Классификацией не предусмотрены, срок полезного использования можно определить самостоятельно исходя из технической документации на эти объекты.

Такой порядок установлен пунктами 1, 6 статьи 258 Налогового кодекса РФ и разъяснен в письме Минфина России от 13 апреля 2010 г. № 03-03-06/2/75.

Капитальные вложения в арендованное имущество (имущество, полученное по договору безвозмездного пользования) можно амортизировать только в течение срока действия договора (п. 1 ст. 258 НК РФ). По окончании срока договора аренды (договора безвозмездного пользования) арендатор (организация-ссудополучатель) должен прекратить начисление амортизации по таким капитальным вложениям (даже если срок полезного использования еще не закончился). От фактической продолжительности эксплуатации арендованного объекта (объекта, полученного в безвозмездное пользование) (в т. ч. у арендодателя (организации-ссудодателя)) срок полезного использования объекта, а следовательно, и норма амортизации неотделимых улучшений не зависит (письмо Минфина России от 14 мая 2008 г. № 03-03-06/2/52).

Пример определения в налоговом учете срока полезного использования и расчета амортизации капитальных вложений в неотделимые улучшения основного средства, полученного в аренду. Капитальные вложения арендатору не возмещаются и выполнены с согласия организации-арендодателя*

В январе 2015 года организация заключила договор аренды здания сроком на три года (36 месяцев). По Классификации срок полезного использования здания равен 20 годам (240 месяцам).

В феврале 2015 года арендатор дооборудовал здание лифтовой шахтой и лифтом. Расходы составили 2 000 000 руб. (без НДС). Капитальные вложения произведены с согласия арендодателя и, согласно договору, возмещению не подлежат. Лифтовая шахта и лифт были введены в эксплуатацию в том же месяце, когда было дооборудовано здание.

Бухгалтер арендатора определил, что, согласно Классификации, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1, лифт относится к третьей амортизационной группе со сроком полезного использования от 3 до 5 лет.

Срок полезного использования лифта установлен в 50 месяцев.

Бухгалтер рассчитал амортизацию по неотделимым улучшениям (лифту) как по самостоятельному инвентарному объекту, исходя из срока полезного использования, установленного именно для него.

Амортизацию бухгалтер рассчитал линейным методом (п. 3 ст. 259 НК РФ).

Норма амортизации:
1 : 50 мес. ? 100% = 2%.

Сумма ежемесячной амортизации:
2 000 000 руб. ? 2% = 40 000 руб.

Начиная с марта 2015 года бухгалтер отражает ежемесячные амортизационные отчисления по неотделимым улучшениям в налоговом учете.

За оставшееся время действия договора (36 мес. – 2 мес. = 34 мес.) арендатор сможет начислить амортизацию в сумме 1 360 000 руб. (40 000 руб. ? 34 мес.). Разницу между первоначальной стоимостью неотделимых улучшений и суммой начисленной амортизации в размере 640 000 руб. (2 000 000 руб. – 1 360 000 руб.) организация не сможет учесть при расчете налога на прибыль (если договор аренды не будет пролонгирован).

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка