Учитывая официальные разъяснения Минфина и ФНС по аналогичным ситуациям по договорам лизинга, Вы должны все суммы арендных платежей признавать авансами, внесёнными Вами в счёт последующего выкупа Вами оборудования. Следовательно, все Ваши арендные платежи должны формировать первоначальную стоимость выкупаемого Вами в последствии оборудования, в том числе и расходы на его монтаж. Но, по нашему мнению, такая точка зрения Минфина и ФНС не является бесспорной, и, если Вы готовы к налоговым спорам, Вы, основываясь на нормах действующих нормативных актов по бухгалтерскому учёту и налогообложению, вправе поступить изложенным ниже способом. Если нет возможности согласовать с арендодателем хотя бы предполагаемый размер выкупной стоимости арендованного Вами оборудования или алгоритм его расчёта, оцените этот размер самостоятельно исходя из предполагаемой Вами рыночной стоимости оборудования в периоде предполагаемого Вами выкупа этого оборудования и выделяйте соответствующие суммы внесения Вами авансов в части выкупных платежей в назначениях платежей в платёжных поручениях на уплату Вами арендных платежей. При этом учитывайте расчёты по аналогии с договором лизинга, подробный порядок которых изложен в рекомендации «Как лизингополучателю отразить в бухучете и при налогообложении лизинговые платежи в части выкупной стоимости», и закрепите соответствуюшие порядки учёта таких операций в Ваших учётных политиках для целей бухгалтерского учёта и налогообложения. Также закрепите в учётных политиках порядок учёта Ваших расходов на монтаж арендованного Вами оборудования, поскольку Вы монтируете его в периоде его получения Вами в аренду, а не в периоде его выкупа, что не позволяет Вам признать Ваши расходы на монтаж в составе первоначальной стоимости выкупаемого Вами в последствии оборудования ввиду возможности несоблюдения Вами соответствующих условий договора о его выкупе, в связи с чем единственным нормативно обоснованным вариантом учёта таких расходов будет их отнесение в состав текущих расходов на тот счёт бухгалтерского учёта, на который Вы будете относить арендные платежи за арендованное Вами оборудование. Такие способы учёта позволят Вам сформировать первоначальную стоимость выкупленного Вами в последствии оборудования отличным от мнений Минфина и ФНС по договорам лизинга способом, но, учитывая отсутствие каких-либо официальных разъяснений по сложившейся ситуации, Вам целесообразно по ней обратиться в Минфин России (региональные и местные финансовые ведомства) за разъяснениями по налоговому законодательству.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух
1. Рекомендация: Как лизингополучателю отразить в бухучете и при налогообложении лизинговые платежи в части выкупной стоимости
Ситуация: как лизингополучателю отразить в бухучете и при налогообложении расчеты по договору лизинга с правом выкупа, если в договоре (дополнительном соглашении к нему) сумма выкупной стоимости не выделена*
Всю сумму лизинговых платежей признавайте выкупной стоимостью.
Договор лизинга, в котором предусмотрен переход права собственности, но выкупная цена не обозначена, по сути прикрывает сделку купли-продажи. Поэтому, чтобы избежать споров с контролерами, все платежи в течение договора учитывайте как авансы в счет выкупа имущества. То есть признавать их в расходах как плату за лизинговые услуги нельзя. Это следует из положений статей 168, 169, пункта 2 статьи 170, статей 624, 625 и 665 Гражданского кодекса РФ, пункта 1 статьи 11 Закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ и подтверждается в письмах Минфина России от 27 апреля 2007 г. № 03-03-05/104, от 9 ноября 2005 г. № 03-03-04/1/348 и ФНС России от 13 июля 2007 г. № ХС-6-02/559.
При такой классификации сделки бухучет и налогообложение расчетов по договору будут следующими.
В бухучете платежи по договору отражайте на отдельном субсчете к счету 60 – «Расчеты по авансам выданным». До тех пор пока право собственности на имущество не перешло к вам, выданные авансы учитывайте как дебиторскую задолженность лизингодателя. Это следует из пунктов 3 и 16 ПБУ 10/99.
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
При расчете налога на прибыль суммы выданных авансов не уменьшают налогооблагаемую прибыль организации. То есть в налоговом учете относить их на расходы до перехода права собственности на имущество нельзя. Такое правило действует как при методе начисления, так и при кассовом методе (п. 14 ст. 270, п. 3 ст. 273 НК РФ).
Входной НДС с выкупной стоимости лизингового имущества заявите к вычету в том периоде, когда получили от лизингодателя правильно оформленный счет-фактуру, если другие условия при этом также выполнены.
Если применяете упрощенку, то вам надо использовать тот же порядок, который действует при расчете налога на прибыль с использованием кассового метода (п. 2 ст. 346.17 НК РФ, письма Минфина России от 23 ноября 2007 г. № 03-11-04/2/281, от 25 октября 2006 г. № 03-11-04/2/223).
А вот на сумму ЕНВД расчеты по договору лизинга не повлияют независимо от его условий. Ведь объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ).
Главбух советует: чтобы у налоговых инспекторов не было повода переквалифицировать договор лизинга в сделку купли-продажи, лучше сразу прописать в нем конкретную выкупную стоимость имущества. Либо можно сделать это позже, заключив дополнительное соглашение к договору.
Это поможет избежать претензий от контролеров. Такую же рекомендацию дают и представители Минфина России в письме от 4 марта 2008 г. № 03-03-06/1/138.
Если же налоговые инспекторы уже предъявили претензии, не найдя в договоре условия о выкупной стоимости, то их доводы можно оспорить в суде. По мнению арбитров, все платежи можно признать платой за пользование имуществом. Поступление предмета лизинга в этом случае отразите как безвозмездное получение имущества (ст. 572 ГК РФ).
Такие выводы выражены в определении ВАС РФ от 10 октября 2007 г. № 12038/07, постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 25 декабря 2006 г. № А21-1074/2006, Северо-Кавказского округа от 13 февраля 2007 г. № Ф08-448/2007-199А, Центрального округа от 21 марта 2007 г. № А09-6037/06-22, Западно-Сибирского округа от 19 марта 2007 г. № Ф04-1578/2006(32561-А27-40), Поволжского округа от 5 мая 2006 г. № А12-21318/05-С3, Волго-Вятского округа от 26 февраля 2006 г. № А79-6704/2005, Уральского округа от 18 января 2007 г. № Ф09-11946/06-С3.
Олег Хороший,
государственный советник налоговой службы РФ III ранга
2. Рекомендация: Как составить учетную политику для целей бухучета
Требования к учетной политике прописаны в пункте 6 ПБУ 1/2008. Среди них, например:*
- полное отражение всех факторов хозяйственной деятельности, то есть в бухучете нужно отражать все операции без исключения;
- своевременный учет операций, то есть их необходимо показывать в тех периодах, в которых они были совершены;
- приоритет экономического содержания фактов хозяйственной деятельности над их правовой формой*. Например, операции, связанные с приемом-передачей арендованного объекта недвижимости, нужно отражать в бухучете независимо от даты госрегистрации договора аренды (постановление ФАС Северо-Западного округа от 25 февраля 2005 г. № А42-6647/03-20).
Выбор способов ведения учета
В учетной политике закрепляют способы ведения бухучета, выбранные из нескольких предусмотренных законодательством. Перечень возможных вариантов, из которых нужно выбрать один, представлен в таблице. Если же в законе прописан единственный способ учета конкретных операций, то указывать его в учетной политике не обязательно.
Однако в нормативных документах имеются способы учета не для всех операций. В таком случае разработайте свою методику исходя из положений других ПБУ или правил МСФО*.
Такой порядок предусмотрен пунктом 7 ПБУ 1/2008*.
Сергей Разгулин,
действительный государственный советник РФ 3-го класса
3. ПИСЬМО МИНФИНА РОССИИ ОТ 16.03.2006 № 03-03-04/1/247 «О порядке налогового учета расходов по монтажу арендованного имущества»
«Вопрос:*
Организации передано по договору аренды оборудование. Договором аренды оборудования не предусмотрена обязанность арендодателя по выполнению монтажных работ по его установке. Монтажные работы по установке были произведены сторонней организацией по договору подряда. Договор подряда был заключен арендатором.
Оборудование учитывается на балансе арендодателя. Арендатор учитывает взятое в аренду оборудование на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства" Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденного приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 года N 94н.
На основании норм налогового и гражданского законодательства Российской Федерации расходы на монтаж арендованного оборудования не признаются амортизируемым имуществом.
Налоговый кодекс РФ (далее - НК РФ) в статье 38 под имуществом понимает виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (далее - ГК РФ).
Статья 128 Гражданского кодекса Российской Федерации (Виды объектов гражданских прав) к объектам гражданских прав относит вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информацию; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага. При этом к недвижимому имуществу относятся земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе леса, многолетние насаждения, здания, сооружения, объекты незавершенного строительства, а также подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты.
Вещи, не относящиеся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги, признаются движимым имуществом (пункт 2 статьи 130 ГК РФ).
Таким образом, ГК РФ не относит работы и услуги к имуществу. На основании вышеизложенного мы считаем, что монтажные работы по установке оборудования не являются амортизируемым имуществом, так как не соответствуют признакам, установленным законодателем для определения амортизируемого имущества, перечисленным в статье 256 НК РФ:
- имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности;
- принадлежит налогоплательщику на праве собственности;
- используется для извлечения дохода;
- стоимость погашается начислением амортизации;
- срок полезного использования более 12 месяцев и стоимость более 10000 рублей.
Если расходы на монтаж арендованного оборудования нельзя признать амортизируемым имуществом, то в качестве каких расходов может арендатор квалифицировать эти расходы:
- в качестве прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основаниипункта 1 статьи 252, а также подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ или
- в качестве материальных расходов на основании пункта 1 статьи 252, подпункта 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ.
Каков порядок признания указанных расходов:
- единовременно или
- в течение срока действия договора аренды?
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо по вопросу o порядке налогового учета расходов по монтажу арендованного имущества и сообщает следующее*.
В соответствии с пунктом 1 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя.
Однако расходы арендатора по проведению монтажных работ нельзя рассматривать как капитальные расходы в форме неотделимых улучшений. Вышеуказанные работы обусловлены целевым назначением арендуемых основных средств и не являются работами по их улучшению.
Расходы по монтажу арендованного оборудования, используемого для производства товаров (работ, услуг), могут быть учтены для целей налогообложения прибыли, если в соответствии с договором аренды обязанность осуществления монтажа оборудования не возложена на арендодателя. Указанные расходы учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в соответствии с подпунктом 49 пункта 1 статьи 264 Кодекса.
По мнению Департамента, при применении метода начисления, учитывая положения статьи 272 Кодекса, расходы арендатора по монтажу объекта аренды, следует учитывать при определении налоговой базы по налогу на прибыль с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. В случае если договор аренды приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, данные расходы учитываются в целях налогообложения равными частями в течение срока действия договора аренды».
12.09.2014 г.
С уважением,
Геннадий Винников, эксперт БСС «Система Главбух».
Ответ утвержден Сергеем Гранаткиным,
ведущим экспертом БСС «Система Главбух».