Журнал, справочная система и сервисы
№23
Декабрь

Вас ждёт свежий номер

В декабре вам может прийти сразу два требования из налоговой

Подписка
Срочно заберите все!
№23
21 октября 2014 11 просмотров

Общество является участником консолидированной группы налогоплательщиков (КГН). Общество начисляет налог на прибыль исходя из показателей среднесписочной численности и остаточной стоимости основных средств. Данные о начисленной сумме прибыли передает ответственному участнику КГН для уплаты в бюджет. Надо ли Обществу сверять сумму начисленную по прибыли с суммой фактически уплаченной ответственным участником КГН.? Если будут расхождения то надо корректировать сумму в ф.2 "текущий налог на прибыль"?

Если по итогам отчетного (налогового) периода получена налогооблагаемая прибыль, по строке 2410 «Текущий налог на прибыль» участника КГН отражается сумму налога на прибыль, сформированная участником с собственной налоговой базы. Между суммой налога на прибыль, определяемой самостоятельно и суммой, которую определяет ответственный участник может образоваться разница.

Разницу между показателем налога на прибыль и суммой денежных средств на уплату налога, выплаченной ответственному участнику, которая определяется условиями договора о создании группы, отразите отдельно по вписываемой строке 2465 «Перераспределение налога на прибыль внутри консолидированной группы налогоплательщиков». Отрицательную разницу укажите в круглых скобках, а положительную – без скобок.

Организация участник не должна сверять данные между суммами, начисленными по прибыли с суммой фактически уплаченной ответственным участником КГН.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух vip - версия

1. Рекомендация: Как платить налог на прибыль по консолидированной группе налогоплательщиков

В отношении консолидированных групп налогоплательщиков действуют особые правила:

Организация налогового учета

Расчет и уплату налога на прибыль (авансовых платежей), а также ведение налогового учета по консолидированной группе налогоплательщиков осуществляет ее ответственный участник (подп. 2 п. 3 ст. 25.2, п. 2 и 7 ст. 286, п. 1 ст. 321.2 НК РФ). При этом в целом по группе налог (авансовые платежи) рассчитывается и уплачивается только с той прибыли, налогообложение которой производится по ставкам 2 и 18 (или ниже, если это установлено региональным законодательством) процентов. Налог на прибыль по иным ставкам, а также налог на прибыль с доходов иностранных организаций все участники группы (включая ответственного) рассчитывают самостоятельно (по отдельности) в обычном порядке. Это следует из положений пункта 9 статьи 278.1, пункта 1 статьи 284 и пункта 5 статьи 310 Налогового кодекса РФ.*

Порядок ведения налогового учета консолидированной группы налогоплательщиков устанавливается в ее учетной политике для целей налогообложения. При оформлении этого документа следует учитывать ряд особенностей. Во-первых, в учетной политике группы достаточно отразить только те положения, которые необходимы для начисления и уплаты налога с совокупной налоговой базы. Во-вторых, учетная политика группы не должна противоречить учетной политике каждого из ее участников. И в-третьих, учетная политика группы должна быть утверждена ответственным участником до подачи договора о создании группы на регистрацию.

Это следует из положений пункта 2 статьи 11, пункта 2 статьи 321.2 Налогового кодекса РФ и письма Минфина России от 28 декабря 2011 г. № 03-03-10/126.

Налоговый учет по консолидированной группе ответственный участник ведет на основании налоговых регистров всех ее участников. В свою очередь участники группы ведут такие регистры на общих основаниях в порядке, установленном учетной политикой группы для целей налогообложения. Порядок и сроки представления налоговых регистров ответственному участнику согласовываются сторонами в договоре о создании консолидированной группы. На основании полученных данных ответственный участник определяет совокупную налоговую базу и рассчитывает сумму налога. Такой порядок следует из положений статьи 321.2 Налогового кодекса РФ.

Совокупная налоговая база

Совокупная налоговая база по консолидированной группе формируется с учетом доходов и расходов всех участников (п. 19 ст. 274, п. 1 и 9 ст. 278.1 НК РФ). При этом доходы, полученные участниками консолидированной группы за границей, включаются в консолидированную налоговую базу, только если они не подлежат налогообложению у источника выплаты. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 10 мая 2012 г. № 03-03-10/43.

В совокупную сумму расходов не включаются:

  • суммы резервов по сомнительным долгам в части задолженности других участников группы. Если задолженность других участников была учтена при формировании резерва до создания группы, эта часть резерва должна быть восстановлена и включена в состав внереализационных доходов (п. 3 ст. 278.1 НК РФ);
  • суммы резервов по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию в части обязательств перед другими участниками группы. Если обязательства перед другими участниками были учтены при формировании резерва до создания группы, эта часть резерва должна быть восстановлена и включена в состав внереализационных доходов (п. 4 ст. 278.1 НК РФ).

Каждый участник самостоятельно определяет размер нормируемых расходов. В частности, в согласованные сроки каждый участник должен представить ответственному участнику данные о размере:

Такой порядок установлен пунктом 7 статьи 278.1 Налогового кодекса РФ. Действующие размеры нормативов затрат, учитываемых при расчете налога на прибыль, представлены в таблице.

Некоторые особенности имеет порядок налогового учета убытков. Убытки предыдущего года (прошлых лет), полученные самой консолидированной группой, уменьшают совокупную налоговую базу как в полной сумме, так и частично (по выбору). Убытки участников, сложившиеся до создания группы, совокупную налоговую базу не уменьшают. Кроме того, не уменьшают совокупную налоговую базу убытки организаций – бывших участников группы, понесенные ими до создания группы, если после реорганизации их правопреемники стали новыми участниками группы, а реорганизация происходила в форме слияния или присоединения.

Такие правила установлены пунктами 6 и 9 статьи 278.1 и пунктом 6 статьи 283 Налогового кодекса РФ.

Распределение прибыли между участниками

После того как совокупная налоговая база сформирована, налогооблагаемая прибыль подлежит распределению между участниками группы и их обособленными подразделениями (по каждому в отдельности). Для этого используйте следующую формулу:*

Доля налоговой базы (прибыли), приходящаяся на участника или его обособленное подразделение = Удельный вес среднесписочной численности сотрудников (расходов на оплату труда) участника или его обособленного подразделения + Удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества участника или его обособленного подразделения : 2


Удельный вес среднесписочной численности сотрудников (расходов на оплату труда) определите по формуле:*

Удельный вес среднесписочной численности сотрудников (расходов на оплату труда) участника или его обособленного подразделения = Среднесписочная численность сотрудников (расходы на оплату труда) участника или его обособленного подразделения за отчетный период : Среднесписочная численность сотрудников (расходы на оплату труда) в целом по консолидированной группе за отчетный период


Для определения удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества используйте следующую формулу:

Удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества участника или его обособленного подразделения = Остаточная стоимость амортизируемого имущества участника или его обособленного подразделения (по данным налогового учета) : Остаточная стоимость амортизируемого имущества в целом по консолидированной группе за отчетный период (по данным налогового учета)


При определении удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества учитывается остаточная стоимость основных средств. Остаточная стоимость нематериальных активов и капитальных вложений в неотделимые улучшения арендованного имущества в расчет не включается.

Такой порядок предусмотрен пунктом 6 статьи 288 Налогового кодекса РФ и разъяснен в письме Минфина России от 2 апреля 2012 г. № 03-03-06/1/172.

Способы уплаты авансовых платежей

Способ начисления и уплаты авансовых платежей по консолидированной группе налогоплательщиков (по итогам предыдущего квартала или исходя из фактической прибыли) выбирается по общим правилам (абз. 9 п. 2 ст. 286 НК РФ). Положения пункта 8 статьи 286 Налогового кодекса РФ не лишают консолидированную группу права начислять налог ежемесячно исходя из фактической прибыли. Выбранный способ необходимо закрепить в учетной политике, которая должна быть утверждена до подачи документов на регистрацию договора о создании группы. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 28 декабря 2011 г. № 03-03-10/126.*

Расчет налога и авансовых платежей

Налог на прибыль (авансовый платеж) по консолидированной группе налогоплательщиков рассчитывается в следующем порядке. Сначала ответственный участник определяет федеральную часть налога (авансового платежа), рассчитанного с совокупной налоговой базы по ставке 2 процента. Затем – региональную часть отдельно по каждому участнику и их обособленным подразделениям исходя из того, какой процент отчислений налога в региональный бюджет установлен по месту расположения каждого из них (абз. 5 п. 6 ст. 288 НК РФ).* Региональные части налога (авансового платежа) уплачиваются по местонахождению участников и их обособленных подразделений. Федеральная часть перечисляется по местонахождению ответственного участника (абз. 4 п. 6 ст. 288 НК РФ).

Если по региональному законодательству прибыль участника группы (его обособленного подразделения) должна облагаться по пониженной ставке, то в отношении такого участника (его обособленного подразделения) ответственный участник рассчитывает региональную часть налога (авансового платежа) именно по этой ставке. Предварительно он должен убедиться в соблюдении всех условий для ее применения. Об этом сказано в письме Минфина России от 28 декабря 2011 г. № 03-03-10/126.

Если на территории одного региона зарегистрировано несколько участников консолидированной группы (их обособленных подразделений), перечислять налог на прибыль в региональный бюджет можно централизованно – по местонахождению одного из них (п. 2, 6 ст. 288 НК РФ). Для этого ответственный участник группы должен направить в налоговую инспекцию по месту своего учета уведомление о выборе участника (обособленного подразделения), через которого будет осуществляться централизованная уплата налога. Рекомендуемая форма уведомления и порядок ее заполнения приведены в письме ФНС России от 20 апреля 2012 г. № ЕД-4-3/6656.

Заполнение платежного поручения

По общему правилу налог на прибыль за консолидированную группу налогоплательщиков обязан платить ее ответственный участник. Однако если он не исполняет такую обязанность либо исполняет ее ненадлежащим образом (например, перечисляет неполную сумму начисленного налога), обязанность по уплате налога возлагается на других участников группы.

Такой порядок следует из положений пункта 1 и подпункта 3 пункта 5 статьи 25.5 Налогового кодекса РФ.*

Платежные поручения на перечисление налога оформляйте в соответствии с Положением Банка России от 19 июня 2012 г. № 383-П и приложениями 1 и 2 к приказу Минфина России от 12 ноября 2013 г. № 107н. Подробнее об этом см. Как заполнить платежное поручение на перечисление налогов и страховых взносов.

Налоговые декларации

Налоговую декларацию по консолидированной группе формирует и сдает в налоговую инспекцию по месту своего учета ответственный участник. Остальные участники исполняют эту обязанность только в части налога, начисленного с доходов, которые не учитываются в консолидированной налоговой базе. Об этом сказано в пункте 8 статьи 289 Налогового кодекса РФ. При этом если у участника группы доход, не включаемый в консолидированную налоговую базу, возник только в одном периоде, сдавать налоговые декларации он должен вплоть до конца года (письмо ФНС России от 9 апреля 2012 г. № ЕД-4-3/5885).*

Если авансовые платежи рассчитываются исходя из фактической прибыли, то первую налоговую декларацию по группе нужно составить за период, на который приходится первый срок подачи отчетности, наступивший после даты регистрации договора о создании группы. Например, если договор зарегистрирован 20 марта 2014 года, то первый срок подачи декларации наступает 28 марта 2014 года. В этом случае декларацию нужно составить за январь–февраль. А если договор о создании группы зарегистрирован 30 марта 2014 года, то первый срок подачи декларации наступает 28 апреля 2014 года. К этому сроку нужно составить декларацию за январь–март.

Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 28 февраля 2012 г. № 03-03-10/15 (доведено до налоговых инспекций письмом ФНС России от 13 марта 2012 г. № ЕД-4-3/4155).

<…>

Андрей Кизимов, заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

2. Ситуация: Как отразить в бухучете суммы налога на прибыль, начисленные участниками консолидированной группы налогоплательщиков

Минфин России рекомендует отражать их на счете 78 «Расчеты с участниками консолидированной группы налогоплательщиков» с последующим списанием на счет 99.

При этом участники должны выполнять требования ПБУ 18/02.

Участники группы (включая ответственного) отражают на счете 78:*

  • формирование текущего налога на прибыль с собственной налоговой базы (счет 78 используется вместо счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»);
  • расчеты между участниками по уплате налога на прибыль;
  • начисление ответственным участником суммы налога на прибыль в целом по группе;
  • разницу между налогом на прибыль с собственной налоговой базы и суммой денежных средств, подлежащей перечислению участником консолидированной группы ответственному участнику исходя из условий договора о создании консолидированной группы.

Последний показатель Минфин России предлагает формировать на счете 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, этот показатель будет влиять на величину чистой прибыли, но не будет учитываться при формировании прибыли до налогообложения.

Сумма денежных средств, подлежащая перечислению участником консолидированной группы ответственному участнику, определяется условиями договора о создании группы. Эта сумма может быть равна сумме налога на прибыль, рассчитанной исходя из общей прибыли консолидированной группы, и доли, приходящейся на этого участника. Однако договором может быть предусмотрен другой порядок расчетов между участниками группы.

В бухучете каждого участника группы расчеты, связанные с уплатой налога на прибыль, отражайте следующими проводками:

Дебет 78 Кредит 51
– перечислены ответственному участнику денежные средства на уплату налога на прибыль (проводка для участников группы, не являющихся ответственными);

Дебет 99 Кредит 78
– списана разница между текущим налогом на прибыль и суммой денежных средств, если указанная разница отрицательная;

Дебет 78 Кредит 99
– списана разница между текущим налогом на прибыль и суммой денежных средств, если указанная разница положительная.

Отчет о финансовых результатах заполняйте с учетом следующих особенностей.

Если по итогам отчетного (налогового) периода получена налогооблагаемая прибыль, по строке 2410 «Текущий налог на прибыль» отразите сумму налога на прибыль, сформированную участником с собственной налоговой базы. Разницу между этим показателем и суммой денежных средств отразите отдельно по вписываемой строке 2465 «Перераспределение налога на прибыль внутри консолидированной группы налогоплательщиков». Отрицательную разницу укажите в круглых скобках, а положительную – без скобок.

Если по итогам отчетного периода получен убыток, отложенный налоговый актив не формируется. В такой ситуации величину текущего налога на прибыль отразите по строке 2410 «Текущий налог на прибыль» без скобок.

Отложенные налоговые активы, сформированные по убыткам, которые были получены организацией до вхождения в консолидированную группу и которые не уменьшают консолидированную налоговую базу, спишите проводкой:

Дебет 99 Кредит 09
– списан отложенный налоговый актив, не уменьшающий консолидированную налоговую базу (эта проводка должны быть сделана в последнем отчетном периоде до вхождения участника в консолидированную группу).

В бухучете ответственного участника группы дополнительно отражаются следующие операции:

Дебет 78 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– начислен налог на прибыль по консолидированной группе налогоплательщиков;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 51
– перечислен в бюджет налог на прибыль консолидированной группы налогоплательщиков.

Чтобы учитывать формирование и погашение обязательств участников группы по налогу на прибыль, ответственному участнику целесообразно открыть к счету 78 субсчета для каждого из них (в т. ч. и для учета собственных обязательств). Это упростит контроль за поступлением денежных средств от участников исходя из условий договора о создании группы.

Погашение обязательств участников группы ответственный участник отражает проводкой:

Дебет 51 Кредит 78
– получены денежные средства от участника группы в счет погашения обязательства по уплате налога на прибыль.

Поскольку ответственный участник формирует совокупную налоговую базу консолидированной группы налогоплательщиков без использования счетов бухучета, сумма налога на прибыль с консолидированной налоговой базы в Отчете о финансовых результатах не отражается.

Такие выводы позволяет сделать письмо Минфина России от 16 марта 2012 г. № 07-02-06/56*.

Пример отражения в бухучете участника консолидированной группы налогоплательщиков части налога на прибыль с консолидированной базы

ЗАО «Альфа» является участником консолидированной группы налогоплательщиков.

По итогам работы за I квартал в учете «Альфы» сформировались следующие показатели, необходимые для расчета налога на прибыль:

  • по дебету счета 99 (в части условного расхода по налогу на прибыль) – 1 000 000 руб.;
  • по дебету счета 99 (в части постоянных налоговых обязательств) – 60 000 руб.;
  • по кредиту счета 77 – 20 000 руб.;
  • по дебету счета 77 – 10 000 руб.;
  • по дебету счета 09 – 80 000 руб.;
  • по кредиту счета 09 – 20 000 руб.

Сумма текущего налога на прибыль, сформированная на счете 78, составила:
1 000 000 руб. + 60 000 руб. – (20 000 руб. – 10 000 руб.) + (80 000 руб. – 20 000 руб.) = 1 100 000 руб.

Определенная ответственным участником часть налога на прибыль с консолидированной налоговой базы, приходящаяся на «Альфу», равна 1 000 000 руб.

Положительная разница между текущим налогом на прибыль и частью налога консолидированной группы, приходящейся на «Альфу», составляет 100 000 руб. (1 100 000 руб. – 1 000 000 руб.).

Списание разницы между текущим налогом на прибыль и суммой денежных средств, подлежащей перечислению, бухгалтер «Альфы» отразил проводкой:

Дебет 78 Кредит 99
– 100 000 руб. – списана разница между текущим налогом на прибыль и суммой денежных средств, подлежащей перечислению.

В Отчете о финансовых результатах за I квартал бухгалтер «Альфы» указал:

  • по строке 2410 «Текущий налог на прибыль» – 1 100 000 руб. (в круглых скобках);
  • по строке 2465 «Перераспределение налога на прибыль внутри консолидированной группы налогоплательщиков» – 100 000 руб. (без круглых скобок).

Олег Хороший, государственный советник налоговой службы РФ III ранга

Персональные консультации по учету и налогам

Лучшие ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву. Ответы специалистов по налогообложению, бухгалтерскому учету и праву.





Совет недели

Если акт от поставщика датирован 2015 годом, но получили вы его только сейчас, расходы можно учесть в текущем периоде. Ведь из-за ошибки налог на прибыль в 2015 году переплатили (п. 1 ст. 54 НК РФ).
  • Налоговый кодекс
  • Гражданский кодекс
  • Трудовой кодекс

Новые документы

Все изменения в законодательстве для бухгалтера


Директор заваливает вас дополнительной работой?

  Результаты

Система Главбух

Профессиональная справочная система для бухгалтеров

Получить демодоступ

Программа Главбух: Зарплата и кадры

Сервис по расчету и оформлению выплат работникам

Попробовать бесплатно


Калькуляторы и справочники


Пока вы были в отпуске

Самые важные события, материалы и изменения в законе


Подписка на рассылки



Наши партнеры

  • Семинар для бухгалтера
  • Практическое налоговое планирование
  • Зарплата
  • Учет в строительстве
  • Юрист компании
  • Кадровое дело
  • Учет.Налоги.Право
  • Документы и комментарии
  • Учет в сельском хозяйстве
  • Коммерческий директор
  • Упрощенка