Договор купли-продажи
По договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену) (п. 1 ст. 454 Гражданского кодекса РФ). Как следует из определения, предметом договора купли-продажи является вещь (товар).
В силу пункта 1 статьи 779 Гражданского кодекса РФ под услугами понимается совершение определенных действий или деятельности, которые не приводят к созданию результата в материальной форме. Аналогичное определение услуг содержится и в Налоговом кодексе РФ. В соответствии с пунктом 5 статьи 38 этого кодекса под услугой для целей налогообложения понимается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
Таким образом, услуга как таковая не может быть предметом договора купли-продажи. Для реализации услуг Гражданским кодексом РФ предусмотрена иная договорная конструкция – договор возмездного оказания услуг.
По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (п. 1 ст. 779 Гражданского кодекса РФ).
При заключении договора возмездного оказания услуг турфирма выступает в качестве заказчика, а иностранный туроператор – исполнителя. Предмет договора – услуги по бронированию номеров.
Поскольку в данном случае исполнителем услуг выступает туроператор, местом их реализации признается территория иностранного государства, а не Российская Федерация.
Следовательно, у турагента не возникает обязанностей по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет сумм налога на добавленную стоимость.
Как определить место реализации
Согласно положениям статьи 148 Налогового кодекса РФ, место реализации услуг в зависимости от их вида может определяться:
– по месту деятельности лица, которое эти услуги оказывает;
– по местонахождению имущества, в отношении которого услуги оказываются;
– по месту оказания услуг;
– по местонахождению покупателя этих услуг.
Агентский договор
Еще одна договорная конструкция, предусмотренная Гражданским кодексом РФ для регулирования процесса оказания услуг, – посреднические договоры, в частности агентский договор.
По агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала (п. 1 ст. 1005 Гражданского кодекса РФ).
Однако при заключении агентского договора вопрос о месте оказания услуг в целях исчисления НДС может вызвать споры.
Так, если рассматривать услуги по бронированию в качестве услуги в сфере отдыха или туризма, то в силу подпункта 3 пункта 1.1 статьи 148 Налогового кодекса РФ местом их оказания будет территория иностранного государства, поскольку услуги фактически оказываются за пределами РФ (бронируются номера в отелях, расположенных на территории иностранных государств).
Однако, поскольку предполагается оказание только услуг по бронированию номеров, существует риск, что они не будут рассматриваться контролерами в качестве услуг в сфере туризма или отдыха.
Кроме того, по агентскому договору оказываются не услуги бронирования номеров, а услуги по поиску заказчиков и заключению соответствующих договоров с ними. Исполнителем в этом случае является турагент.
Следовательно, существует риск, что местом реализации услуг будет признана территория Российской Федерации и как следствие на турагента будут возложены обязанности налогового агента.
В то же время, по мнению автора, такой подход является не вполне правильным. Ведь обязанности налогового агента возникают при приобретении товаров (работ, услуг) у иностранного лица. Однако по агентскому договору исполнителем является турагент, а приобретателем услуг – иностранный туроператор. Турагент в этом случае никаких услуг не приобретает (он их оказывает), следовательно, турагент не может признаваться налоговым агентом.
Однако следует все-таки помнить, что при заключении агентского договора возникновение спора с налоговой инспекцией более вероятно. И возможно, что свою точку зрения турфирме придется отстаивать в суде.
Темы: