Отложенные налоговые обязательства — это часть налога на прибыль в текущем периоде, которую нужно заплатить в будущих отчетных периодах. В статье расскажем про отложенные налоговые обязательства простыми словами, как они влияют на отложенный налог по прибыли, на каком счете отражают такие суммы, приведем примеры проводок.
Эксперты Системы Главбух на примере показали, как рассчитать налог на прибыль с учетом отложенных обязательств и правил ПБУ 18/02.
Отложенный налог на прибыль — что это
Отложенный налог на прибыль упоминается в приказе Минфина от 19.11.2002 № 114н. В нем сказано, что отложенный налог на прибыль — это сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
К образованию отложенного налога на прибыль приводят временные разницы. После сальдирования временных разниц компания получает одну либо вычитаемую, либо налогооблагаемую разницу. Далее бухгалтер и будет рассчитывать отложенный налог.
Что такое отложенные налоговые обязательства и почему они влияют на отложенный налог на прибыль
Отложенные налоговые обязательства возникают при превышении бухгалтерской прибыли над налоговой. Разница превышения уменьшает текущую сумму налога на прибыль, но на эту же сумму налог увеличивается в будущих отчетных периодах.
Очень важные моменты, в том, что бухгалтерская прибыль больше, чем налоговая и возникшая разница - временная.
Временная разница постепенно погашается в последующих периодах и в какой-то период станет нулевой, в отличии от постоянной, которая никогда не исчезнет. При постоянной разнице формируются не отложенные налоговые обязательства, а постоянные налоговые обязательства.
Не перепутайте и отложенные налоговые обязательства с отложенными налоговыми активами. Для последних характерно превышение налоговой прибыли над бухгалтерской.
Итак, отложенные налоговые обязательства формируются когда:
-
образуется положительная разность между бухгалтерской прибылью и налоговой (БП-НП>0).
-
разница носит временных характер.
Применять ПБУ 18/02 обязаны все плательщики налога на прибыль (п. 1 ПБУ 18/02). Не применять ПБУ 18/02 могут:
Елена Попова, заместитель директора Учебно-методического Института ЖКХ и Строительства НИУ ВШЭ, член комитета по образованию, аттестации и сертификации Ассоциации "Российский Союз аудиторов". Из рекомендации в Системе Главбух Как учитывать разницы по ПБУ 18/02
— кредитные организации (п. 1 ПБУ 18/02);
— организации государственного сектора (п. 1 ПБУ 18/02);
— организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухучета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность (п. 2 ПБУ 18/02).
Такие компании отражают в бухучете налог или авансовый платеж на основании декларации.
Отложенные налоговые обязательства в ПБУ 18/02
Для определения бухгалтерской и налоговой прибыли руководствуются разными нормативными документами. Отсюда и возникает разница при формировании бухгалтерской и налоговой прибыли. У бухгалтерской и налоговой прибыли разное предназначение. Налоговая прибыль служит базой для расчета налоговых платежей. Налоговая прибыль определяется согласно 25 главе НК РФ.
Формирование бухгалтерской прибыли регламентируется федеральным законом № 402 “О бухгалтерском учете” от 06.12.2011. Бухгалтерская прибыль показывает реальные результаты деятельности компании.
Для регулирования разниц в бухгалтерском и налоговом учете применяют ПБУ 18/02 (Приказ Минфина РФ № 114н от 19.11.2002). Учитывать возникающие разницы обязаны все компании. Чаще всего ПБУ 18/02 применяют организации с общей системой налогообложения. Но субъекты малого предпринимательства вправе не руководствоваться данным ПБУ. Значит, малые организации могут не формировать разницы в учете, соответственно отложенных налоговых обязательств у них не возникает.
Сумму отложенных налоговых обязательств (ОНО) рассчитывают по такой формуле:
Отложенное налоговое обязательство |
= |
Налогооблагаемая временная разница |
× |
Ставка налога на прибыль |
Учет отложенных налоговых обязательств
Причины возникновения отложенных налоговых обязательств:
-
Более раннее признание полученного дохода в бухгалтерском учете, чем в налоговом. Это возникает при кассовом методе признания выручки и доходов от процентов в налоговом учете, но в бухгалтерском учете применяют метод временной определенности фактов.
-
Более раннее признание расхода в налоговом учете, чем в бухгалтерском. Данные разницы возникают при различном налоговом и бухгалтерском учете процентов по кредитам и займам, разных методах начисления амортизации или затрат, не подлежащие единовременному списанию.
Как посчитать отложенный налог на прибыль по ПБУ 18/02 балансовым методом
Организации обязаны считать разницы по ПБУ 18/02 по новым правилам (п. 2 приказа Минфина от 20.11.2018 № 236н). Их суть заключается в том, чтобы считать разницы не в разрезе отдельных доходов и расходов, а в целом по видам активов и обязательств. Этот способ называют балансовым, поскольку бухгалтер сравнивает балансовую стоимость актива или обязательства и его стоимость для целей налогообложения (п. 8 ПБУ 18/02).
Важное изменение ПБУ 18/02 в том, что ввели новый показатель отчетности — расход (доход) по налогу на прибыль. Он — главная характеристика налогообложения прибыли организации с точки зрения бухучета, поэтому используется повсеместно в мире и закреплен в МСФО (IAS 12) «Налоги на прибыль» (введен в действие на территории России приказом Минфина от 28.12.2015 № 217н). Расход по налогу на прибыль вычитается из прибыли до налогообложения при расчете чистой прибыли за период.
Основной минус балансового метода — нельзя не вести налоговый учет. Если при расчете разниц в разрезе доходов и расходов организации могли трансформировать данные бухучета в налоговый учет, то при балансовом методе так сделать не получится.
Итак, по балансовому способу, если умножите вычитаемую временную разницу на ставку налога на прибыль, то получите отложенный налоговый актив (далее — ОНА). Если налогооблагаемую разницу — то отложенное налоговое обязательство (далее — ОНО). Такой порядок прописан в пункте 14 ПБУ 18/02:
Отложенный налоговый актив |
= |
Вычитаемая временная разница |
× |
Ставка налога на прибыль |
|
Отложенное налоговое обязательство |
= |
Налогооблагаемая временная разница |
× |
Ставка налога на прибыль |
Далее отложенный налог на конец текущего отчетного периода сравните с отложенным налогом на начало отчетного периода. Бухгалтер получит либо расход, либо доход по отложенным налогам.
Таблица. Как определить расход или доход по отложенным налогам
Что произошло |
Что возникает |
Увеличилось ОНО |
Расход по отложенным налогам |
Уменьшился ОНА |
|
Увеличился ОНА |
Доход по отложенным налогам |
Уменьшилось ОНО |
Если считали разницы по разным ставкам налога на прибыль или по разным группам, то и отложенные налоги ОНА и ОНО отражайте отдельными проводками. Лишь на стадии отражения в Отчете о финансовых результатах покажите отложенные налоги общей суммой. Такой порядок следует из пункта 19 ПБУ 18/02.
Те, кто применяет ПБУ 18/02, специально корректировать начисленные по итогам отчетных периодов авансовые платежи не должны. Применение ПБУ 18/02 лишь влияет на то, какими проводками будет сформирована реальная сумма по дебету и кредиту счета 68 «Расчеты по налогу на прибыль». Этот субсчет может корреспондировать не только со счетом 99, но и со счетами отложенных налогов: 09 «Отложенные налоговые активы» и 77 «Отложенные налоговые обязательства». Конкретные проводки зависят от метода учета разниц: балансовый метод/метод отсрочки или затратный метод.
Елена Попова, заместитель директора Учебно-методического Института ЖКХ и Строительства НИУ ВШЭ, член комитета по образованию, аттестации и сертификации Ассоциации "Российский Союз аудиторов". Из рекомендации в Системе Главбух Как начислять налог на прибыль по ПБУ 18/02
Отложенные налоги и налоговые обязательства в бухгалтерском балансе
Суммарное изменение ОНА и ОНО по каждому из видов операций за текущий период образует отложенный налог на прибыль (п. 20 ПБУ 18/02). Но компания сама определяет, как отражать в отчетности суммы ОНА и ОНО: развернуто или сальдированно. Нельзя сворачивать отложенные налоги, только если компания формирует несколько налоговых баз (п. 19 ПБУ 18/02).
Если у компании были операции по счету 83 или 84, то у нее также будет два показателя отложенного актива. Первый — по операциям на счете 99 — будет участвовать в формировании расхода по налогу на прибыль, который уменьшит (или увеличит) прибыль до налогообложения. Второй показатель — по операциям на счете 83 или 84 — уменьшит совокупный финансовый результат.
При формировании бухгалтерского баланса, отложенные налоговые обязательства отражаются в строке 1420 (пассив, “Долгосрочные обязательства”). В отчете о прибылях и убытках ОНО учитываются в строке 2412 "Отложенный налог на прибыль".
Расшифровка строк бухгалтерского баланса
На каком счете учитывается отложенный налог на прибыль
Отложенные налоги по операциям отразите на прежних счетах 09 «Отложенный налоговый актив» и 77 «Отложенное налоговое обязательство». Корреспондирующий счет зависит от способа расчета текущего налога. Если компания решила его считать по данным декларации, то делайте проводку в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки» (абз. 4 п. 14 ПБУ 18/02, п. 5 Рекомендации БМЦ от 26.04.2019 № Р-102/2019-КпР). Если считаете текущий налог по данным бухучета, отражайте отложенный налог в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогу на прибыль».
Если отложенные налоги возникли по операциям, которые не влияют на бухгалтерскую прибыль или убыток, то ОНО/ОНА будут корреспондировать со счетом 83 «Добавочный капитал» или 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Таблица. Какими проводками отражать отложенный налог
Показатель |
Бухучет |
Налоговый учет |
Тип разниц |
Проводки, если результаты операций |
|
влияют на бухгалтерскую прибыль или убыток |
отражаются на счете 83 или 84 |
||||
Актив |
Меньше |
Больше |
Вычитаемая налоговая разница |
Дебет 09 Кредит 99 (68) отражен ОНА; Дебет 99 (68) Кредит 09 погашен ОНА |
Дебет 09 Кредит 83 (84) отражен ОНА; Дебет 83 (84) Кредит 09 погашен ОНА |
Обязательство |
Больше |
Меньше |
|||
Актив |
Больше |
Меньше |
Налогооблагаемая разница |
Дебет 99 (68) Кредит 77 отражено ОНО; Дебет 77 Кредит 99 (68) погашено ОНО |
Дебет 83 (84) Кредит 77 отражено ОНО; Дебет 77 Кредит 83 (84) погашено ОНО |
Обязательство |
Меньше |
Больше |
Выбор конкретной проводки зависит от того, какие разницы компания отражала на конец прошлого отчетного периода. Всего возможны четыре ситуации, которые представлены в таблице ниже.
Таблица. Какими проводками отразить отложенный налог, если операции влияют на бухгалтерскую прибыль или убыток и если компания считает текущий налог по данным декларации
На конец прошлого отчетного периода компания отразила |
По итогам отчетного периода |
|||
ОНА вырос |
ОНА уменьшился |
ОНО выросло |
ОНО уменьшилось |
|
ОНА |
Дебет 09 Кредит 99 — доначислен ОНА в части, которая превышает уже сформированный ОНА |
Дебет 99 Кредит 09 — погашен ОНА в части, в которой остаток ОНА больше, чем только что сформированный ОНА |
Дебет 99 Кредит 09 — погашен ОНА; Дебет 99 Кредит 77 — начислено ОНО в части, которая превышает погашенный ОНА |
|
ОНО |
Дебет 77 Кредит 99 — погашено ОНО; Дебет 09 Кредит 99 — начислен ОНА в части, которая превышает ОНО |
Дебет 99 Кредит 77 — начислено ОНО в части, в которой новое ОНО превышает ОНО за прошлый период |
Дебет 77 Кредит 99 — погашено ОНО в части, в которой остаток ОНО больше, чем только что сформированный ОНА |
Таблица. Какими проводками отразить отложенный налог, если операции влияют на бухгалтерскую прибыль или убыток и если компания считает текущий налог по данным бухучета
На конец прошлого отчетного периода компания отразила |
По итогам отчетного периода |
|||
ОНА вырос |
ОНА уменьшился |
ОНО выросло |
ОНО уменьшилось |
|
ОНА |
Дебет 09 Кредит 68 — доначислен ОНА в части, которая превышает уже сформированный ОНА |
Дебет 68 Кредит 09 — погашен ОНА в части, в которой остаток ОНА больше, чем только что сформированный ОНА |
Дебет 68 Кредит 09 — погашен ОНА; Дебет 68 Кредит 77 — начислено ОНО в части, которая превышает погашенный ОНА |
|
ОНО |
Дебет 77 Кредит 68 — погашено ОНО; Дебет 09 Кредит 68 — начислен ОНА в части, которая превышает ОНО |
Дебет 68 Кредит 77 — начислено ОНО в части, в которой новое ОНО превышает ОНО за прошлый период |
Дебет 77 Кредит 68 — погашено ОНО в части, в которой остаток ОНО больше, чем только что сформированный ОНА |
Отложенные налоги по операциям, которые не влияют на бухгалтерскую прибыль или убыток, при любом способе расчета текущего налога отразите в корреспонденции со счетом 83 «Добавочный капитал» или 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Таблица. Какими проводками отразить отложенный налог, если операции влияют на добавочный капитал или нераспределенную прибыль
На конец прошлого отчетного периода компания отразила |
По итогам отчетного периода компания сформировала |
|||
ОНА в большей сумме, чем в предыдущем периоде |
ОНА в меньшей сумме, чем в предыдущем периоде |
ОНО в большей сумме, чем в предыдущем периоде |
ОНО в меньшей сумме, чем в предыдущем периоде |
|
ОНА |
Дебет 09 Кредит 83 (84) — доначислен ОНА в части, которая превышает уже сформированный ОНА |
Дебет 83 (84) Кредит 09 — погашен ОНА в части, в которой остаток ОНА больше, чем только что сформированный ОНА |
Дебет 83 (84) Кредит 09 — погашен ОНА; Дебет 83 (84) Кредит 77 — начислено ОНО в части, которая превышает погашенный ОНА |
|
ОНО |
Дебет 77 Кредит 83 (84) — погашено ОНО; Дебет 09 Кредит 83 (84) — начислен ОНА в части, которая превышает ОНО |
Дебет 83 (84) Кредит 77 — начислено ОНО в части, в которой новое ОНО превышает ОНО за прошлый период |
Дебет 77 Кредит 83 (84) — погашено ОНО в части, в которой остаток ОНО больше, чем только что сформированный ОНА |
Ответы на все вопросы по налоговым изменениям вы найдете в корпоративной справочно-образовательной системе «Актион 360». Просто задайте свой вопрос в поисковой строке и узнайте, как поступить именно в вашей ситуации. Разъяснения дают авторитеты в своей области – судьи, специалисты Минфина и ФНС.
Уже треть работодателей интересуют навыки бухгалтера в Excel
Пройдите тест, который оценит, умеете ли вы работать с программой так, как это нужно работодателю.
Перейти к короткому тесту- Статьи по теме:
- Налоговая реформа в России 2024 (2025): прогрессивная шкала НДФЛ, вычеты, налоговая амнистия
- Как работать с ЕНС в 2024 году в личном кабинете налогоплательщика на сайте ФНС
- Акт-приема передачи оборудования: образец 2024 года
- Ст. 217 НК РФ: вопросы и ответы
- Пояснения по убыткам в налоговую: образец 2024 года