Используйте по мере появления затрат, связанных с выполнением гарантийных обязательств, а по договору №2 резерв формируйте с учётом сумм недоиспользованного резерва по договору №1. При этом недоиспользованные суммы резерва переносите на следующие годы только при наличии фактических затрат на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание в окончившемся году, а во внереализационных доходах отражайте их, если остаток резерва за истекший год превышает сумму резерва, создаваемого в следующем году, или по окончании срока гарантии при прекращении продаж продукции с гарантийными обязательствами. Следовательно, 31.12.2013 Вы должны отразить во внереализационных доходах всю сумму созданного в 2013 году резерва, поскольку Вы не имели фактических расходов на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание в 2013 году. По этой же причине Вы не вправе делать отчисления в резерв в 2014 году.
Подробный порядок отражения в учете операций по резерву содержится в материалах Системы Главбух
1. Рекомендация: Как использовать резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию в налоговом учете
Если организация создает резерв расходов на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание, то все затраты, связанные с выполнением гарантийных обязательств, относите на использование этого резерва (абз. 2 п. 5 ст. 267 НК РФ)*.
Результат использования резерва определите в конце года. При этом возможны три варианта:*
- сумма фактических затрат на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание превысит сумму резерва (перерасход резерва);
- сумма фактических затрат на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание будет меньше суммы резерва (резерв недоиспользован);
- сумма фактических затрат на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание будет равна сумме резерва (резерв полностью использован в календарном году).
Перерасход резерва (mod = 186, id = 4866)
Если по итогам года сложится перерасход резерва, разницу между фактическими затратами на ремонт (обслуживание) и суммой созданного резерва включите в состав прочих расходов. Это следует из абзаца 2 пункта 5 статьи 267 Налогового кодекса*.
Ситуация: в какой момент сумму перерасхода резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание можно включить в состав расходов при расчете налога на прибыль. Организация применяет метод начисления (mod = 112, id = 1377)*
Период списания суммы перерасхода резерва законодательно не установлен.
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
В статье 267 Налогового кодекса лишь сказано, что положительная разница между суммой фактических расходов на гарантийный ремонт и суммой созданного резерва включается в состав прочих расходов (абз. 2 п. 5 ст. 267 НК РФ).
Представители налоговой службы считают, что сумму превышения фактических расходов на гарантийный ремонт над суммой созданного резерва можно включить в расчет налоговой базы только по итогам года. Такая точка зрения была отражена в разделе 5.5.2 Методических рекомендаций, утвержденных приказом МНС России от 20 декабря 2002 г. № БГ-3-02/729. Несмотря на то что в настоящее время этот документ не применяется (приказ ФНС России от 21 апреля 2005 г. № САЭ-3-02/173), на практике налоговые инспекции занимают прежнюю позицию.
Резерв недоиспользован (mod = 186, id = 4867)
Если по итогам года резерв будет недоиспользован, разницу между суммой сформированного резерва и фактическими затратами на гарантийный ремонт (обслуживание) перенесите на следующий год. При этом величину резерва, создаваемого в следующем году, уменьшите на сумму остатка резерва за истекший год. Включать в состав расходов отчисления в резерв следующего года можно только после того, как их сумма нарастающим итогом с начала года превысит сумму недоиспользованного резерва за истекший год. Иначе одни и те же расходы будут дважды уменьшать налогооблагаемую прибыль, что недопустимо (абз. 4 п. 5 ст. 252 НК РФ)*.
Если остаток резерва за истекший год превышает сумму резерва, создаваемого в следующем году, разницу включите в состав внереализационных доходов истекшего года (п. 7 ст. 250 НК РФ)*.
Такой порядок следует из положений пункта 5 статьи 267 Налогового кодекса*.
Пример использования резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание в налоговом учете*
ЗАО «Альфа» выпускает бытовую технику. На всю свою продукцию организация устанавливает гарантийный срок один год. Налог на прибыль организация рассчитывает ежеквартально методом начисления. «Альфа» формирует резерв расходов на гарантийный ремонт реализованной техники. В учетной политике организации сказано, что отчисления в резерв включаются в состав расходов на конец каждого отчетного периода. По состоянию на 1 января 2013 года остаток неиспользованного резерва составляет 105 000 руб. Предельный размер отчислений в резерв в 2013 году – 2,5 процента от выручки от реализации продукции с гарантийными обязательствами.
В 2013 году выручка от продажи бытовой техники (без НДС) составила 21 000 000 руб., в том числе:
- в I квартале – 6 500 000 руб.;
- во II квартале – 4 400 000 руб.;
- в III квартале – 5 100 000 руб.;
- в IV квартале – 5 000 000 руб.
Предельный размер отчислений в резерв в 2013 году равен 525 000 руб., в том числе:
- в I квартале – 162 500 руб. (6 500 000 руб. ? 2,5%);
- во II квартале – 110 000 руб. (4 400 000 руб. ? 2,5%);
- в III квартале – 127 500 руб. (5 100 000 руб. ? 2,5%);
- в IV квартале – 125 000 руб. (5 000 000 руб. ? 2,5%).
В 2013 году бухгалтер «Альфы» включает в состав расходов отчисления в резерв с учетом остатка недоиспользованного резерва за 2012 год. Фактически в резерв отчислено 420 000 руб., в том числе:
- в I квартале – 57 500 руб. (162 500 руб. – 105 000 руб.);
- во II квартале – 110 000 руб.;
- в III квартале – 127 500 руб.;
- в IV квартале – 125 000 руб.
С учетом остатка, переносимого с 2012 года, сумма резерва составила:
105 000 руб. + 420 000 руб. = 525 000 руб.
Фактические расходы на гарантийный ремонт в 2013 году составили 480 000 руб., в том числе:
- в I квартале – 102 500 руб.;
- во II квартале – 115 000 руб.;
- в III квартале – 127 500 руб.;
- в IV квартале – 135 000 руб.
Остаток резерва, который подлежит переносу на 2014 год, равен:
525 000 руб. – 480 000 руб. = 45 000 руб.
Операции, связанные с формированием и использованием резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание, бухгалтер «Альфы» отразил в налоговом регистре по учету резерва.
Прекращение гарантийных обязательств (mod = 186, id = 4868)
Организация может прекратить продажу продукции с гарантийными обязательствами. Если такое решение принято, то по окончании срока гарантии недоиспользованную часть резерва включите в состав внереализационных доходов (п. 6 ст. 267, п. 7 ст. 250 НК РФ)*.
Елена Попова,
государственный советник налоговой службы РФ I ранга
2.Рекомендация: Как создать резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию в налоговом учете
Размер отчислений
Предельный размер отчислений в резерв расходов на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание рассчитайте по формуле:*
Предельный размер отчислений в резерв расходов на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание (%) |
= |
Фактические расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание за предыдущие 3 года |
: |
Выручка от реализации продукции с условием ее гарантийного ремонта и гарантийного обслуживания за предыдущие 3 года (без НДС) |
? |
100% |
Такой порядок предусмотрен пунктом 3 статьи 267 Налогового кодекса РФ*.
Если гарантию на проданную продукцию организация стала давать менее трех лет назад, то при расчете предельного размера отчислений в резерв выручку и сумму расходов на ремонт (обслуживание) берите за фактический период такой реализации (п. 3 ст. 267 НК РФ)*.
Если раньше организация вообще не брала на себя гарантийных обязательств, предельный размер отчислений в резерв определите как сумму ожидаемых расходов. Этот показатель рассчитайте по плану выполнения гарантийных обязательств с учетом срока гарантии и ориентировочных затрат на ремонт. По итогам года уточните предельный размер отчислений исходя из фактических расходов. Такие правила предусмотрены пунктом 4 статьи 267 Налогового кодекса РФ*.
В налоговом учете отчисления в резерв отражайте в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 9 п. 1 ст. 264 НК РФ). Отчисления в резерв включайте в расчет налоговой базы на дату реализации продукции с гарантийными обязательствами (п. 3 ст. 267 НК РФ)*.
Сумму отчислений в резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание определяйте по формуле:*
Сумма отчислений в резерв расходов на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание |
= |
Выручка от реализации продукции с условием ее гарантийного ремонта и обслуживания (без НДС) |
? |
Предельный размер отчислений в резерв расходов на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание |
Елена Попова,
государственный советник налоговой службы РФ I ранга
09.06.2014 г.
С уважением,
Геннадий Винников, эксперт БСС «Система Главбух».
Ответ утвержден Сергеем Гранаткиным,
ведущим экспертом БСС «Система Главбух».