Да, можете.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух»
Документальное оформление
При поступлении на склад товарно-материальных ценностей (ТМЦ) по неотфактурованной поставке в зависимости от вида ценностей оформите:
- акт приемки материалов (форма № М-7);
- акт приемки товаров (форма № ТОРГ-4);
- акт об оприходовании тары (форма № ТОРГ-5).
Второй экземпляр акта направьте поставщику. Об этом сказано в пункте 37 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.*
Бухучет
ТМЦ по неотфактурованной поставке оприходуйте по учетным ценам. Если организация в качестве учетной цены использует фактическую себестоимость, то неотфактурованные ТМЦ оприходуйте по рыночным ценам. Рыночную стоимость определите как сумму денежных средств, которая может быть получена от продажи этих активов. Такие правила установлены в пункте 39 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н, и пункте 9 ПБУ 5/01*. В учете сделайте проводку:
Дебет 10 (41) Кредит 60
– учтены ТМЦ, поступившие по неотфактурованным поставкам.
Если после поступления товаросопроводительных документов окажется, что фактическая себестоимость ТМЦ другая, внесите исправления в бухучет. Порядок внесения исправлений зависит от того, в какой момент были получены эти документы.
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
Если расчетные документы были получены до утверждения отчетности за календарный год, в котором произошла неотфактурованная поставка, скорректируйте цену поступивших материалов и уточните расчеты с поставщиком (п. 40, 41 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н).* При этом корректировку лучше производить не на разницу сумм, а сторнированием стоимости с одновременным отражением стоимости ТМЦ согласно расчетным документам:
Дебет 10 (41) Кредит 60
– сторнирована стоимость ТМЦ по неотфактурованным поставкам;
Дебет 10 (41) Кредит 60
– учтена стоимость ТМЦ по неотфактурованным поставкам при поступлении товаросопроводительных документов.
Пример отражения в бухучете неотфактурованной поставки материалов. Расчетные документы поступили до утверждения отчетности за год, в котором произошла неотфактурованная поставка
ОАО «Производственная фирма "Мастер"» заключило договор с поставщиком на поставку муки. В марте организация получила партию муки без расчетных документов. В этом же месяце мука была передана для производства хлебобулочных изделий. Организация оприходовала материалы по рыночной стоимости, в качестве которой использовала стоимость муки из последней партии, приобретенной у этого поставщика, – 110 000 руб. (в т. ч. НДС – 10 000 руб.). В этом же месяце мука была передана в производство, а продукция, изготовленная из нее, была продана. Организация учитывает материалы на счете 10 (без использования счетов 15 и 16). Списание материалов отражается по себестоимости каждой единицы.
В апреле организации предъявлены расчетные документы (в т. ч. счет-фактура), согласно которым стоимость муки составила 121 000 руб. (в т. ч. НДС – 11 000 руб.).
В бухучете бухгалтер «Мастера» отразил следующие проводки.
В марте:
Дебет 10 Кредит 60
– 100 000 руб. – учтена стоимость муки по рыночным ценам при отсутствии расчетных документов;
Дебет 19 Кредит 60
– 10 000 руб. – учтен НДС по неотфактурованной поставке муки;
Дебет 20 Кредит 10
– 100 000 руб. – отпущена мука в производство.
В апреле:
Дебет 10 Кредит 60
– 100 000 руб. – сторнирована стоимость муки по неотфактурованной поставке;
Дебет 19 Кредит 60
– 10 000 руб. – сторнирована сумма НДС по неотфактурованной поставке муки;
Дебет 20 Кредит 10
– 100 000 руб. – сторнирована стоимость муки, отпущенная в производство;
Дебет 10 Кредит 60
– 110 000 руб. – учтена стоимость муки в соответствии с расчетными документами;
Дебет 19 Кредит 60
– 11 000 руб. – учтен НДС, предъявленный поставщиком;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 11 000 руб. – принят к вычету НДС;
Дебет 20 Кредит 10
– 110 000 руб. – учтена фактическая себестоимость муки в затратах на производство хлебобулочных изделий;
Дебет 43 Кредит 20
– 10 000 руб. – учтена в себестоимости хлебобулочных изделий разница между рыночной стоимостью, по которой мука была оприходована, и стоимостью, указанной в сопроводительных документах;
Дебет 90-2 Кредит 43
– 10 000 руб. – учтена в себестоимости реализованных хлебобулочных изделий разница между рыночной стоимостью, по которой мука была оприходована, и стоимостью, указанной в сопроводительных документах;
Дебет 60 Кредит 51
– 121 000 руб. – произведена оплата поставщику.
Если документы были получены после утверждения отчетности за календарный год, в котором произошла неотфактурованная поставка, то стоимость ТМЦ не корректируйте. Расчеты с поставщиком уточните следующим образом.
Если цена материалов по документам выше цены, использованной при их оприходовании, то уточнение задолженности перед поставщиком отразите проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 60
– отражено увеличение задолженности перед поставщиком и сумма убытка прошлых лет, выявленная в отчетном периоде.
Если цена материалов по документам ниже цены, использованной при их оприходовании, то уточнение задолженности перед поставщиком отразите проводкой:
Дебет 60 Кредит 91-1
– отражено уменьшение задолженности перед поставщиком и сумма прибыли прошлых лет, выявленная в отчетном периоде.
Такой порядок установлен в пункте 41 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.
Пример отражения в бухучете неотфактурованной поставки материалов. Расчетные документы поступили в следующем году после утверждения отчетности за год, в котором произошла неотфактурованная поставка
ЗАО «Альфа» заключило договор поставки материалов. По одной из партий материалов, принятых в ноябре 2008 года, поставщик не представил расчетные документы. Организация учитывает материалы на счете 10 (без использования счетов 15 и 16). Бухгалтер оприходовал их по рыночной стоимости, в качестве которой использовал стоимость этих же материалов из последней партии, приобретенной у этого поставщика, – 24 898 руб. (в т. ч. НДС – 3798 руб.). Списание материалов отражается по себестоимости каждой единицы.
В ноябре 2008 года «Альфа» использовала указанные материалы для оказания услуг и признала выручку от оказания этих услуг.
Расчетные документы поставщик представил в апреле 2009 года. Стоимость материалов согласно расчетным документам составила 24 780 руб. (в т. ч. НДС – 3780 руб.).
В бухучете бухгалтер «Альфы» отразил следующие проводки.
В 2008 году:
Дебет 10 Кредит 60
– 21 100 руб. (24 898 руб. – 3798 руб.) – оприходованы материалы по рыночной цене;
Дебет 19 Кредит 60
– 3798 руб. – учтен НДС по неотфактурованной поставке;
Дебет 20 Кредит 10
– 21 100 руб. – списаны материалы при оказании услуг.
В апреле 2009 года:
Дебет 60 Кредит 91-1
– 100 руб. (21 100 руб. – 21 000 руб.) – скорректировано обязательство перед поставщиком в части уменьшения стоимости материалов;
Дебет 19 Кредит 60
– 3798 руб. – сторнирован НДС по неотфактурованной поставке материалов;
Дебет 19 Кредит 60
– 3780 руб. – учтен НДС по материалам согласно счету-фактуре;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 3780 руб. – принят к вычету НДС по материалам;
Дебет 60 Кредит 51
– 24 780 руб. – произведена оплата поставщику.
Если ТМЦ приходуются по учетной стоимости с использованием счетов 15 и 16, поступление по неотфактурованным поставкам отражайте следующими проводками.
На дату поступления ТМЦ:
Дебет 10 (41) Кредит 15
– оприходованы ТМЦ по учетной цене;
Дебет 15 Кредит 60
– отражена задолженность перед поставщиком ТМЦ по учетным ценам.
На дату получения товаросопроводительных документов:
Дебет 15 Кредит 60
– скорректирована фактическая цена поступившего сырья (учетная цена ТМЦ меньше их фактической стоимости)
или
Дебет 15 Кредит 60
– скорректирована фактическая цена поступившего сырья (учетная цена ТМЦ больше их фактической стоимости).
На последнее число отчетного месяца:
Дебет 16 Кредит 15
– отражено превышение фактической себестоимости ТМЦ над их учетной ценой
или
Дебет 15 Кредит 16
– отражено превышение учетной цены ТМЦ над их фактической стоимостью.
Это следует из положений Инструкции к плану счетов (счета 10, 15, 16 и 60) и пункта 80 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.
Пример отражения в бухучете неотфактурованной поставки материалов. Материалы оприходованы по учетной цене, которая больше фактической себестоимости
ОАО «Производственная фирма "Мастер"» получила партию муки. Мука поступила на склад без товаросопроводительных документов и была оприходована на склад. Учетной политикой организации предусмотрено использование счетов 15 и 16. Учетная цена поступившей муки – 130 000 руб.
Товаросопроводительные документы поступили в конце отчетного месяца. При этом стоимость муки, указанная в документах, составляет 129 800 руб. (в т. ч. НДС – 19 800 руб.). Оплата поставщику произведена после получения расчетных документов.
В бухучете бухгалтер «Мастера» отразил следующие проводки.
На дату поступления муки на склад:
Дебет 10 Кредит 15
– 130 000 руб. – оприходовано сырье по учетной цене;
Дебет 15 Кредит 60 субсчет «Неотфактурованные поставки»
– 130 000 руб. – отражено поступление сырья от поставщика.
На дату получения товаросопроводительных документов:
Дебет 15 Кредит 60 субсчет «Неотфактурованные поставки»
– 130 000 руб. – скорректирована учетная стоимость сырья на основании поступивших документов от поставщика;
Дебет 15 Кредит 60
– 110 000 руб.(129 800 руб. – 19 800 руб.) – отражена фактическая стоимость неотфактурованного сырья на основании поступивших документов от поставщика;
Дебет 19 Кредит 60
– 19 800 руб. – учтен НДС по приобретенному сырью на основании поступивших документов от поставщика;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 19 800 руб. – принят к вычету входной НДС;
Дебет 60 Кредит 51
– 129 800 руб. – произведена оплата поставщику.
В конце отчетного месяца:
Дебет 15 Кредит 16
– 20 000 руб. – отражено отклонение фактической цены сырья от учетной.
Ситуация: нужно ли отражать в бухучете входной НДС по неотфактурованным поставкам ТМЦ. Организация применяет общую систему налогообложения
Да, нужно.
Исключением из этого являются случаи, когда заранее известно, что поставщик не является плательщиком НДС (например, применяет упрощенку). В этом случае входной НДС в бухучете по неотфактурованным поставкам не отражайте.
Одним из основных принципов ведения бухучета является принцип осмотрительности. Согласно этому принципу, кредиторская задолженность должна отражаться с учетом всех сумм, которые организация предполагает заплатить кредитору (п. 6 ПБУ 1/2008). Сумма НДС может быть определена исходя из рыночной стоимости ТМЦ (п. 9 ПБУ 5/01). Ставки НДС установлены в статье 164 Налогового кодекса РФ.
В бухучете входной НДС по неотфактурованным поставкам отразите проводкой:
Дебет 19 Кредит 60
– учтен НДС по неотфактурованным поставкам ТМЦ.
Если после получения счета-фактуры окажется, что фактическая сумма налога другая, внесите исправления в бухучет. Корректировку входного НДС отразите проводками:
Дебет 19 Кредит 60
– сторнирован НДС по неотфактурованным поставкам ТМЦ;
Дебет 19 Кредит 60
– учтен НДС по ТМЦ согласно счету-фактуре.
Ситуация: как скорректировать стоимость материалов по неотфактурованным поставкам, если они были отпущены в производство. Расчетные документы поступили до утверждения отчетности за год, в котором произошла неотфактурованная поставка
При получении товаросопроводительных документов по неотфактурованным поставкам скорректируйте:
- себестоимость материалов;
- себестоимость продукции, изготовленной из этих материалов;
- себестоимость реализованной продукции, которая была изготовлена из этих материалов.
Это следует из пункта 40 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.
В учете при этом отразите следующие проводки:
Дебет 10 (15) Кредит 60
– сторнирована стоимость материалов по неотфактурованным поставкам;
Дебет 10 (15) Кредит 60
– учтена стоимость материалов при поступлении товаросопроводительных документов;
Дебет 20 (23, 29...) Кредит 10 (15)
– сторнирована стоимость материалов, списанных в производство;
Дебет 20 (23, 29...) Кредит 10 (15)
– учтена стоимость материалов, списанных в производство, при поступлении товаросопроводительных документов;
Дебет 43 Кредит 20
– учтена в себестоимости готовой продукции разница между учетной стоимостью, по которой материалы по неотфактурованной поставке были оприходованы, и стоимостью, указанной в расчетных документах;
Дебет 90-2 Кредит 43
– учтена в себестоимости реализованной готовой продукции разница между учетной стоимостью, по которой материалы по неотфактурованной поставке были оприходованы, и стоимостью, указанной в расчетных документах.
Однако такую корректировку легко выполнить, только если она не затрагивает стоимость списания материалов этого же вида по другим поставкам. Это возможно, если:
- организация списывает материалы по себестоимости каждой единицы;
- неотфактурованная поставка была единственной поставкой материалов этого вида (на момент поступления и списания остатков материалов этого вида из других поставок не было).
Если же организация списывает стоимость материалов по средней себестоимости или ФИФО, изменение стоимости материалов по неотфактурованным поставкам может затронуть стоимость списания материалов этого же вида по другим поставкам. Например, при списании материалов по средней себестоимости стоимость материалов, отпущенных в производство, определяется по итогам каждого месяца исходя из себестоимости материалов на начало месяца и себестоимости материалов, поступивших в течение этого месяца (п. 18 ПБУ 5/01). Это правило распространяется и на материалы по неотфактурованным поставкам. Так, если документы поступят после расчета средней стоимости списания материалов, по которым были неотфактурованные поставки, то ее нужно будет пересчитать. Причем пересчитать среднюю стоимость списания материалов нужно по итогам каждого месяца до получения расчетных документов от поставщика. При пересчете средней стоимости списания также нужно будет уточнить себестоимость выпущенной и реализованной продукции.
Поскольку такие расчеты очень затруднительны, на практике организации стоимость материалов по неотфактурованным поставкам не корректируют. При этом расчеты с поставщиком уточняют следующим образом. Если цена материалов по документам выше цены, использованной при их оприходовании, то задолженность перед поставщиком уточняется проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 60
– отражено увеличение задолженности перед поставщиком по ранее неотфактурованным поставкам.
Если цена материалов по документам выше цены, использованной при их оприходовании, то задолженность перед поставщиком уточняется проводкой:
Дебет 60 Кредит 91-1
– отражено уменьшение задолженности перед поставщиком по ранее неотфактурованным поставкам.
Вместе с тем существует небольшая вероятность, что при проверке налоговая инспекция может признать, что организация допустила грубое нарушение правил учета доходов и расходов (ст. 120 НК РФ). Кроме того, для целей расчета налога на прибыль (единого налога при упрощенке) стоимость списания материалов, по которым была неотфактурованная поставка, все равно придется пересчитать.
ОСНО: налог на прибыль
ТМЦ по неотфактурованным поставкам при расчете налога на прибыль учесть нельзя. Для целей налогообложения все расходы должны быть подтверждены документально (п. 1 ст. 252 НК РФ). Акты по формам № М-7, № ТОРГ-4 и № ТОРГ-5, составленные по неотфактурованным поставкам, не являются документами, которыми организация может подтвердить свои расходы на приобретение ТМЦ.
Учесть ТМЦ по неотфактурованным поставкам при расчете налога на прибыль можно только после получения расчетных документов. Если ТМЦ были реализованы или отпущены в производство до получения расчетных документов, то налоговую базу по налогу на прибыль следует уточнить. А именно стоимость ТМЦ учесть в составе расходов организации.
Если документы получены до сдачи налоговой декларации по итогам года, в котором произошла неотфактурованная поставка, стоимость ТМЦ учтите при расчете налога на прибыль в следующем порядке.
Если организация применяет метод начисления, налоговую базу по налогу на прибыль уменьшите за тот отчетный период, в котором товары были реализованы (ст. 320 НК РФ). По материалам, отпущенным в эксплуатацию (производство), определите, к прямым или косвенным расходам они относятся. Если это косвенные расходы, то налоговую базу уменьшите за тот отчетный период, в котором материалы были отпущены в производство (п. 2 ст. 272, абз. 1 п. 2 ст. 318 НК РФ). Если прямые – за тот отчетный период, в котором продукция, изготовленная из этих материалов, была реализована (абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ). Подробнее об этом см. Как в налоговом учете отражать прямые и косвенные расходы.
Если организация применяет кассовый метод, налоговую базу по налогу на прибыль уменьшите за тот отчетный период, в котором товары были реализованы (материалы переданы в производство) и оплачены поставщику (ст. 273, 320 НК РФ).
При этом если за корректируемый отчетный период декларация по налогу на прибыль была представлена, организация вправе, но не обязана подать в налоговую инспекцию уточненную декларацию. Это связано с тем, что ошибка в расчете налоговой базы не привела к занижению налога (абз. 2 п. 1 ст. 81 НК РФ). Кроме того, налог на прибыль рассчитывается нарастающим итогом с начала каждого года (ст. 286 НК РФ). Поэтому стоимость ТМЦ по ранее неотфактурованным поставкам можно отразить в расходах в налоговой декларации за следующий отчетный период или по итогам налогового периода.*
Если организация применяет ПБУ 18/02, в учете будут возникать временные разницы, приводящие к образованию отложенного налогового актива (подп. 11 и 14 ПБУ 18/02). Связано это с тем, что в отличие от налогового учета в бухучете расходы на приобретение неотфактурованных ТМЦ учитываются до поступления документов.
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– учтен отложенный налоговый актив по неотфактурованным поставкам.
После того как расходы на приобретение ТМЦ уменьшат налоговую базу по налогу на прибыль, отложенный налоговый актив спишите:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09
– списан отложенный налоговый актив по неотфактурованным поставкам.
Ситуация: как учесть при расчете налога на прибыль стоимость ТМЦ по неотфактурованным поставкам. До конца года ТМЦ были списаны в производство (реализованы) без списания их стоимости в расходы. Товаросопроводительные документы получены в следующем году после сдачи годовой декларации по налогу на прибыль
Однозначного ответа на этот вопрос законодательство не содержит.
С одной стороны, необходимо корректировать налоговую базу прошлых лет. То есть вносить изменения в тот налоговый период, в котором ТМЦ были переданы в производство (реализованы). Существующая арбитражная практика свидетельствует о том, что налоговые инспекции при проверках настаивают именно на этом варианте. Он основан на следующем. При обнаружении ошибок в расчете налоговой базы исправления вносятся в период возникновения ошибки (абз. 2 п. 1 ст. 54 НК РФ). При этом нельзя относить такие расходы на убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году, так как период, в котором ТМЦ были отпущены в производство (реализованы), известен. А в составе убытков прошлых периодов учитываются только расходы, по которым нельзя установить точную дату их возникновения. Кроме того, запоздалое получение расчетных документов не препятствует корректировке расходов прошлых лет. В некоторых случаях суды принимают указанную позицию (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 23 августа 2006 г. № Ф04-5246/2006(25535-А46-33) и от 12 июля 2006 г. № Ф04-4371/2006(24510-А45-33); Волго-Вятского округа от 7 июня 2006 г. № А43-41481/2005-32-1225, от 1 марта 2006 г. № А11-5827/2005-К2-24/239, от 12 октября 2005 г. № А43-35485/2004-30-408 и от 5 августа 2005 г. № А43-31295/2004-11-1163; Уральского округа от 4 октября 2006 г. № Ф09-8833/06-С2 и от 22 июня 2006 г. № Ф09-5293/06-С7; Поволжского округа от 27 сентября 2006 г. № А65-4342/2005-СА1-23 и от 6 сентября 2006 г. № А65-5878/2005-СА1-23; Центрального округа от 2 октября 2006 г. № А09-1331/05-13-21 и от 29 мая 2006 г. № А36-3893/2005; Дальневосточного округа от 10 апреля 2006 г. № Ф03-А16/06-2/646; Северо-Западного округа от 8 ноября 2006 г. № А21-7106/2005, от 13 июня 2006 г. № А42-9863/2005 и от 19 августа 2005 г. № А52-569/2005/2).
С другой стороны, положения статьи 54 Налогового кодекса РФ применимы лишь для случаев обнаружения ошибок в расчете налоговой базы. В ситуации с неотфактурованными поставками ошибки в расчете налоговой базы нет. И организация вправе учесть ТМЦ как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году (подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ). Такая точка зрения также нашла свое отражение в арбитражной практике ((постановления ФАС Поволжского округа от 19 октября 2006 г. № А12-7537/06-С10, от 6 апреля 2006 г. № А06-4542У/4-13/05 и от 28 сентября 2004 г. № А57-8496/2003-22, Западно-Сибирского округа от 28 ноября 2005 г. № Ф04-8516/2005(17316-А27-33), Центрального округа от 23 ноября 2006 г. № А64-1271/06-11, Московского округа от 4 июля 2005 г. № КА-А40/5659-05).
Если организация выберет второй вариант и отразит стоимость ТМЦ в составе убытков прошлых лет, то, вероятнее всего, проверяющие исключат расходы в виде стоимости ТМЦ из налоговой базы периода, в котором получены документы. Это повлечет за собой выявление недоимки по налогу на прибыль (авансовым платежам), а также начисление штрафов и пеней.
ОСНО: НДС
Входной НДС по неотфактурованным поставкам к вычету не принимайте. Одним из основных условий применения налогового вычета является наличие счета-фактуры (п. 1 ст. 172 НК РФ). В том налоговом периоде, в котором счет-фактура будет передан организации, входной налог примите к вычету. Исключение из этого правила составляют случаи, когда:
- организация пользуется освобождением от уплаты НДС;
- организация проводит только не облагаемые НДС операции.
В этих случаях входной НДС учитывайте в стоимости неотфактурованных ТМЦ. Это следует из пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса РФ.*
Если организация выполняет как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции, входной налог со стоимости ТМЦ распределите (п. 4 ст. 170 НК РФ).
Наталья Комова,
заместитель директора департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики Минфина России
.
05.09.2013г.
С уважением,
эксперт «Системы Главбух»
Зайкин Павел.