Подробный порядок отражения в бухучете получения и использования субсидий содержится в материалах Системы Главбух. Использовать 20 счет субсчет «субсидия» нет необходимости.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух
Рекомендация: Как отразить в бухучете и при налогообложении государственную помощь (субсидии, бюджетные кредиты и др.)
Организация может получить средства целевого финансирования в виде:
- имущества (в т. ч. денежных средств) от других организаций или граждан (негосударственное целевое финансирование);
- финансовой помощи от государства (государственной помощи).
Государственная помощь
Государственная помощь может быть предоставлена в виде:
- субсидий;
- бюджетных кредитов;
- прочих форм государственной помощи. К ним, в частности, можно отнести имущественную поддержку малого и среднего бизнеса, когда организациям предоставляется имущество, например, оборудование, материалы, на возмездной, безвозмездной основе или на льготных условиях (ч. 1 ст. 18 Закона от 24 июля 2007 г. № 209-ФЗ).
Бухучет
Для целей бухучета государственная помощь подразделяется на средства, связанные с финансированием:
- капитальных расходов на приобретение (создание) внеоборотных активов (например, основных средств);
- текущих расходов.
В первом случае предоставление государственной помощи может сопровождаться дополнительными условиями, такими как:
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
- ограничение приобретения определенных видов активов;
- конкретное местонахождение приобретаемых активов;
- установленные сроки приобретения и владения активами.
К финансированию текущих расходов относятся все другие виды государственной помощи, отличные от приобретения (создания) внеоборотных активов. При этом для целей бухучета не признаются государственной помощью средства (экономическая выгода), полученные в рамках:
- государственного регулирования цен и тарифов;
- применения соответствующих правил налогообложения прибыли (например, предоставление налоговых льгот, отсрочки или рассрочки по уплате налогов и сборов, инвестиционных налоговых кредитов);
- полученных бюджетных инвестиций (в частности, участие государства в формировании уставного капитала организации, например, унитарных).
Государственная помощь может быть предоставлена организации в виде:
- денежных средств;
- другого имущества (например, основных средств, материалов).
Об этом говорится в пунктах 3 и 4 ПБУ 13/2000.
При отражении в бухучете государственной помощи (кроме бюджетных кредитов) возникают три группы операций:
- поступление государственной помощи;
- использование государственной помощи;
- возврат государственной помощи.*
Бюджетные кредиты, предоставленные организации, отражайте в бухучете в порядке, предусмотренном для учета заемных средств (п. 16 ПБУ 13/2000). Исключением из этого правила является случай, когда организация получает такие кредиты на безвозвратной основе. Тогда получение средств отражайте в учете в общем порядке, предусмотренном для государственной помощи (п. 17 ПБУ 13/2000).
Отражение в бухучете иных форм государственной помощи зависит от того, какое имущество получает организация и на каких условиях. Так, например, если в рамках имущественной поддержки от государства организация получает оборудование, то порядок отражения его получения в бухучете будет соответствовать порядку, предусмотренному для основных средств, приобретенных за счет государственной помощи.
Информацию о средствах, полученных из бюджета, организация должна раскрыть в бухгалтерской отчетности (Бухгалтерском балансе). Порядок раскрытия такой информации прописан в разделе IV ПБУ 13/2000. Данные о характере использования целевых средств коммерческие организации должны отразить в Отчете о целевом использовании средств и Пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках. Подробнее о составе бухгалтерской отчетности см. Какие документы нужно сдавать в составе бухгалтерской отчетности.
Поступление государственной помощи
В зависимости от выполнения условий предоставления бюджетных средств организация может отражать средства государственной помощи:
- по мере возникновения целевого финансирования и задолженности по этим средствам;
- по мере фактического получения ресурсов.
Об этом говорится в пункте 7 ПБУ 13/2000.
В первом случае организация отражает государственную помощь в учете при наличии следующих условий:
- имеется уверенность, что условия предоставления таких средств организацией будут выполнены. Подтверждением могут быть, например, заключенные организацией договоры, принятые и публично объявленные решения, технико-экономические обоснования, утвержденная проектно-сметная документация;
- имеется уверенность, что указанные средства будут получены. Подтверждением могут быть, например, утвержденная бюджетная роспись, уведомление о бюджетных ассигнованиях, лимитах бюджетных обязательств, акты приемки-передачи ресурсов и иные соответствующие документы.
Такой порядок предусмотрен пунктом 5 ПБУ 13/2000.
При возникновении целевого финансирования (задолженности по предоставлению средств) в учете сделайте проводки:
Дебет 76 Кредит 86
– отражена задолженность бюджета по предоставлению государственной помощи.*
По мере фактического получения средств соответствующие суммы уменьшают задолженность и увеличивают счета учета поступившего имущества (например, денежных средств, капитальных вложений):
Дебет 51 (08, 10...) Кредит 76
– отражено поступление имущества (в т. ч. денежных средств) в рамках государственной помощи.*
Об этом говорится в абзаце 1 пункта 7 ПБУ 13/2000 и Инструкции к плану счетов.
Во втором случае (если организация фактически получила средства государственной помощи, но достаточная уверенность в том, что она выполнит условия их предоставления отсутствует) при их получении в учете сделайте проводку:
Дебет 51 (08, 10...) Кредит 86
– отражено поступление имущества (в т. ч. денежных средств) в рамках государственной помощи.
Полученные средства учитывайте на счете 86 вплоть до того момента, пока у организации не появится уверенность в том, что условия получения целевых средств будут выполнены.
Например, такая ситуация может возникнуть, если организация получила средства на строительство производственного цеха, однако есть сомнения в том, что строительство будет окончено в установленный срок.
Об этом говорится в пункте 12, абзаце 2 пункта 7 ПБУ 13/2000 и Инструкции к плану счетов.
Если государственная помощь предоставлена на финансирование расходов, которые возникли у организации в прошлых отчетных периодах, то в бухучете сделайте проводки:
Дебет 76 Кредит 91-1
– отражена задолженность бюджета по предоставлению государственной помощи;
Дебет 51 Кредит 76
– отражено поступление средств государственной помощи на финансирование расходов, которые возникли у организации в прошлых отчетных периодах.
Об этом говорится в пункте 10 ПБУ 13/2000.
Субсидии, полученные в связи с реализацией товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам или предоставлением потребителям льгот в соответствии с законодательством, НДС не облагаются (п. 2 ст. 154 НК РФ). Подробнее об этом см. Как начислить НДС при реализации товаров (работ, услуг)
Использование государственной помощи
Использовать средства государственной помощи организация обязана строго по целевому назначению и с соблюдением всех условий их предоставления. В противном случае полученные средства нужно вернуть бюджету.* Такой вывод позволяют сделать положения статьи 38 и пункта 3 части 2 статьи 78 Бюджетного кодекса РФ.
Использование государственной помощи в бухучете отражайте в зависимости от направлений их расходования.
Средства государственной помощи, направленные на финансирование капитальных расходов, списывайте в таком порядке:
- если актив подлежит амортизации то на протяжении срока полезного использования внеоборотных активов;
- если актив не амортизируется (например, земельный участок) то в течение периода признания расходов, связанных с выполнением условий предоставления бюджетных средств на приобретение внеоборотных активов.
В первом случае целевое финансирование учитывается в качестве доходов будущих периодов при вводе объектов внеоборотных активов в эксплуатацию. Впоследствии, в течение срока полезного использования объекта, суммы доходов будущих периодов списываются на прочие доходы в размере начисленной амортизации.
В частности, при приобретении за счет государственной помощи основных средств, подлежащих амортизации (после отражения на счете 01 в общем порядке), в учете сделайте проводку:
Дебет 86 Кредит 98-2
– отражены средства государственной помощи в составе доходов будущих периодов (на стоимость приобретенного основного средства).
Затем ежемесячно (по мере начисления амортизации):
Дебет 20 (23, 25, 26...) Кредит 02
– начислена амортизация по основным средствам, приобретенным за счет государственной помощи;
Дебет 98-2 Кредит 91-1
– учтена в составе прочих доходов сумма амортизации, начисленная по основным средствам, приобретенным за счет государственной помощи.
Такие правила предусмотрены пунктом 9 ПБУ 13/2000.
Использование государственной помощи на финансирование текущих расходов (например, приобретение материалов, выплата зарплаты) отражайте в периодах признания указанных затрат.*
При финансировании за счет средств государственной помощи текущих расходов в учете делайте следующие проводки.
При использовании государственной помощи на приобретение материалов:
Дебет 10 Кредит 60
– оприходованы материалы;
Дебет 86 Кредит 98-2
– отнесена на доходы будущих периодов сумма государственной помощи, израсходованная на приобретение материалов;
Дебет 20 (23, 25, 44…) Кредит 10
– списаны в производство материалы;
Дебет 98-2 Кредит 91-1
– учтена в составе прочих доходов сумма государственной помощи, израсходованная на приобретение материалов.
При начислении зарплаты (иных расходов аналогичного характера), источником финансирования которой является государственная помощь:
Дебет 86 Кредит 98-2
– отнесена на доходы будущих периодов сумма государственной помощи, которая является источником финансирования выплат в пользу сотрудников (источником уплаты зарплатных взносов);
Дебет 20 (23, 26, 44…) Кредит 70 (69, 73,...)
– начислены выплаты в пользу сотрудников (зарплатные взносы);
Дебет 98-2 Кредит 91-1
– учтена в составе прочих доходов сумма государственной помощи, которая является источником финансирования выплат сотрудникам (зарплатных взносов).*
Об этом говорится в абзаце 2 пункта 9 ПБУ 13/2000.
Исключением из всего вышеизложенного порядка отражения в бухучете использования государственной помощи является случай, когда выделение бюджетных средств связано с выполнением определенных условий. В этом случае период, в течение которого средства будут списываться со счета 86, нужно определить исходя из времени признания тех расходов, финансирование которых осуществлено. Такой порядок предусмотрен в абзаце 4 пункта 9 ПБУ 13/2000.
Олег Хороший,
государственный советник налоговой службы РФ II ранга
22.07.2014 г.
С уважением,
Ирина Киселева, эксперт БСС «Система Главбух».
Ответ утвержден Александром Родионовым,
заместителем начальника Горячей линии БСС «Система Главбух».