Если размер доли участия гражданина в организации составляет более 50%, то он признается контролируемым лицом. На гражданина, который признается контролирующим лицом, возлагается ряд дополнительных обязанностей, за неисполнение которых грозит налоговая ответственность. Так, контролирующее лицо обязан: уведомить налоговую инспекцию о своем участии в иностранной организации; уведомить налоговую инспекцию о контролируемых иностранных организациях; рассчитать и уплатить налоги с доходов контролируемой организации; отчитаться по доходам контролируемой организации.
Если размер доли участия составляет менее 50%, то отчитываться в России гражданин не должен.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух
1.Рекомендация: Кто признается контролируемой иностранной компанией и контролирующим ее лицом
С 1 января 2015 года в России введен порядок налогообложения прибыли иностранных организаций (структур), контролируемых российскими налоговыми резидентами (п. 5 ст. 1, п. 22 ст. 2, п. 1 ст. 4 Закона от 24 ноября 2014 г. № 376-ФЗ*). Это обусловлено борьбой с офшорными схемами по выводу капитала за рубеж через такие образования (послание Президента РФ Федеральному Собранию от 13 декабря 2013 г.).
Новый порядок налогообложения прибыли иностранных компаний сводится к тому, что раннее не облагаемые доходы, выводимые в офшоры, теперь будут облагаться налогом на прибыль или НДФЛ по российским правилам.
Иностранную организацию или структуру без образования юридического лица, доходы которой подпадут под налогообложение, называют контролируемыми. А вот того, кто должен будет рассчитать налог с ее дохода и перечислить его в бюджет, – контролирующим лицом*. Признание гражданина или организации контролирующим лицом накладывает на них ряд дополнительных обязанностей, за неисполнение которых грозит налоговая ответственность.
Кто признается контролируемой иностранной организацией (структурой), а кто – контролирующим ее лицом, вы и узнаете из этой рекомендации.
Контролирующее лицо
Контролирующим лицом иностранной организации (структуры без образования юридического лица) могут признать как организацию, так и гражданина. Главный критерий для признания – размер доли прямого или косвенного участия. Однако только этим критерием законодатель не ограничился.*
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
Как определить размер доли участия
Размер доли участия как гражданина, так и организации определите в общеустановленном порядке, то есть по правилам статьи 105.2 Налогового кодекса РФ.
Для граждан важно запомнить следующее. При определении доли нужно учесть не только свое единоличное участие, но и участие супруга и несовершеннолетних детей. То есть граждане размер доли участия определяют по следующей формуле:*
Размер доли участия гражданина в иностранной организации (структуре без образования юрлица) | = | Размер собственной доли гражданина | + | Размер доли супруга | + | Размеры долей несовершеннолетних детей |
Такой порядок следует из пункта 4 статьи 25.13 и статьи 105.2 Налогового кодекса РФ.
Как по размеру доли участия определить, что организация (гражданин) является контролирующим лицом
Для начала скажем, что на 2015 год законодатель установил переходный период и специальные правила для признания лица контролирующим по доле участия. Начиная с 1 января 2016 года для этого будут уже действовать общие правила.
Так, в 2015 году контролирующим лицом признается организация (гражданин) с долей участия в иностранной организации (структуре) более 50 процентов (п. 1 ст. 3 Закона от 24 ноября 2014 г. № 376-ФЗ).*
Начиная с 1 января 2016 года контролирующим лицом признается:
- организация (гражданин) с долей участия в иностранной организации (структуре) более 25 процентов;
- организация или гражданин (совместно с супругом и несовершеннолетними детьми) с долей участия виностранной организации (структуре) более 10 процентов. Но только если доля участия всех налоговых резидентов России в этой компании будет более 50 процентов.
Это следует из положений пункта 3 статьи 25.13 Налогового кодекса РФ.
Как по другим критериям определить, что организация (гражданин) является контролирующим лицом
Контролировать иностранную организацию (структуру) можно не только через определенный размер доли участия в ней. Поэтому законодатели определили еще один критерий для признания лица контролирующим.
В отношении иностранных организаций он звучит так. Если организация (гражданин) оказывает или имеет возможность оказывать определяющее влияние на решения иностранной организации по распределению прибыли, то налоговая инспекция может признать ее контролирующим лицом. Причем речь идет о контроле над распределением прибыли не только в своих интересах, но и в интересах супруга и своих несовершеннолетних детей. А сам контроль возможен в силу:
- прямого или косвенного участия в этой иностранной организации;
- участия в договоре управления этой иностранной организацией;
- либо других особенностей отношений.
То есть перечень оснований для контроля остается открытым.
В отношении иностранных структур без образования юридического лица критерий будет таким. Налоговая инспекция признает организацию (гражданина) контролирующим лицом, если она оказывает или имеет возможность оказывать определяющее влияние на решения по распределению прибыли структуры в пользу ее участников или других получателей. А сам контроль возможен в силу национального законодательства либо в силу договора.
Это следует из положений пункта 5 статьи 25.13 Налогового кодекса РФ.
Здесь важно отметить следующее. Чтобы по обозначенному критерию инспекторы могли признать организацию или гражданина контролирующим лицом, они прежде всего должны располагать достоверной информацией. Ее инспекторы могут получить от компетентных органов других стран в рамках информационного обмена. Но это еще не все. Инспекторы должны соблюсти определенную процедуру.
Впрочем, у организации (гражданина) всегда есть право самостоятельно признать себя контролирующим лицом по такому критерию, как влияние на решения по распределению прибыли.
Такой порядок установлен пунктом 6 статьи 25.13 и пунктами 8–12 статьи 25.14 Налогового кодекса РФ.
Контролируемая иностранная компания
Контролируемой может быть признана как иностранная организация (т. е. юридическое лицо), так и иностранная структура без образования юридического лица.
К иностранным структурам без образования юридического лица относят:
- фонды;
- партнерства;
- товарищества;
- трасты;
- другие формы коллективных инвестиций или доверительного управления.
Эти структуры признаются контролируемыми при соблюдении одного условия – контролирующим их лицомвыступает налоговый резидент России. Условия, при выполнении которых такое лицо признается налоговым резидентом, определены в статьях 207, 246.2 Налогового кодекса РФ.
Это следует из положений пункта 2 статьи 11 и пункта 2 статьи 25.13 Налогового кодекса РФ.
А вот контролируемой иностранной организацией будет считаться та, которая соответствует одновременно двум условиям:
- она не является налоговым резидентом России (условия, перечисленные в ст. 246.2 НК РФ, не выполняются);
- ее контролируют организации и (или) физические лица – налоговые резиденты России (условия, перечисленные в ст. 207, 246.2 НК РФ, выполняются).
Это следует из пункта 1 статьи 25.13 Налогового кодекса РФ.
Что повлечет за собой признание организации или гражданина контролирующим лицом, а иностранной организации (структуры) – контролируемым? Об этом см. Какие обязанности возникают у контролирующего лица и Кто должен платить налоги с доходов контролируемых компаний.
Андрей Кизимов, заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
2.Рекомендация:Какие обязанности возникают у контролирующего лица
На организацию или гражданина, которые признаны контролирующим лицом, возлагается ряд дополнительных обязанностей, за неисполнение которых грозит налоговая ответственность.
Так, контролирующее лицо обязано:*
- уведомить налоговую инспекцию о своем участии в иностранной организации;
- уведомить налоговую инспекцию о контролируемых иностранных организациях (структурах);
- рассчитать и уплатить налоги с доходов контролируемых компаний;
- отчитаться по доходам контролируемой компании.
Это следует из положений пункта 3.1 статьи 23 и пункта 1 статьи 25.14 Налогового кодекса РФ.
Уведомление об участии в иностранной организации
Основания для подачи
Уведомление об участии в иностранной организации должны подавать как юридические, так и физические лица. Основанием для этого является любое из следующих событий:
- владение долей в иностранной организации более 10 процентов;
- учреждение иностранной структуры без образования юридического лица.
То есть контролирующие лица в эту категорию попадают в любом случае.
Это следует из положений подпунктов 1 и 2 пункта 3.1 статьи 23, подпункта 1 пункта 1 статьи 25.14 Налогового кодекса РФ.
Когда подать
Срок подачи уведомления об участии в иностранных организациях зависит от того, в каком периоде возниклооснование для подачи. Так, уведомление нужно представить:
- не позднее 15 июня 2015 года, если основание для подачи возникло до 15 мая 2015 года (включительно);
- не позднее 15 июля 2015 года, если основание для подачи возникло в период с 16 мая по 14 июня 2015 года (включительно);
- в течение одного месяца с даты, когда возникло основание для подачи, если это произошло 15 июня 2015 года и позднее.
Важно: если участие в иностранной организации прекращено (учрежденная иностранная структура ликвидирована) в период с 1 января 2015 года по 14 июня 2015 года, уведомление подавать в инспекцию не нужно.
Если после подачи уведомления размер доли, которой владеет организация (гражданин), изменился, повторно подавать уведомление об участии в иностранных организациях не нужно. И неважно, как изменилась доля: в большую или меньшую сторону. Например, российская организация приобрела акции иностранной компании. Доля участия в этой компании составила 11 процентов. В установленный срок российская организация подала уведомление об участии в иностранной компании. Через месяц организация купила еще акции этой же компании. Доля ее участия составила уже 60 процентов. Повторно подавать уведомление организация не стала.
А вот если организация (гражданин) полностью прекращает участие в иностранной организации (структуре), проинформировать об этом налоговую инспекцию уже нужно. Например, если продали соответствующий пакет акций (долей). Проинформируйте инспекцию в срок не позднее одного месяца с даты прекращения участия.
Это следует из положений пункта 3 статьи 25.14 Налогового кодекса РФ, статьи 2 Закона от 6 апреля 2015 г. № 85-ФЗ.
Куда подать
Уведомление об участии в иностранных организациях подайте в налоговую инспекцию по месту своего нахождения (местожительству).
А организации, которые отнесены к категории крупнейших налогоплательщиков, должны представить уведомление по месту своего учета в качестве крупнейших налогоплательщиков.
Такие правила установлены абзацами 1 и 2 пункта 4 статьи 25.14 Налогового кодекса РФ.
По какой форме подать
Организации подают уведомление исключительно в электронном виде. А вот граждане – по своему усмотрению: в электронной форме или на бумаге (абз. 3 и 4 п. 4 ст. 25.14 НК РФ).
Форма и электронный формат уведомления, а также порядок их заполнения и представления должны быть утверждены ФНС России по согласованию с Минфином России (абз. 5 п. 4 ст. 25.14 НК РФ, письмо ФНС России от 16 января 2015 г. № ОА-3-17/87).
В уведомлении укажите:
- дату, с которой возникло основание для подачи уведомления;
- наименование иностранной организации (структуры);
- регистрационный номер иностранной организации, код в качестве налогоплательщика или их аналоги, присвоенные ей при регистрации (инкорпорации);
- долю участия в иностранной организации. При косвенном участии: наименование, регистрационный код и долю каждой последующей организации, через которую осуществляется косвенное участие в иностранной организации;
- дату окончания участия в иностранной организации (структуре).
Это следует из положений пункта 5 статьи 25.14 Налогового кодекса РФ.
Если контролирующее лицо после подачи уведомления об участии в иностранных организациях самостоятельно обнаружит, что при его заполнении допустило ошибки, неточности или указало не все сведения, оно вправе представить уточненное уведомление.
Если это сделать до того, как все эти неточности и ошибки обнаружит налоговая инспекция и известит об этом организацию, к ответственности вас не привлекут.
Это следует из положений пункта 7 статьи 25.14 Налогового кодекса РФ.
Ответственность
Внимание: за непредставление (несвоевременное представление) уведомления об участии в иностранных организациях или за недостоверность сведений в нем налоговая инспекция может оштрафовать контролирующее лицо по статье 129.6 Налогового кодекса РФ.
Размер штрафа составляет 50 000 руб. в отношении каждой иностранной организации, сведения о которой поданы с нарушениями либо не поданы вовсе (п. 2 ст. 129.6 НК РФ).
Уведомление о контролируемых компаниях
Уведомление о контролируемых иностранных компаниях должны подавать как организации, так и физические лица, которые выступают контролирующими лицами по отношению к иностранным организациям и структурам без образования юридического лица*.
Когда подать
Уведомление о контролируемых иностранных организациях (структурах) представьте в срок не позднее 20 марта года, следующего за налоговым периодом по налогу на прибыль (НДФЛ). Например, по доходам иностранной организации, полученным в 2015 году, уведомление нужно подать не позже 20 марта 2016 года.
Это следует из положений абзаца 2 пункта 3 статьи 25.14 Налогового кодекса РФ.
Куда подать
Подайте уведомление в налоговую инспекцию по месту своего нахождения (местожительству).
А организации, которые отнесены к категории крупнейших налогоплательщиков, должны представить его по месту своего учета в качестве крупнейших налогоплательщиков.
Такие правила установлены абзацами 1 и 2 пункта 4 статьи 25.14 Налогового кодекса РФ.
По какой форме подать
Контролирующие лица – организации обязаны подать уведомление в инспекцию в электронной форме. А контролирующие лица – граждане – по своему усмотрению: в электронной форме или на бумаге (абз. 3 и 4п. 4 ст. 25.14 НК РФ).
Форма и электронный формат уведомления, а также порядок их заполнения и представления должны быть утверждены ФНС России по согласованию с Минфином России (абз. 5 п. 4 ст. 25.14 НК РФ, письмо ФНС России от 16 января 2015 г. № ОА-3-17/87).
В уведомлении укажите:
- налоговый период, за который представляется уведомление;
- наименование контролируемой иностранной организации (структуры);
- регистрационный номер иностранной организации, код в качестве налогоплательщика или их аналоги, присвоенные ей при регистрации (инкорпорации);
- последний день периода, за который составляется годовая финансовая отчетность иностранной организации (структуры);
- дату составления годовой финансовой отчетности иностранной организации, а также дату завершения налогового периода по налогу на прибыль (доходы) в соответствии с ее личным законом;
- дату составления аудиторского заключения по годовой финансовой отчетности иностранной организации (при обязательном аудите);
- долю участия в иностранной организации. При косвенном участии: наименование, регистрационный код и долю каждой последующей организации, через которую осуществляется косвенное участие в иностранной организации;
- основания, по которым организация (гражданин) признается контролирующим лицом;
- основания, по которым прибыль контролируемой иностранной компании освобождена от налогообложения.
Это следует из положений пункта 6 статьи 25.14 Налогового кодекса РФ.
Ответственность
Внимание: за непредставление (несвоевременное представление) уведомления о контролируемых иностранных компаниях либо за недостоверность сведений в нем налоговая инспекция может оштрафовать контролирующее лицо по статье 129.6 Налогового кодекса РФ.
Размер штрафа составляет 100 000 руб. по каждой контролируемой иностранной компании, сведения о которой не представлены либо в отношении которой представлены недостоверные данные (п. 1 ст. 129.6 НК РФ).
Принудительное признание лица контролирующим
Если не выполнить обязанность по подаче уведомления о контролируемых иностранных компаниях, инспекция может принудительно потребовать сделать это. Это возможно тогда, когда у нее будет информация, которая свидетельствует о том, что организация (гражданин) является контролирующим лицом. Такую информацию инспекторы могут, в частности, получить в рамках международного обмена.
Для принудительного истребования предусмотрена отдельная процедура, которая состоит из следующих этапов:
- инспекция направит требование о представлении уведомления о контролируемых компаниях или пояснений;
- организация (гражданин) направляет пояснения и доказывающие документы (если сочла, что контролирующим лицом она не является);
- инспекторы рассматривают пояснения и подтверждающие документы;
- инспектор направляет организации (гражданину) уведомление о контролируемых иностранных компаниях, если установил основания для признания ее контролирующим лицом;
- получив уведомление, организация (гражданин) вправе оспорить решение инспекции в суде.
А теперь подробнее о каждом этапе.
Если организация (гражданин) не представит уведомление о контролируемой иностранной организации (структуре), инспекция при наличии на то оснований потребует это сделать. Для этого она направит организации (гражданину) специальное требование, в котором укажет:
- наименование организации (гражданина);
- наименование иностранных организаций (структур), в отношении которых есть информация о том, что вы их контролируете;
- регистрационный номер иностранной организации, код в качестве налогоплательщика или их аналоги, присвоенные ей при регистрации (инкорпорации);
- описание оснований для признания организации (гражданина) контролирующим лицом иностранной организации (структуры).
Это следует из положений пункта 9 статьи 25.14 Налогового кодекса РФ.
У налогоплательщика есть два варианта исполнения требования.
Первый: это подать уведомление о контролируемых компаниях, если вы согласны с тем, что такие компании все-таки есть. Уведомление подайте в срок, который указан в требовании.
Если же вы считаете, что контролируемых компаний у вас нет, то это второй вариант. В этом случае свою позицию придется доказывать. Составьте для инспекторов пояснения и приложите к ним документы, которые подтвердят, что иностранные организации (структуры) вы не контролируете. Пояснения и документы подайте в срок не позднее 20 календарных дней с даты получения требования.
Это следует из положений пункта 8 статьи 25.14 Налогового кодекса РФ.
Инспекция рассмотрит пояснения, документы и примет решение, является организация (гражданин) контролирующим лицом в отношении таких иностранных компаний (структур) или нет. Каких-либо сроков на рассмотрение и принятие решения у проверяющих нет, закон не ограничивает их в этом.
Если ваши доводы инспекторов не убедили и они все-таки признали вас контролирующим лицом, инспекция направит вам уведомление о контролируемых иностранных компаниях. В уведомлении инспекция укажет те же данные, что и в требовании.
Организация (гражданин) вправе оспорить это уведомление в судебном порядке. Сделать это можно в течение трех месяцев с даты его получения. О таком факте нужно известить налоговую инспекцию. На это отводится три дня с момента подачи заявления в суд.
Важно, что до вступления в силу судебного решения организация (гражданин) не признается контролирующим лицом иностранной организации (структуры).
Если организация (гражданин) решила не идти в суд, то по истечении трех месяцев со дня получения уведомления она признается контролирующим лицом иностранных организаций (структур), указанных в таком уведомлении.
Это следует из положений пунктов 11 и 12 статьи 25.14 Налогового кодекса РФ.
Расчет и уплата налогов*
Контролирующее лицо обязано уплатить налоги с прибыли контролируемых иностранных компаний. Организации платят налог на прибыль, а физические лица – НДФЛ.
Однако есть случаи, когда контролирующему лицу предоставляется льгота в виде освобождения от уплаты налогов.
Это следует из положений пункта 7 статьи 25.13, пункта 2 статьи 25.15, подпункта 8.1 пункта 3 статьи 208, подпункта 25части 2 статьи 250 Налогового кодекса РФ.
Подробнее об этом см.:
Кто должен платить налоги с доходов контролируемых компаний;
Как рассчитать и перечислить в бюджет налог на прибыль с доходов контролируемой компании;
Как рассчитать и перечислить в бюджет НДФЛ с доходов контролируемой компании.
Отчет по налогам
Контролирующее лицо обязано отчитаться по доходам контролируемой иностранной компании.
Специальные формы отчетности для этих целей не предусмотрены. Поэтому организации заявляют такие доходы в декларации по налогу на прибыль, а граждане – в декларации по форме 3-НДФЛ.
Это следует из положений пункта 5 статьи 25.15 Налогового кодекса РФ.
Андрей Кизимов, заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
22.05.2015г.
С уважением,
Марина Бембеева, эксперт Системы Главбух.
Ответ утвержден Александром Родионовым,
заместителем руководителя экспертной поддержки.