Дата признания материальных расходов в налоговой базе зависит от метода налогового учета, применяемого организацией. При использовании метода начисления расходы признаются в том периоде, к которому они относятся (п. 1 ст. 272 НК РФ).
Так, при применении метода начисления часть материальных расходов организация может отнести к прямым (п. 1 ст. 318 НК РФ). В этом случае стоимость материалов учтите в расходах по мере реализации строительно-монтажных работ, на выполнение которых они пошли (п. 2 ст. 318 НК РФ).
Если организация применяет метод начисления, момент признания расходов на оплату труда зависит от того, к прямым или косвенным расходам они относятся. Зарплату и начисленные на нее взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний по сотрудникам, непосредственно занятым в производстве, учитывайте в составе прямых расходов.
Затраты на оплату труда, которые относятся к прямым расходам, учтите при расчете налога на прибыль по мере реализации работ, в стоимости которых они учтены (абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ).
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух
1. Рекомендация: Как учесть при расчете налога на прибыль материальные расходы
Состав расходов
К материальным расходам, в частности, относится стоимость:*
- покупного сырья и материалов, используемых в процессе производства (за исключением стоимости возвратных отходов);
- покупных материалов, используемых для упаковки и другой предпродажной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (работ, услуг);
- покупных комплектующих и полуфабрикатов, которые в дальнейшем будут подвергнуты обработке;
- топлива, воды и энергии, необходимых для технологических целей;
- работ (услуг) производственного характера, выполняемых сторонними организациями или предпринимателями, а также структурными подразделениями организации;
- имущества, не являющегося амортизируемым (покупных инструментов, производственного инвентаря, лабораторного оборудования, спецодежды и т. д.);
- затрат, связанных с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения.
Полный перечень материальных расходов приведен в пункте 1 статьи 254 Налогового кодекса РФ. Этот перечень не является исчерпывающим. В состав материальных расходов также могут быть включены другие документально подтвержденные и экономически оправданные затраты, которые непосредственно связаны с процессами производства и реализации (п. 1 ст. 252 НК РФ).
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
Помимо перечисленных затрат к материальным расходам приравниваются:*
- издержки на рекультивацию земель и другие природоохранные мероприятия (за исключением расходов, предусмотренных статьей 261 Налогового кодекса РФ);
- потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке ценностей в пределах норм естественной убыли;
- технологические потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг);
- расходы на горно-подготовительные работы при добыче полезных ископаемых и т. д.
Это предусмотрено пунктом 7 статьи 254 Налогового кодекса РФ.
Оценка затрат на материалы
При расчете налога на прибыль приобретенные материалы учтите по фактической стоимости. Она включает в себя:*
- цену приобретения по договору;
- комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посреднику;
- ввозные таможенные пошлины и сборы;
- расходы на транспортировку;
- другие затраты, связанные с приобретением материально-производственных запасов.
Об этом сказано в пункте 2 статьи 254 Налогового кодекса РФ.
В фактической стоимости материалов учтите также стоимость невозвратной тары. Стоимость возвратной тары нельзя учесть при расчете налога на прибыль. Поэтому если цена возвратной тары включена в общую стоимость материалов, ее необходимо выделить. Тару нужно оценить по стоимости, которую можно получить от ее возможного использования или реализации. Например, от сдачи пустых коробок в макулатуру, от продажи населению пустых пластиковых емкостей и т. п. Такой порядок учета тары прописан в пункте 3 статьи 254 Налогового кодекса РФ.
Главбух советует: договоритесь с поставщиком, чтобы в документах, которые он оформляет (договор, накладная, счет-фактура), стоимость возвратной тары была выделена отдельной строкой. Это позволит избежать расчетов по ее выделению из общей стоимости приобретенных материалов.
При продаже материалов оцените их по фактической стоимости приобретения (четыре способа списания стоимости материалов в данном случае не применяются) (подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Если организация использует в качестве сырья и других материалов продукцию собственного производства, оцените их так же как готовую продукцию – по прямым расходам (ст. 319 НК РФ). Аналогичный порядок применяйте и в отношении результатов работ и услуг собственного производства. Этого требует пункт 4 статьи 254 Налогового кодекса РФ.
Дата признания материальных расходов в налоговой базе зависит от метода налогового учета, применяемого организацией. При использовании метода начисления расходы признаются в том периоде, к которому они относятся (п. 1 ст. 272 НК РФ). Даты признания материальных расходов при использовании метода начисления приведены в таблице.* При кассовом методе расходы можно учесть только после их фактической оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ). Даты признания материальных расходов при применении кассового метода приведены в таблице.
Ряд материальных расходов при расчете налога на прибыль признавайте в особом порядке. Так, покупную стоимость сырья и материалов можно списать на расходы только в части, отпущенной в производство и использованной в нем на конец месяца (п. 5 ст. 254 НК РФ).* Стоимость неамортизируемого имущества учтите в налоговой базе только после ввода в эксплуатацию (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).
Кроме того, при применении метода начисления часть материальных расходов организация может отнести к прямым (п. 1 ст. 318 НК РФ). В этом случае стоимость материалов учтите в расходах по мере реализации продукции, на производство которой они пошли (п. 2 ст. 318 НК РФ).* Если организация оказывает услуги, то прямые расходы, как и косвенные, можно учесть в момент их начисления (абз. 3 п. 2 ст. 318 НК РФ).
Уменьшение материальных расходов
Сумму материальных расходов уменьшите:*
- на стоимость остатков материально-производственных запасов, переданных в производство, но не использованных в нем на конец месяца;
- на стоимость возвратных отходов.
Это требования пунктов 5 и 6 статьи 254 Налогового кодекса РФ.
Определить стоимость остатков материалов, переданных в производство, но не использованных в нем на конец месяца, можно на основании самостоятельно разработанного расчета. Унифицированного бланка для него не предусмотрено. Оценка остатков должна соответствовать их оценке при списании (п. 5 ст. 254 НК РФ).
Возвратные отходы учтите в момент их сдачи на склад (составления требования-накладной формы № М-11). Способ оценки возвратных отходов зависит от того, кто ими будет распоряжаться впоследствии. Организация может:
- сама использовать их (например, в основном или вспомогательном производстве);
- продать.
В первом случае такие отходы оцените по пониженной цене исходного материала (по цене возможного использования) (подп. 1 п. 6 ст. 254 НК РФ). Конкретную методику расчета стоимости разработайте самостоятельно исходя из специфики производства. Она должна быть утверждена как приложение к учетной политике для целей налогообложения.
При продаже возвратные отходы в налоговом учете оцените по цене их реализации с учетом действующих рыночных цен, определяемых в порядке, предусмотренном статьей 40 Налогового кодекса РФ (подп. 2 п. 6 статьи 254 НК РФ, письмо Минфина России от 24 августа 2007 г. № 03-03-06/1/591).
Увеличение материальных расходов
Сумму материальных расходов увеличивают:*
- излишки, выявленные в ходе инвентаризации;
- материалы, полученные в процессе ликвидации (полной или частичной), ремонта, модернизации, реконструкции или технического перевооружения основных средств.
При выбытии таких активов налогооблагаемую прибыль уменьшает их рыночная стоимость, по которой они были учтены в составе внереализационных доходов (п. 5, 6 ст. 274, п. 13, 20 ст. 250, абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ, письмо Минфина России от 27 мая 2010 г. № 03-03-06/1/352).
Стоимость излишков и материалов, полученных в процессе ликвидации, ремонта, модернизации, реконструкции, технического перевооружения основных средств, включите в состав материальных расходов в момент их отпуска в производство (п. 2 ст. 272, подп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ). Если в дальнейшем эти материалы организация использует при ремонте, то их стоимость признайте не в материальных расходах, а в расходах на ремонт основных средств (ст. 260 НК РФ).
Стоимость материалов, полученных в процессе ликвидации (ремонта, модернизации, реконструкции, технического перевооружения) имущества, которое не относится к основным средствам, налогооблагаемую прибыль не уменьшит. Независимо от того, как в дальнейшем эти материалы будут использованы. Это объясняется тем, что у организации отсутствуют расходы по приобретению имущества, которые можно было бы учесть при формировании стоимости таких материалов. Такой вывод следует из абзаца 2 пункта 2 статьи 254 Налогового кодекса РФ и писем Минфина России от 21 октября 2009 г. № 03-03-05/188 и ФНС России от 23 ноября 2009 г. № 3-2-13/227.
Елена Попова,
государственный советник налоговой службы РФ I ранга
2. Рекомендация: Как учесть при расчете налога на прибыль расходы на оплату труда
Дата признания расходов
Дата признания расходов на оплату труда в налоговой базе зависит от метода налогового учета, применяемого организацией.
Если организация применяет кассовый метод, расходы на оплату труда можно учесть только после их фактической выплаты (подп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).
Если организация применяет метод начисления, момент признания расходов на оплату труда зависит от того, к прямым или косвенным расходам они относятся.*
Если организация занимается производством и реализацией продукции (работ, услуг), перечень прямых расходов определите в учетной политике (п. 1 ст. 318 НК РФ).*
Внимание: организации самостоятельно определяют перечень прямых расходов (п. 1 ст. 318 НК РФ, письма Минфина России от 26 января 2006 г. № 03-03-04/1/60 и ФНС России от 24 февраля 2011 г. № КЕ-4-3/2952). Однако деление расходов на прямые и косвенные должно быть экономически оправданно. В противном случае налоговая инспекция может пересчитать налог на прибыль.*
Поэтому зарплату и начисленные на нее взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний по сотрудникам, непосредственно занятым в производстве, учитывайте в составе прямых расходов.* Зарплату и начисленные на нее страховые взносы по администрации организации отнесите к косвенным расходам.
Затраты на оплату труда, которые относятся к прямым расходам, учтите при расчете налога на прибыль по мере реализации продукции, в стоимости которой они учтены (абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ).*
Выплаты сотрудникам, которые относятся к косвенным расходам, включите в расчет налога на прибыль в момент начисления (п. 2 ст. 318 НК РФ).
Если организация оказывает услуги, то прямые расходы можно учесть, как и косвенные, в момент их начисления (абз. 3 п. 2 ст. 318 НК РФ).
В части торговых операций зарплата признается косвенными расходами (абз. 3 ст. 320 НК РФ). Поэтому учитывайте ее при расчете налога на прибыль в момент начисления.
Елена Попова,
государственный советник налоговой службы РФ I ранга