Согласно законодательству, денежная премия, предоставленная покупателю (дилеру) в рамках поставки непродовольственных товаров, является скидкой, связанной с изменением цены товара, поэтому, вам необходимо будет скорректировать налоговую базу по НДС путем выставления корректировочного счета-фактуры дилеру.
Поскольку данная премия уменьшает стоимость поставленных товаров, то при ее выплате организация не вправе включать ее во внереализационные расходы по налогу на прибыль. При этом, базу по налогу на прибыль необходимо скорректировать, путем подачи уточненной декларации или путем пересчета налоговой базу текущего отчетного (налогового) периода с учетом скидки (уменьшить текущую выручку), а затем отразить это в налоговой декларации за текущий отчетный (налоговый) период.
Подробный порядок учета премии приведен ниже в рекомендациях «Системы Главбух».
Рекомендация: Как отразить в бухучете и при налогообложениискидки, подарки, премии и бонусы, предоставленные покупателям
Виды скидок
Чтобы увеличить объем продаж и привлечь новых клиентов, организации могут использовать различные системы поощрений. Например, предоставлять покупателям (исполнителям, подрядчикам) скидки, премии,* бонусы, подарки. Условие о предоставлении скидок может быть предусмотрено как непосредственно в договоре, так и в отдельном соглашении, являющемся его неотъемлемой частью (п. 2 ст. 424 ГК РФ). Продавец (поставщик, заказчик) определяет вид и размер такого поощрения самостоятельно и согласовывает его с контрагентом (п. 2 ст. 1 и п. 4 ст. 421 ГК РФ).
В частности, используются следующие виды скидок для покупателя:*
за достижение определенного объема покупок, своевременность оплаты либо за иные показатели;
за приобретение определенной партии товара дополнительно предоставляется несколько единиц того же товара (работ, услуг);
за приобретение определенной партии товара дополнительно предоставляется подарок, отличающийся от купленного товара (работы, услуги).
На практике в последних двух случаях механизм передачи дополнительной партии товара выглядит следующим образом. Если покупатель выполнил условие договора, продавец уменьшает первоначальную стоимость отгруженного товара. На сумму возникшей разницы отгружается дополнительная партия товара или подарок. Таким образом, происходят две хозяйственные операции:*
предоставление скидки, бонуса, премии;
реализация товаров за счет возникшей кредиторской задолженности перед покупателем.
Связь скидки с изменением цены
В целях правильного бухгалтерского и налогового учета важно определить, является скидка связанной с изменением цены товара (работ, услуг) или нет.*
Ситуация: как определить, связана ли скидка (премия, вознаграждение) с изменением цены товара (работ, услуг)*
Ответ на этот вопрос зависит от условий договора и вида реализуемого товара.
Продавец может изменить цену товара (работ, услуг), если такое условие предусмотрено договором или дополнительным соглашением к нему (п. 2 ст. 424, п. 1 ст. 450 ГК РФ).
При поставке непродовольственных товаров (выполнении работ, оказании услуг) договор может содержать условие о выплате поощрения. Если условия возникновения поощрения связаны с исполнением договора поставки (договоров на выполнение работ, оказание услуг), то такие выплаты следует расценивать как скидки. Такая позиция сформулирована в постановлениях Президиума ВАС РФ от 7 февраля 2012 г. № 11637/11 и от 22 декабря 2009 г. № 11175/09.* Причем более позднее судебное постановление, по сути, является прецедентным. В нем указано, что ранее принятые судебные акты по аналогичным делам могут быть пересмотрены на основании пункта 5 части 3 статьи 311 Арбитражного процессуального кодекса РФ (по вновь открывшимся обстоятельствам).
Купля-продажа отдельных видов товаров регулируется специальными нормами (п. 3 ст. 454 ГК РФ). В частности, при поставке продовольственных товаров договор может содержать условие о выплате вознаграждения (премии) за достижение определенного объема закупок. При этом размер такого вознаграждения не должен превышать 10 процентов от цены приобретенных товаров. Перечисленное продавцом покупателю вознаграждение (премия) не изменяет цену товаров независимо от условий договора.* Такой порядок следует из положений пункта 4 статьи 9 Закона от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ.
Таким образом, если скидка предоставлена по договору поставки продовольственных товаров на основании пункта 4статьи 9 Закона от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ, то она не изменяет цену товаров. В иных случаях при реализации товаров предоставленная скидка изменяет первоначальную цену товара.*
Аналогичная точка зрения отражена в письмах Минфина России от 3 сентября 2012 г. № 03-07-15/120 (доведено до сведения налоговых инспекций письмом ФНС России от 18 сентября 2012 г. № ЕД-4-3/15464) и от 16 августа 2012 г. № 03-07-11/301.
Бухучет
Скидки могут быть предоставлены:*
в момент продажи;
после продажи – в отношении будущих покупок;
после продажи – в отношении прошлых покупок.
Если скидка предоставлена в момент продажи, то для целей бухучета подобная продажа представляет собой реализацию за меньшую сумму. При этом в учете сделайте проводку:
Дебет 62 (50) Кредит 90-1
– отражена выручка от реализации (с учетом скидки);
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС с фактической суммы реализации (если организация является плательщиком налога и реализуемые товары этим налогом облагаются);
Дебет 51 Кредит 62
– получена оплата от покупателя (с учетом скидки).
Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счет 90).
Если скидка предоставлена после продажи и относится к будущим покупкам, покупатель какое-то время приобретает товары (работы, услуги) без скидки, таким образом «зарабатывая» себе право на скидку в будущем. В этот период выручку отражайте с учетом полной цены товара (работы, услуги).
В период, когда возникло право на скидку, в момент продажи товаров (работ, услуг), по которым возникло такое право, выручку отражайте с учетом скидки. При этом в учете сделайте проводки:
Дебет 62 (50) Кредит 90-1
– отражена выручка от реализации (с учетом скидки);
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС с фактической суммы реализации (если организация является плательщиком налога и реализуемые товары этим налогом облагаются);
Дебет 51 Кредит 62
– получена оплата от покупателя (с учетом скидки).
Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счет 90).
Если скидка предоставлена после продажи и относится к прошлым покупкам, отражение ее в бухучете зависит от того, когда скидка была предоставлена:
до окончания года, в котором прошла реализация;
после окончания года, в котором прошла реализация, но до утверждения отчетности за этот год;
после утверждения отчетности за год, в котором прошла реализация.
Если скидка предоставлена до окончания года, в котором прошла реализация, скорректируйте сумму покупки в периоде предоставления скидки. В бухучете такие операции отразите следующим образом.
В момент реализации (до предоставления скидки):
Дебет 62 Кредит 90-1
– отражена выручка от реализации;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС (если организация является плательщиком налога и реализуемые товары этим налогом облагаются).
В момент предоставления скидки:
Дебет 62 Кредит 90-1
– сторнирована выручка по ранее отгруженным товарам (работам, услугам) (на сумму предоставленной скидки);
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– сторнирован НДС от суммы предоставленной скидки (на основании корректировочного счета-фактуры).
Если скидка предоставлена в текущем году по продажам прошлого года, но отчетность за предыдущий год еще не утверждена, отражение скидки в учете зависит от ее существенности.
Если скидка носит существенный характер, сделайте сторнировочные записи 31 декабря предыдущего года:
Дебет 62 Кредит 90-1
– сторнирована сумма выручки по ранее отгруженному товару (работам, услугам) (на сумму предоставленной скидки);
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– сторнирован НДС от суммы предоставленной скидки (на основании корректировочного счета-фактуры).
Также отразите эту хозяйственную операцию в текущем периоде (следующем за отчетным). Для этого датой предоставленияскидки исправьте запись, которая была сделана 31 декабря отчетного года:
Дебет 62 Кредит 90-1
– скорректирована выручка предыдущего года;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– скорректирован НДС от суммы предоставленной скидки.
И одновременно отразите операцию по предоставлению скидки:
Дебет 62 Кредит 90-1
– сторнирована сумма выручки по ранее отгруженному товару (работам, услугам) (на сумму предоставленной скидки);
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– сторнирован НДС от суммы предоставленной скидки (на основании корректировочного счета-фактуры).
Это следует из положений пунктов 6 и 9 ПБУ 7/98.
Если скидка предоставлена в текущем году по товарам (работам, услугам), проданным в прошлом году, и при этом отчетность за предыдущий год утверждена, то данные прошлых периодов исправлять нельзя. Поэтому сумму предоставленной скидки отразитев составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99).
При выявлении расходов прошлых лет в учете сделайте проводку:
Дебет 91-2 Кредит 62
– выявлены убытки прошлых лет, связанные с предоставлением скидки покупателю (без учета НДС);
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 62
– принят к вычету НДС от суммы предоставленной скидки (на основании корректировочного счета-фактуры).
Такой порядок установлен пунктом 39 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, Инструкцией к плану счетов (счет 91).
ОСНО: скидка меняет цену товара
По общему правилу предоставление скидки изменяет цену товара (работы, услуги). Следовательно, отдельным видом расходов такая скидка не является.
Если скидка, изменяющая цену товара (работы, услуги), предоставляется в том же отчетном (налоговом) периоде, в котором происходит реализация товаров (работ, услуг), скорректируйте налоговую базу по налогу на прибыль текущего отчетного (налогового) периода с учетом скидки (п. 7 ст. 274 НК РФ).
Налоговая инспекция может проверить, соответствует ли продажная цена товаров рыночному уровню. Подробнее см.:*
Как определить рыночную цену товаров (работ, услуг);
В каких случаях налоговая инспекция может провести проверку правильности применения цен для целей налогообложения.
Если предоставлена скидка, изменяющая цену отгруженного товара (работы, услуги), скорректируйте налоговую базу по НДС путем выставления корректировочного счета-фактуры. НДС, приходящийся на скидку, продавец сможет принять к вычету при выполнении определенных условий (абз. 3 п. 3 ст. 168, абз. 3 п. 1 и п. 2 ст. 169, п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ).
Подробнее об этом см.:*
Как составить корректировочный счет-фактуру, зарегистрировать его в книге продаж и книге покупок;
Порядок действий продавца и покупателя при выставлении корректировочного счета-фактуры при изменении цены товара;
Когда «входной» НДС можно принять к вычету.
Ситуация: как учесть при налогообложении скидки, предоставленные покупателю на единицу товара (работ, услуг). Период предоставления скидки не совпадает с периодом реализации товаров (работ, услуг) по первоначальной цене (без скидки)*
Если уменьшение цены на товары (работы, услуги) затрагивает налоговые обязательства продавца по налогу на прибыль в прошедших отчетных (налоговых) периодах, то можно поступить одним из следующих способов:*
сдать уточненные декларации по налогу на прибыль за прошлые отчетные (налоговые) периоды;
не подавать уточненные декларации, а пересчитать налоговую базу и сумму налога за тот период, в котором былапредоставлена скидка, и отразить это в налоговой декларации за этот же период;
не предпринимать никаких мер по корректировке налоговой базы (например, если сумма переплаты незначительна).
Обязанность сдавать уточненные налоговые декларации предусмотрена только в случае занижения налоговой базы (неполной уплаты налога в бюджет) и если период, в котором допущена ошибка, известен (п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 81НК РФ). Подробнее об этом см. В каких случаях организация обязана подать уточненную налоговую декларацию.
Если организация решила подать уточненные налоговые декларации, необходимо учесть следующее.
Перечень отчетных периодов, за которые представляются уточненные декларации по налогу на прибыль, зависит от того, каким методом определяет доходы и расходы организация.
Если организация-продавец определяет доходы и расходы методом начисления, выручка от реализации товаров (работ, услуг) включается в расчет налога на прибыль в том периоде, в котором они были реализованы. При этом не имеет значения, когда поступила оплата от покупателей. Такие правила установлены пунктом 3 статьи 271 Налогового кодекса РФ. Поэтому подайте уточненные декларации за периоды продажи товаров (работ, услуг), по которымпредоставлены скидки (п. 1 ст. 54 НК РФ).
При кассовом методе выручка от реализации отражается в составе доходов в момент получения оплаты отпокупателя. Поступивший аванс также учитывается в составе доходов в момент получения. Это следует из пункта 2статьи 273 и подпункта 1 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ. Поэтому при предоставлении скидки покупателюподайте уточненные декларации за те периоды, в которых случалось первое из вышеуказанных событий (п. 1 ст. 54 НК РФ).
Такой порядок корректировки налога на прибыль подтверждают письма Минфина России от 14 ноября 2005 г. № 03-03-04/1/354, от 15 сентября 2005 г. № 03-03-04/1/190 и УФНС России по г. Москве от 21 марта 2007 г. № 19-11/25335,от 25 декабря 2006 г. № 20-12/115048, от 14 ноября 2006 г. № 20-12/100238. Несмотря на то что указанные письма разъясняют порядок применения пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ в редакции, действовавшей до 2010 года, руководствоваться ими можно и в настоящее время (поскольку такой вариант корректировки налоговой базы, как сдача уточненных деклараций, сохранился).
О порядке возмещения излишне уплаченных сумм налога на прибыль см. Как вернуть (зачесть) излишне уплаченный (взысканный) налог (сборы, пени, штрафы).
Если организация решила не сдавать уточненные налоговые декларации, то нужно пересчитать налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода с учетом скидки (уменьшить текущую выручку). А затем отразить это в налоговой декларации за текущий отчетный (налоговый) период.* Такой вывод следует из пункта 1 статьи 54, статьи285 Налогового кодекса РФ и подтвержден в письме Минфина России от 23 июня 2010 г. № 03-07-11/267.
Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени