В бухучете товары, приобретенные для перепродажи, отразите на 41 счете «Товары» и сделайте проводку Дт 41 (15) Кт 60 (76...), входной НДС отразите Дт 19 Кт 60 - отражен НДС по оприходованным товарам.
Из существа Вашего вопроса продажа товара не является основным видом деятельности. Таким образом, выручку от реализации отразите на 91 счете «Прочие доходы и расходы».
В налоговом учете доходом от реализации покупных товаров является выручка.
Момент включения выручки от реализации в состав базы по налогу на прибыль зависит от метода определения доходов и расходов, который применяет организация.
Выручку от реализации покупных товаров можно уменьшить на расходы, связанные с реализацией. К ним относятся: стоимость приобретенного товара, расходы, связанные с реализацией покупного товара.
Таким образом, подробный порядок отражения в учете приобретения и реализации товара приведен в расширенном ответе.
Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах рекомендаций «Системы Главбух».
1. Рекомендация: Как отразить в бухучете приобретение товаров
В бухучете товарами признаются любые товарно-материальные ценности (ТМЦ), приобретенные для дальнейшей реализации* (Инструкция к плану счетов).
- Формы по теме:
- Расписка в получении сотрудником имущества организации
- о присоединении к Системе информационного обмена электронными документами
- Сведения об аккредитации филиалов и представительств иностранного юридического лица
- Внесение записей о поощрении в раздел «Сведения о награждении»
- расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию
- на социальную защиту инвалидов
- Дополнительное соглашение к трудовому договору. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Заявление сотрудника на выдачу зарплаты в натуральной форме. Оформляется при выдаче ежемесячной премии в натуральной форме
- Внутренняя опись личного дела перед сдачей дел в архив
- Договор транспортной экспедиции. Экспедитор действует от своего имени
Поступление по договору купли-продажи*
Если организация получила товар по договору купли-продажи, то фактическая себестоимость товара складывается из суммы, уплаченной продавцу, и расходов, связанных с приобретением (доставка, комиссионные вознаграждения посредникам и т. п.). Такие правила установлены пунктом 6 ПБУ 5/01.
В бухучете поступление товаров отразите проводкой:*
Дебет 41 (15) Кредит 60 (76...)
– поступили товары по возмездным договорам.
Такой порядок установлен Инструкцией к плану счетов (счета 60, 76).
Пример отражения в бухучете поступления товаров по договору купли-продажи (поставки). Стоимость товаров формируется на счете 41*
В ОАО «Производственная фирма "Мастер"» поступили товары стоимостью 118 000 руб. (в т. ч. НДС – 18 000 руб.). Расходы на доставку товаров составили 59 000 руб. (в т. ч. НДС – 9000 руб.). Организация учитывает товары на счете 41 по фактической себестоимости (без использования счетов 15 и 16).
Бухгалтер «Мастера» сделал в учете такие проводки:
Дебет 41 Кредит 60
– 150 000 руб. (100 000 руб. + 50 000 руб.) – отражено поступление товаров (с учетом расходов на доставку);
Дебет 19 Кредит 60
– 27 000 руб. (18 000 руб. + 9000 руб.) – учтен «входной» НДС;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 27 000 руб. – принят к вычету НДС;
Дебет 60 Кредит 51
– 177 000 руб. (118 000 руб. + 59 000 руб.) – оплачены товары (с учетом расходов на доставку).
Переход права собственности
Обычно право собственности на товар переходит от продавца к покупателю в момент его приемки-передачи (п. 1 ст. 223 ГК РФ). Поступление товаров по договорам с такими условиями отражайте в бухучете проводкой:*
Дебет 41 (15) Кредит 60 (76...)
– поступили товары на склад организации.
Бухучет при ОСНО
Если организация применяет общую систему налогообложения и является плательщиком НДС, то сумму этого налога учитывайте отдельно от стоимости товара (п. 6 ПБУ 5/01). При поступлении товаров сделайте проводки:*
Дебет 41 (15) Кредит 60 (76...)
– отражена стоимость полученного товара;
Дебет 19 Кредит 60 (76...)
– отражен НДС по оприходованным товарам;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– принят к вычету НДС по оприходованным товарам (на основании счета-фактуры поставщика).
Такой порядок установлен Инструкцией к плану счетов.
Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга
2.Рекомендация: Как отразить в бухучете продажу товаров оптом
При продаже товаров оптом в бухучете:*
– начислите выручку (п. 6 ПБУ 9/99);
– спишите себестоимость проданных товаров (п. 5 ПБУ 10/99, Инструкция к плану счетов);
– спишите расходы на продажу (п. 5 ПБУ 10/99, Инструкция к плану счетов).
Признание выручки
Выручку от продажи товаров включите в состав доходов от обычных видов деятельности* (п. 5 ПБУ 9/99).
Одним из условий признания выручки в бухучете является переход права собственности на проданные товары к покупателю (п. 12 ПБУ 9/99). Договором (законом) могут быть предусмотрены следующие моменты перехода права собственности:*
– дата отгрузки (передачи) товара;
– дата оплаты.
Об этом сказано в пункте 1 статьи 223 Гражданского кодекса РФ.
При этом в обоих случаях схемой расчета может быть предварительная или последующая оплата товара (ст. 487, 488 и 489 ГК РФ).
В зависимости от условий договора (закона) о моменте перехода права собственности и схемы расчетов отражение операций в бухучете будет различаться.
Признание выручки на дату отгрузки*
Выручку в бухучете в данном случае (при соблюдении всех прочих условий) признайте на дату отгрузки, поскольку именно в этот момент переходит право собственности (п. 12 ПБУ 9/99).
Договором может быть предусмотрена последующая (после отгрузки) оплата товара покупателем. В бухучете в этом случае сделайте следующие проводки.*
На дату отгрузки:
Дебет 62 Кредит 90-1
– отражена выручка от продажи товара;
Дебет 90-2 Кредит 41
– списана себестоимость товара.
Если организация, которая реализует товары, является плательщиком НДС, одновременно с признанием выручки начислите этот налог:*
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС с реализации товаров.
На дату оплаты:*
Дебет 51 (50) Кредит 62
– отражена оплата покупателем товара.
Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 68, 90).
Договором может быть предусмотрена предварительная оплата товара покупателем. Суммы полученных авансов (предоплаты) учитывайте на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» обособленно.* Для этого откройте субсчета, которые могут называться, например, «Расчеты по авансам полученным» и «Расчеты по отгруженным товарам». Такие правила установлены Инструкцией к плану счетов. В бухучете сделайте следующие проводки.
На дату оплаты:*
Дебет 51 (50) Кредит 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным»
– поступила предоплата.
Если организация, которая реализует товары, является плательщиком НДС, одновременно с получением аванса начислите этот налог:*
Дебет 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС с суммы предоплаты.
На дату отгрузки:*
Дебет 62 субсчет «Расчеты по отгруженным товарам» Кредит 90-1
– отражена выручка от продажи товара;
Дебет 90-2 Кредит 41
– списана себестоимость товара;
Дебет 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным» Кредит 62 субсчет «Расчеты по отгруженным товарам»
– зачтена полученная предоплата;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС с реализации товаров;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 76 субсчет «Расчеты по НДС с авансов полученных»
– принят к вычету НДС, начисленный с предоплаты.
Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 68, 76, 90).
Признание выручки на дату оплаты*
Выручку в бухучете в данном случае (при соблюдении прочих условий) признайте на дату оплаты, поскольку именно в этот момент переходит право собственности (п. 12 ПБУ 9/99).
Договором может быть предусмотрена последующая (после отгрузки) оплата товара покупателем. В этом случае организация передает товар, право собственности на который к покупателю еще не перешло. Для учета таких товаров используйте счет 45 «Товары отгруженные». На нем отражается информация о товарах, выручка от продажи которых некоторое время не может быть признана в бухучете (Инструкция к плану счетов). В бухучете сделайте следующие проводки.
На дату отгрузки товара покупателю:*
Дебет 45 Кредит 41
– товар отгружен покупателю.
Если организация, которая реализует товары, является плательщиком НДС, на дату отгрузки начислите этот налог:*
Дебет 76 (45) субсчет «Расчеты по НДС по отгруженным товарам» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС по отгруженным товарам.
На дату оплаты:
Дебет 51 Кредит 62
– поступила оплата от покупателя;
Дебет 62 Кредит 90-1
– отражена выручка от продажи товара;
Дебет 90-2 Кредит 45
– списана себестоимость товара;
Дебет 90-3 Кредит 76 (45) субсчет «НДС, начисленный по отгруженным товарам»
– отражен НДС, начисленный при отгрузке товара.
Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 45, 68, 76, 90).
Методы списания себестоимости товаров*
Независимо от того, как определяется момент перехода права собственности на товары, для списания себестоимости товаров в бухучете используются следующие методы:
– ФИФО;
– по средней себестоимости;
– по себестоимости единицы.
Такие правила предусмотрены в пункте 16 ПБУ 5/01.
Организация может применять по разным видам (группам) товаров разные методы оценки. Принятое решение закрепите в учетной политике. Это следует из пункта 21 ПБУ 5/01.
Расходы на продажу
Учет расходов на продажу ведется на счете 44 «Расходы на продажу» (Инструкция к плану счетов). На счете 44 могут быть отражены следующие расходы (издержки обращения):*
– представительские;
– управленческие;
– на перевозку товара;
– на оплату труда;
– на аренду;
– на содержание помещений и инвентаря;
– на хранение и обработку товара;
– на рекламу;
– иные подобные расходы.
Суммы, накопленные на счете 44, списываются на счет 90 «Продажи» в конце месяца. Такие правила установлены в Инструкции к плану счетов. Сделайте следующую проводку:*
Дебет 90-2 Кредит 44
– отражена сумма издержек обращения.
Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга
3.Рекомендация: Как учесть при расчете налога на прибыль доходы и расходы от реализации покупных товаров
Доходом от реализации покупных товаров является выручка (п. 1 ст. 249 НК РФ).* Как определить ее сумму, см. Как оценить в налоговом учете выручку от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Учет выручки
Момент включения выручки от реализации в состав базы по налогу на прибыль зависит от метода определения доходов и расходов, который применяет организация (п. 2 ст. 249 НК РФ).*
Метод начисления
При методе начисления включите выручку в налоговую базу в момент реализации товара. При этом не имеет значения, когда поступила оплата от покупателей*. Такие правила установлены пунктом 3 статьи 271 Налогового кодекса РФ.
Кассовый метод
При кассовом методе учтите выручку в момент получения средств за реализованную продукцию (работы, услуги). Предварительную оплату (аванс), полученный от покупателя (заказчика), также учтите в составе доходов в момент получения (п. 2 ст. 273, подп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ). Это правило действует, несмотря на то, что товар еще фактически не передан покупателю* (п. 8 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. № 98).
Учет расходов
Выручку от реализации покупных товаров можно уменьшить на расходы, связанные с реализацией (подп. 4 п. 3 ст. 315 НК РФ). К таким расходам относятся:*
стоимость приобретения реализуемого товара (подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ);
расходы по оценке, хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого товара и другие расходы, связанные с реализацией (абз. 6 подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Кассовый метод
Если организация использует кассовый метод, то все перечисленные расходы уменьшат выручку от реализации при условии их оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ).*
При кассовом методе покупную стоимость проданных товаров можно учесть в расходах только после поступления оплаты от покупателей.*
Правомерность такого вывода обусловлена следующим.
Доходы от реализации товаров продавец вправе уменьшить на стоимость их приобретения (подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ). Из буквального толкования этой нормы следует, что момент признания доходов от реализации должен предшествовать (или совпадать по времени) моменту списания расходов в виде покупной стоимости проданных товаров.
Датой получения доходов для организаций, которые рассчитывают налог на прибыль кассовым методом, является день поступления оплаты (п. 2 ст. 273 НК РФ). Никаких особенностей признания доходов и расходов при реализации товаров для организаций, применяющих кассовый метод, статья 268 Налогового кодекса РФ не предусматривает.
Таким образом, при кассовом методе покупную стоимость товаров можно списать в расходы при одновременном выполнении двух условий:
товары оплачены поставщику (п. 3 ст. 273 НК РФ);
товары реализованы покупателю (п. 1 ст. 268 НК РФ).
Оценивать стоимость реализованных покупных товаров нужно одним из четырех способов: ЛИФО, ФИФО, по средней стоимости или по стоимости единицы товара (подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).*
Главбух советует:* при кассовом методе самый оптимальный вариант оценки покупных товаров – по стоимости единицы товара. Если организовать подробный аналитический учет, можно без затруднений определить, когда те или иные товары были приобретены, оплачены и реализованы.
Метод начисления
Если организация использует метод начисления, то признайте расходы в том периоде, к которому они относятся (п. 1 ст. 272 НК РФ). Дополнительно нужно учитывать группировку расходов на прямые и косвенные (ст. 320 НК РФ).*
Прямые и косвенные расходы
К прямым расходам относятся:*
стоимость приобретения реализуемого товара;
транспортные расходы на доставку покупных товаров до склада торговой организации (при условии, что эти расходы не включены в стоимость приобретения).
Прямые расходы можно учесть в налоговой базе только по мере реализации товаров, к которым они относятся. При этом стоимость приобретения реализуемого товара можно учесть по одному из четырех способов: ФИФО, ЛИФО, по средней стоимости или по стоимости единицы. Исходя из этого стоимость товаров отгруженных, но не реализованных на конец месяца включать в состав расходов по налогу на прибыль нельзя.
Косвенными признаются все остальные расходы торговой организации (кроме внереализационных, перечень которых определен статьей 265 Налогового кодекса РФ). Например, зарплата сотрудников (с учетом страховых взносов), суммы начисленной амортизации, расходы на упаковку, предпродажную подготовку товаров и т. д. Такие расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль независимо от объема реализованных товаров. Их следует списывать в том месяце, в котором они возникли, по правилам статьи 272 Налогового кодекса РФ.
Это следует из положений статьи 320 Налогового кодекса РФ. Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 4 сентября 2012 г. № 03-03-06/1/465.
Формирование стоимости товаров
Стоимость приобретения реализуемого товара (этот расход относится к прямым) можно сформировать двумя способами:*
в стоимость приобретения включить только покупную стоимость;
в стоимость приобретения включить покупную стоимость и расходы, связанные с приобретением товаров.
Выбранный способ нужно закрепить в учетной политике для целей налогообложения и применять не менее двух лет.*
В первом случае расходы, связанные с приобретением товаров, включите в состав косвенных расходов. Исключением являются только транспортные расходы на доставку товаров до склада торговой организации, которые в данном случае будут прямыми расходами.*
Прямые транспортные расходы нужно распределить между реализованными товарами и остатком нереализованных товаров на конец месяца. Используйте при этом такую методику:
– определите средний процент транспортных расходов, относящихся к остатку нереализованных товаров на конец месяца:
Средний процент транспортных расходов, относящихся к остатку нереализованных товаров на конец месяца | = | Транспортные расходы, относящиеся к остатку нереализованных товаров на начало месяца | + | Транспортные расходы, осуществленные в текущем месяце | : | Стоимость приобретения товаров, реализованных в текущем месяце | + | Стоимость приобретения товаров, не реализованных на конец месяца | ? | 100% |
– определите сумму транспортных расходов, относящихся к остатку нереализованных товаров на конец месяца:
Транспортные расходы, относящиеся к остатку нереализованных товаров на конец месяца | = | Средний процент транспортных расходов, относящихся к остатку нереализованных товаров на конец месяца | ? | Стоимость приобретения товаров, не реализованных на конец месяца |
– определите сумму транспортных расходов, которые можно учесть в расходах в текущем месяце:
Транспортные расходы, которые можно учесть в расходах в текущем месяце | = | Транспортные расходы, относящиеся к остатку нереализованных товаров на начало месяца | + | Транспортные расходы, осуществленные в текущем месяце | – | Транспортные расходы, относящиеся к остатку нереализованных товаров на конец месяца |
К товарам на складе (нереализованным товарам) при распределении прямых транспортных расходов относите только те товары, которые являются собственностью торговой организации. Это касается товаров, находящихся в пути, право собственности на которые уже перешло к организации, а также отгруженных товаров до перехода права собственности к покупателям. Такой позиции придерживается Минфин России в письмах от 3 июня 2008 г. № 03-03-09/70 и от 11 ноября 2004 г. № 03-03-01-04/1/105.
Пример определения в налоговом учете расходов, уменьшающих выручку от реализации покупных товаров. Стоимость приобретения товаров формируется исходя из покупной цены (без учета расходов, связанных с приобретением)*
ЗАО «Альфа» занимается оптовой торговлей хозяйственными товарами. Организация платит налог на прибыль, применяет метод начисления. Товар, приобретенный у поставщиков, организация доставляет до своего склада собственным транспортом. В учетной политике для целей налогообложения установлено, что стоимость приобретения товаров формируется по покупной цене (без учета расходов, связанных с приобретением). При выбытии товары оцениваются по средней стоимости.
На начало июля стоимость остатка нереализованных товаров составила 275 000 руб. Транспортные расходы, относящиеся к остатку нереализованных товаров на начало месяца, – 10 000 руб.
За июль «Альфа» произвела следующие операции:
оприходовала на склад товары на 1 000 000 руб. Сумма транспортных расходов по ним составила 66 500 руб., сумма прочих расходов, связанных с приобретением, равна 20 000 руб.;
реализовала товары на сумму 1 200 000 руб. Стоимость их приобретения, рассчитанная по средней стоимости, – 800 000 руб.
Бухгалтер рассчитал сумму расходов, уменьшающих доходы от реализации июля, так.
Стоимость остатка нереализованного товара на конец июля – 475 000 руб. (275 000 руб. + 1 000 000 руб. – 800 000 руб.).
Средний процент транспортных расходов, относящихся к остатку не реализованных товаров на конец месяца, – 6% ((10 000 руб. + 66 500 руб.) : (800 000 руб. + 475 000 руб.) ? 100%).
Транспортные расходы, относящиеся к остатку не реализованных товаров на конец месяца, – 28 500 руб. (6% ? 475 000 руб.).
Транспортные расходы, которые можно учесть в расходах в текущем месяце, – 48 000 руб. (10 000 руб. + 66 500 руб. – 28 500 руб.).
Прочие расходы, связанные с приобретением товаров, полностью списываются в расходы текущего месяца. Таким образом, сумма расходов, связанных с реализацией, на которую бухгалтер уменьшил выручку за июль, равна:
800 000 руб. + 48 000 руб. + 20 000 руб. = 868 000 руб.
Во втором случае в стоимость приобретения товара включите расходы, связанные с приобретением (в т. ч. и транспортные). В совокупности с покупной стоимостью они будут формировать прямые расходы. Если организация перевозит товары с одного своего склада на другой, то понесенные в связи с этим транспортные расходы являются косвенными (письмо Минфина России от 10 февраля 2011 г. № 03-03-06/1/85). Все остальные издержки обращения текущего месяца тоже будут косвенными расходами.*
Пример определения в налоговом учете расходов, уменьшающих выручку от реализации покупных товаров. Стоимость приобретения товаров формируется исходя из покупной цены с учетом расходов, связанных с приобретением*
ЗАО «Альфа» занимается оптовой торговлей хозяйственными товарами. Организация платит налог на прибыль, применяет метод начисления. Товар, приобретенный у поставщиков, организация доставляет до своего склада собственным транспортом. В учетной политике для целей налогообложения установлено, что стоимость приобретения товаров формируется исходя из покупной цены с учетом расходов, связанных с приобретением. При выбытии товары оцениваются по средней стоимости.
На начало июля остаток нереализованных товаров составил 57 штук. Его стоимость равна 285 000 руб. (в т. ч. 275 000 руб. – покупная стоимость, 10 000 руб. – транспортные расходы).
За июль «Альфа» произвела следующие операции:
оприходовала на склад товары на 1 000 000 руб. в количестве 250 штук. Сумма транспортных расходов по ним составила 66 500 руб., сумма прочих расходов, связанных с приобретением, равна 20 000 руб.;
реализовала товары на сумму 1 200 000 руб. (200 шт.).
Стоимость приобретения товара, поступившего в июле, составила 1 086 500 руб. (1 000 000 руб. + 66 500 руб. + 20 000 руб.).
Стоимость товара, реализованного в июле, рассчитанная по средней стоимости, равна:
(285 000 руб. + 1 086 500 руб.) : (57 шт. + 250 шт.) ? 200 шт. = 893 485 руб.
Эта сумма и будет расходами, уменьшающими доходы от реализации июля.
Елена Попова, государственный советник налоговой службы РФ I ранга